公允價值在會計實務中的問題研究探析

王金惠 謝塬

摘 要：我國企業(yè)面臨著不斷變化著的經濟環(huán)境，歷史成本計量模式已不能完全滿足相關性的要求，公允價值更具相關性和可參考性。本文從公允價值在金融工具和企業(yè)合并中的應用問題等方面來探析公允價值在會計實務中的應用問題。公允價值計量更具有相關性的優(yōu)勢，推廣公允價值計量是必然趨勢，本文對公允價值的推廣進行相應的思考。

關鍵詞：公允價值;損益;企業(yè)合并;會計實務

大量公司上市帶動資本市場發(fā)展，資產貶值和實際未實現(xiàn)的損益均無法反應在報表上，公允價值計量模式被引入，隨后在爭議中被運用的更加純熟，規(guī)則體系更加完善，使得會計計量的準確性、可靠性、時效性大大提高。

1 公允價值計量屬性的特點

公允價值計量屬性與歷史成本計量屬性相比具有以下特點：

1.1 相關性、時效性強

公允價值會計能夠增強會計報表等會計信息的相關性，合理有效的呈現(xiàn)企業(yè)的財務狀況，與歷史成本計量不同之處在于公允價值在企業(yè)獲得或轉移一項資產或負債時采用的是現(xiàn)時的公允價值而不是賬面歷史價值，公允價值對于資產或負債的估值更加準確，切合實際情況，更精準地反映企業(yè)的經營成果和經營能力、償債能力及相關風險。

1.2 使用具有一定難度，且存在一定的主觀性

環(huán)境的復雜性導致市場環(huán)境不穩(wěn)定，也是造成難以擴大公允價值計量模式應用范圍的背景原因;公允價值會計對于經濟市場的變動較敏感：重新估值對財務列報中的項目產生波動，公允價值計模式下多會產生企業(yè)性質改變和經濟環(huán)境改變，這有悖于穩(wěn)健發(fā)展的企業(yè)會計發(fā)展需求;公允價值會計對評估結果的準確性要求高，這就造成了評估機構的專業(yè)水平必須達標，在大多數(shù)情況下公允價值不能夠被直接獲取，需要專業(yè)人員根據(jù)當前的市場情況重新進行分析估算，估算過程依賴于會計人員對公允市場的判斷，對評估機構和評估專業(yè)技術人員的要求也越來越高。除此之外，計量模式選擇發(fā)生變更后，先前的報表審計方法和與之配套的程序便顯得不合時宜，報表審計工作也面臨更高的要求;公允價值會計所具備之可靠性降低。公允價值資料多難以獲取，故而其中會有較多的主觀隨意性摻雜其中。

2 公允價值計量在應用中的問題

2.1 會計人員專業(yè)性水平問題使公允價值計量結果出現(xiàn)差異

會計信息的首要要求就是可靠性，而會計人員的專業(yè)水平直接決定了會計信息的質量，目前我國會計人員估值水平有待提高，應提高整體估值水平，加強公允價值計量的準確性、公允性，公允價值不確定性，所以提高會計人員專業(yè)素養(yǎng)及道德水準問題必不可少。

2.2 在投資性房地產應用方面存在的問題

1）公允價值的應用對投資性房地產的影響。一是對企業(yè)償債能力的影響：企業(yè)償債能力是用來衡量企業(yè)在一定時期歸還到期本金和利息能力的指標，很大程度上反映著企業(yè)的財務狀況和經營水平。對于基本都呈增長趨勢的房地產行業(yè)來說，公允價值較歷史成本更能確切反映房地產的現(xiàn)值，將大大提高企業(yè)的償債能力，降低企業(yè)的資產負債率，對于預估未來收益起到了積極的影響作用。二是對企業(yè)營業(yè)能力的影響：公允價值計量下的投資性房地產對資產周轉率影響細微，大體上不會對企業(yè)營業(yè)能力造成下降影響，只是會造成利潤波動較大，擴大了企業(yè)把握盈余的空間。三是對企業(yè)盈利能力的影響：公允價值的變動并不會大幅影響銷售凈利率和凈資產收益率，只是針對投資性房地產進行重新估算，對盈利能力幾乎沒有影響。

