淺析我國綠色稅收體系的現狀與問題

薛宇欣，李夢文

(1.外交學院外交學系，北京100037；2.中國農業大學人文與發展學院，北京100010)

改革開放以來，我國經濟高速發展，生活質量全面提高。但是，工業化進程的加速卻帶來環境污染。在我國，面對日趨嚴峻的環境狀況，傳統的以管制或命令為主的環境保護手段已表現出低效率的缺陷，如何以科學發展觀為指導，平衡環境保護和經濟增長已成為中國的難題。

我國政府對環境問題予以高度重視。在“十二五”發展規劃中，我國第一次提出發展綠色經濟，之后十八大出臺了“五大發展理念”，綠色發展理念就是其中之一。十九大指出，我國要“推進綠色發展，建立健全綠色低碳循環發展的經濟體系”。在實踐中，我國出臺了許多有利于節約資源和保護環境的綠色政策，如綠色采購、綠色信貸等。其中，綠色稅收在我國綠色發展的道路上起到舉足輕重的作用。但是，我國現行的綠色稅收體系還存在很多問題。文章將從財政學的角度出發，簡要概述我國綠色稅收體系的現狀并分析現存問題，最后給出一定的建議。

一、綠色稅收體系概況

(一)綠色稅收及綠色稅收體系

綠色稅收又稱環境稅收，指對開發、保護、使用環境資源的單位和個人，按其對環境資源的開發利用、污染、破壞和保護的程度進行征收或減免。

根據定義可知，綠色稅收包含兩方面內容：一是對投資污染防治的單位和個人給予稅收優惠政策。綠色稅收通過給予稅收優惠鼓勵企業主動向綠色發展轉型，提高企業減少污染物排放的積極性。二是對污染行業和污染物排放行為征稅。在生產活動中，企業為了追求利益的最大化，往往忽視污染治理。根據外部性理論，僅靠市場調節并不能使環境資源的配置達到帕累托最優——企業在生產經營中會不可避免地對周邊環境產生影響，減少社會福利。政府應通過稅收讓進行污染活動的企業承擔消除負外部性的成本，使社會成本內在化，從而迫使企業減少污染活動并提高資源配置的效率。

關于綠色稅收，有狹義和廣義兩種理解。狹義的綠色稅收指同污染控制相關的稅種和稅收手段，主要包括向排污企業征收的排污稅和針對原材料、中間產品或最終消費品征收的消費稅。廣義的綠色稅收則是一種稅收體系：它不僅是與保護生態環境、合理開采利用能源有關的全部稅種的集合，也包括國家為解決環境問題采取的各種具有針對性的稅收政策。文章將基于廣義的綠色稅收，即綠色稅收體系展開討論。

(二)綠色稅收體系的稅種構成

2018年，我國《環境保護稅法》正式實施，確立了綠色稅收體系中的主體稅種——環境保護稅。除此以外，我國其他稅種也含有一定的綠色因素，包括資源稅、消費稅、城市維護建設稅、耕地占用稅、城鎮土地使用稅、車船稅、車輛購置稅、增值稅和企業所得稅。根據前文的定義，這些稅種由于在客觀上有利于生態保護，具有一定的“綠色因素”，因此被列入綠色稅收體系之內。

二、綠色稅收體系的現狀

為了分析我國綠色稅收體系的稅收規模和體系中各稅種的收入情況，文章統計了2010～2019年綠色稅收體系中各稅種的稅收收入、綠色稅收收入占我國GDP的比重和各綠色稅種占全國稅收總收入的比例，數據如表1和圖1所示。

表1 綠色稅收體系中各稅種的稅收收入 單位：億元

圖1 綠色稅收總收入占我國GDP的比重

僅從稅收數額上看，我國綠色稅收的總體收入規模不斷增大。2010年，綠色稅收總收入為46372.57億元，2019年則達到127276億元。但如果考慮GDP總體的增長，我國綠色稅收收入的增加趨勢其實并不明顯。2010年綠色稅收收入占國內生產總值比重為11.25%，而2009年為12.84%。實際上，在綠色稅收中占比最大的增值稅和企業所得稅只能算間接促進了綠色生態建設，由于國家給予綠色環保企業稅收優惠政策，因此這兩個稅種具有一定的“綠色因素”，如果采用對綠色稅收狹義的定義，企業所得稅和增值稅無法涵蓋在綠色稅收體系中。綠色稅收數額要遠小于表中所列數額，綠色稅收收入占國內生產總值的比重也會相應減少。

從微觀角度看，各綠色稅種占全國稅收總收入的比例也不盡相同，根據財政部國庫司的統計數據制作表2：

表2 各綠色稅種占全國稅收總收入的比例

從各稅種的角度看，在資源稅方面，資源稅收入占比在2017年之前較穩定，在2017年之后，由于國內資源價格上漲以及從價計征方式的實施，資源稅稅收收入有明顯上升，在2018年突破0.1%。在環境保護稅方面，環保稅在我國稅收總收入中的占比卻很少。2010年環保稅占我國稅收總收入的0.24%，2019年僅為0.14%。消費稅的占比較平穩，增值稅和企業所得稅的占比均有所上升，城市維護建設稅和車輛購置稅的占比在十年中無明顯變化，城鎮土地使用稅和耕地占用稅占我國稅收總收入的比重有所下降，車船稅在數額和占比上均呈現逐年增長的趨勢。

三、綠色稅收體系存在的問題

(一)征稅范圍小

盡管2018年實施的《環境保護稅法》彌補了我國綠色稅收中主體稅缺乏的不足，但是體系本身還存在很多缺陷，其中最為顯著的就是征稅范圍小的問題。這一現象反映了綠色稅收體系在建構上的不成熟——各個稅種只是在名義上具備“綠色”屬性，并沒有形成完整的體系。我國現行稅種有18個，若只考慮征稅目的為節能環保這一因素，我國僅有環境保護稅一個綠色稅種，其他稅種依然是以經濟發展為首要取向的，這必然會導致對征稅對象考慮不周全的問題。

環境保護稅作為綠色稅收體系中的主體稅，僅對大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲征稅。但是環境保護所涉及的范圍遠不只這些，例如碳排放、光污染、電子污染等都會對生態造成影響，尤其是碳排放：2000年，中國的二氧化碳總排放量為3405200萬噸，僅次于美國；到2010年總排放量為8766000萬噸，2014年為10291900萬噸，總排放量上成為世界第一大碳排放國。

除了環保稅，其余稅種也出現征稅范圍小的問題。以資源稅和消費稅為例，當下資源稅集中在礦產品和鹽上。雖然即將實施的《資源稅法》調整了一些稅目，并對二級稅目進行了較大擴圍，但動植物資源、森林資源、草地灘涂資源、濕地資源、海洋資源等依然未納入征收范圍。目前我國消費稅的征稅范圍僅對煙、酒、化妝品等特定產品征收，沒有將一些高污染性產出、高能耗產品納入其中，導致消費稅很難發揮綠色導向性功能。除此以外，塑料制品也沒有被納入消費稅。我國僅2016年就消耗了142億個塑料袋和3.4億卷膠帶，每天還有大量不容易回收的一次性飯盒被丟棄，這些產品同樣會消耗資源以及引起環境污染問題。

(二)稅率設置低

我國綠色稅收體系中的大部分稅種都存在稅率偏低的現象，尤其是環保稅。英國經濟學家庇古提出，政府應該通過征收環境稅提高企業進行污染活動的成本，收稅的金額應該等于消除負外部性的成本，這樣才能迫使企業減少污染物的排放。一定意義上來說，稅收對污染的規制效果往往取決于污染物排放企業污染治理成本與稅額之間的差額。如果稅額高于企業的治理成本，則能有效約束污染物的排放。反之，如果環境稅稅額低于甚至較大幅度低于企業污染治理成本，環保稅對企業來說就相當于購買了“排污權”。從2018年1月1日開始，《排污費征收使用管理條例》廢止，我國統一采用環境保護稅。在開征環保稅時，國家為了讓納稅人更容易接受制度的改變，同時考慮到企業要承擔的稅負，幾乎將原有的排污費整體平移過來，稅率整體沒有改變。根據前文的數據顯示，2018年的環保稅稅收額較2017年的排污費并沒有明顯增長，反而從226億元下滑至151億元。2019年雖然出現反彈，但并不明顯。

其他稅種同樣存在稅率低或稅率設置不合理的情況。在我國消費稅中，實木地板和木制一次性筷子的稅率僅為5%。一次性筷子在食品業的需求量很大，低稅率很難對企業產生限制作用。耕地占用稅實行地區差別幅度定額稅率，各個地區的稅額從5元/平方米到50元/平方米不等，同時規定地方政府被允許在人均耕地少于0.5畝(1畝≈666.67平方米)的區域將稅率標準提高最高不超過50%。耕地占用稅的稅率本就偏低，還對小規模納稅人實行50%范圍內的減稅，這便導致占用、濫用耕地現象頻發。車輛購置稅的稅率為10%，雖然相較其他稅種而言稅率不低，但是我國并沒有對車輛購置稅進行細分。統一的稅率難以讓消費者在購買車輛時將環保因素考慮在內。車船稅雖采用分類分級稅額征稅，但是以噸位為標準的，與污染物排放能力的關系不大。