2）公允價值在投資性房地產中應用問題。企業(yè)確定公允價值的方法有三：市價法、類比項目法和技術評估法，這就造成了一定的實施困難。一是我國經濟市場環(huán)境尚不能完全滿足公允價值實施的需要，公允價值界定方法尚不明確，還處于剛被認可的推行階段，國家支持的力度也不夠，加上我國整體房地產市場的房價波動較大，難以有統(tǒng)一的標準應用在實際問題當中。二是運用公允價值計量這一新計量方式的成本較高，每年年報需要外聘專業(yè)的資產評估師來進行公允價值的準確估算，也要求財務人員具備更改的專業(yè)素養(yǎng)和獨立的職業(yè)判斷能力，一定程度增加了人力成本。三是公允價值計量結果與賬面記載的歷史成本金額相差較大，容易造成利潤波動大，企業(yè)需要把控盈余利潤，來確保企業(yè)穩(wěn)健發(fā)展。

2.3 公允價值在企業(yè)合并中的應用問題

企業(yè)合并時的商譽的確認也至關重要，通常情況下，企業(yè)合并產生的商譽僅在獲得控制權的單次合并業(yè)務中進行初始確認計量，被購買方可辨認凈資產公允價值是指企業(yè)合并中取得的可辨認資產的公允價值減去負債及或有負債公允價值后的余額，而非同一控制下的企業(yè)合并，合并成本大于企業(yè)合并中的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額被全額卻認為合并產生的商譽，這樣的處理方式使得大股東與少數(shù)股東同比例的股權價值不對等，也容易造成會計人員的舞弊、惡意操作現(xiàn)象。

3 解決公允價值在會計實務中的問題的建議

3.1 提高會計人員的專業(yè)技能及職業(yè)道德，減少估值誤差

一是會計人員必須樹立正確的“三觀”，保證自身之廉潔自律——這源于會計行業(yè)所具備之特殊性，對會計人員進行職業(yè)道德警示教育，監(jiān)督其在進行估值時秉承公正、合理、合法的準則來確定公允價值，將會計信息準確的披露在列報中，供決策相關者使用。二是不間斷的對會計從業(yè)人員進行專業(yè)技能培訓，提高會計人員對于會計處理的把握，確保會計人員熟練掌握會計準則，規(guī)范進行會計工作處理。只有這樣才能提高公允價值的應用質量和效率，最終達到提高會計信息質量的目的。

3.2 解決公允價值在投資性房地產中應用問題的建議

1）是降低公允價值在投資性房地產中應用的限制門檻。國家應允許在一定條件下，當有真實的證據(jù)表明該企業(yè)不適合繼續(xù)使用公允價值模式計量其投資性房地產時，應允許披露變更具體事由，回歸成本模式計量。

2）允許不同目的下的持有投資性房地產根據(jù)需要選擇不同的計量。不僅僅是要求企業(yè)統(tǒng)一使用一種計量模式，當持有目的是增值后轉手該項投資性房地產，即采用公允價值計量模式，隨時以公允價值轉手，產生的變動損益計入所有者權益科目;當持有目的是出租，則兩者計量方式結合使用，以成本計量為主，適當時候用公允價值調節(jié)賬面價值。

3）是增強公允價值應用在投資性房地產中的可行性。年報時聘請專業(yè)的評估師，引導暫未實行公允價值計量的房地產企業(yè)了解、學習和應用公允價值計量模式。

4）是加強市場監(jiān)督。建立健全的適宜公允價值發(fā)展的市場環(huán)境，穩(wěn)定市場價格，盡量避免價格的大幅度波動。

3.3 解決公允價值在企業(yè)合并時的應用問題的建議

在確認商譽方面，商譽是不可分割的資產，屬于共有資產。不能夠只考慮可辨認凈資產公允價值的部分，還應考慮不可辨認凈資產的公允價值，在商譽確認完畢后，企業(yè)合并成功后的后續(xù)計量中，考慮資產帶來的未來利益流入的可能性，靈活應用公允價值計量模式對商譽進行會計處理。由于商譽不具有具體的形態(tài)，參考體系也不具備一定的參考價值，故在計量過程中國家應加強市場監(jiān)管，防止舞弊和惡意操作，蓄意壓低或抬高資產價值的情況發(fā)生。

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