(三)稅收優惠政策不科學

目前我國的稅收優惠主要體現在企業所得稅和增值稅中，但這兩個稅種提供的優惠并不能很好地刺激企業轉型。增值稅稅收優惠政策主要包括對于資源循環利用的產品免征增值稅、減半征收或即征即退等。但從理論上看，增值稅是一環扣一環的。政策在其中的某一環實行稅收優惠是沒有實際效果的，相反會讓抵扣鏈條發生中斷。

企業所得稅的稅收優惠也有不合理之處。目前最常見的稅收優惠措施包括“按90%減計收入”“三免三減半”和“用環保專用設備投資額的10%抵免當年企業所得稅應納稅額”。當前的企業所得稅稅率一般是25%，這三種優惠措施給企業帶來的稅收優惠實際上并不大，且三種優惠政策在實際操作中也具有很多限制，例如“三免三減半”需要從項目有了經營收益的納稅年度開始。環保產業的投資回報率低，時間較長，極有可能在項目初期處于虧損狀態，導致企業無法享受優惠。

四、完善綠色稅收體系的建議

(一)擴大征稅范圍

如前文所述，征稅范圍問題反映的是綠色稅收體系的建構不完善——綠色稅收依然是以經濟為首要目標，其綠色導向并不強。因此，在思想上，我國必須以科學發展觀為指導，轉變原有片面追求經濟發展而不重視生態環境保護的觀念，認識到采取稅收手段的必要性。

在具體的征稅對象上，我國應盡快將二氧化碳列入環境保護稅的征稅項目中。對于資源稅，我國應該擴大稅收范圍，將大多數不可再生資源包括在內。在充分考慮各地的實際情況下，我國可以適當將部分地區的森林、草場、稀有植物等自然資源歸入納稅范圍。在消費稅方面，有必要將塑料、含磷洗滌劑等對環境有明顯破壞作用的物品納入征稅范圍。

(二)調整稅率

就目前而言，我國綠色稅收體系中稅種的稅率依然偏低，綠色稅收收入明顯少于政府每年在保護生態環境上的支出，這不僅會給我國財政造成負擔，且無法刺激污染企業進行轉型。我國應堅持“誰污染，誰付費”“多排多征，少排少征，不排不征”的原則，提高企業進行污染活動的成本。

在資源稅上，應進一步對稅目進行細分。在增加稅收對象的基礎上，不可再生能源的稅率應高于可再生能源的稅率，稀有資源的稅率要高于普通資源的稅率。對于開采過程中對生態造成重大破壞的資源則應該收取更多的稅。在消費稅上，實木地板和一次性筷子5%的稅率難以限制消費者購買使用，因此可以適當提高稅率。在車輛購置稅上，現行車輛購置稅的稅率為固定值，可以采用累進稅率征稅。車船稅也應按照車輛百千米的碳排放標準制定多級稅率，對不同排量的車輛征收不同的稅。

(三)優化稅收優惠政策

我國現行的涉及自然資源和生態保護的稅收優惠政策依然較少，主要體現在增值稅和企業所得稅上，而相關稅收優惠政策也有時效性短、優惠力度弱等問題。對于增值稅，我國增值稅優惠措施中只有一些零散的與環保有關的措施，因此有必要將綠色理念融入增值稅的每個環節中。對于企業所得稅，應從企業獲得第一次利潤那一年就實行“三免三減半”政策，以減少環保企業在經營上的壓力。對于環保設施投資額抵扣納稅額的政策，也可以適當提升用于抵扣的投資額的比例。

五、結語

環境危機給人類的生存和發展帶來了嚴峻的挑戰，尋求更有效的環保措施，實現可持續發展成為人類社會共同的課題。目前，我國綠色稅收體系的框架已經搭好，《環境保護稅法》成為完善綠色稅收體系的良好開端，2020年9月1日實施的《資源稅法》更是為我國綠色稅收體系添磚加瓦。未來，我國將繼續堅持可持續發展理念，提高現有稅種的綠色性質，構建適合我國的綠色稅收體系，進一步發揮稅收對生態環境保護的促進作用。