論作業(yè)成本法

作業(yè)成本法（Activity Based Costing，ABC）是一種旨在彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本管理會(huì)計(jì)的缺陷，努力提供及時(shí)，準(zhǔn)確，相關(guān)的成本信息的新型成本會(huì)計(jì)方法，是企業(yè)管理和成本核算的一次突破。本文就ABC的產(chǎn)生的原因及其應(yīng)用做一番論述。對(duì)作業(yè)成本法現(xiàn)階段在我國(guó)的應(yīng)用提出一些看法。

1. 作業(yè)成本法的基本概念

作業(yè)成本法（Activity Based Costing），簡(jiǎn)稱ABC，起源于20世紀(jì)30年代末、40年代初，是美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家科勒在研究水力發(fā)電行業(yè)的成本特點(diǎn)時(shí)所創(chuàng)建的。這一理論在當(dāng)時(shí)并未受到重視，直到20世紀(jì)80年代后隨著電子信息處理技術(shù)的發(fā)展和應(yīng)用，作業(yè)成本法才受到人們的廣泛關(guān)注。作業(yè)成本法是基于作業(yè)的一種成本計(jì)算法，主要是指以作業(yè)為間接費(fèi)用歸集對(duì)象通過對(duì)資源動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，將資源費(fèi)用歸集到作業(yè)上，再通過對(duì)作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，將作業(yè)成本歸集到產(chǎn)品或顧客層面上的間接費(fèi)用分配辦法。

1.1資源

資源是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，初始形態(tài)上的各種勞動(dòng)耗費(fèi)。如教育的資源包括資金成本、人工費(fèi)用、場(chǎng)地費(fèi)用、設(shè)備費(fèi)用和其它費(fèi)用。

1.2作業(yè)與作業(yè)中心

廣義的作業(yè)（Activities）是指產(chǎn)品制造過程中的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。這些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)，有的會(huì)發(fā)生成本，有的不會(huì)發(fā)生成本;有的能創(chuàng)造附加價(jià)值，即增值作業(yè)（ Value—added Activity ），有的不能創(chuàng)造附加價(jià)值，即非增值作業(yè)（ non Value-added Activity ）。因?yàn)槲覀兊哪康氖怯?jì)算產(chǎn)品成本，因此只考慮會(huì)發(fā)生成本的作業(yè);而從管理角度出發(fā)，無附加價(jià)值的作業(yè)要盡量剔除。所以作業(yè)成本法的作業(yè)是指能產(chǎn)生附加價(jià)值，并會(huì)發(fā)生成本的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，即狹義的作業(yè)。

1.3作業(yè)價(jià)值鏈

作業(yè)價(jià)值鏈，簡(jiǎn)稱價(jià)值鏈，是指企業(yè)為了滿足顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)及其價(jià)值的集合體。這樣，作業(yè)成本法就在計(jì)算產(chǎn)品成本的同時(shí)，確定了產(chǎn)品與成本之間具有因果聯(lián)系的結(jié)構(gòu)體系，它是由諸多作業(yè)構(gòu)成的鏈條，即作業(yè)鏈（Activity chain）和各種作業(yè)所創(chuàng)造的價(jià)值相應(yīng)形成價(jià)值鏈（Value Chain）的一個(gè)集合。表示為：產(chǎn)品的研究與開發(fā)→產(chǎn)品設(shè)計(jì)→產(chǎn)品生產(chǎn)→營(yíng)銷配送→售后服務(wù)。通過作業(yè)價(jià)值鏈的分析，能夠明確各項(xiàng)作業(yè)，并計(jì)算最終產(chǎn)品增值的程度。按照作業(yè)成本法的原理，“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，一項(xiàng)作業(yè)轉(zhuǎn)移為另一項(xiàng)作業(yè)的過程，同時(shí)也伴隨著價(jià)值量的轉(zhuǎn)移，由此形成作業(yè)價(jià)值鏈。

1.4成本動(dòng)因（Cost drivers）

成本動(dòng)因理論是由庫(kù)珀和卡普蘭于1987年在《成本會(huì)計(jì)怎樣系統(tǒng)地歪曲了產(chǎn)品成本》一文中提出來的。該理論認(rèn)為：作業(yè)是由組織內(nèi)消耗資源的某種活動(dòng)或事項(xiàng)。作業(yè)是由產(chǎn)品引起的，而作業(yè)又引起資源的消耗;成本是由隱藏其后的某種推動(dòng)力引起的。這種隱藏在成本之后的推動(dòng)力就是成本動(dòng)因。或者說，成本動(dòng)因就是引起成本發(fā)生的因素。

1.5成本庫(kù)

成本庫(kù)是指作業(yè)所發(fā)生的成本的歸集。在傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)中以部門進(jìn)行各類制造費(fèi)用的歸集，而在作業(yè)成本法中，將每一個(gè)作業(yè)中心所發(fā)生的成本或消耗的資源歸集起來作為一個(gè)成本庫(kù)。一個(gè)成本庫(kù)是由同質(zhì)的成本動(dòng)因組成，它對(duì)庫(kù)內(nèi)同質(zhì)費(fèi)用的耗費(fèi)水平負(fù)有責(zé)任。

2.作業(yè)成本法的適用范圍

雖然作業(yè)成本法較之傳統(tǒng)成本法有許多優(yōu)點(diǎn)，但是它也不是萬(wàn)能的，作業(yè)成本法也有其一定的適用范圍。

（1）制造費(fèi)用項(xiàng)目復(fù)雜、在總成本中的比重較大、管理上要求提高成本精確性的企業(yè)。如：產(chǎn)品多樣性程度高、作業(yè)環(huán)節(jié)多、生產(chǎn)設(shè)備金額大、間接費(fèi)用復(fù)雜的各類企業(yè)。

（2）負(fù)責(zé)成本核算的會(huì)計(jì)人員有較高的素質(zhì)、實(shí)行會(huì)計(jì)電算化的企業(yè)。

3.作業(yè)成本法的優(yōu)缺點(diǎn)

3.1作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)

作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)可以概括如下：

（1）正確地反映了制造費(fèi)用與半成品或產(chǎn)成品的關(guān)系，提供較為準(zhǔn)確的半成品和產(chǎn)成品成本的信息。

作業(yè)成本管理建立在“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的前提之上，將作業(yè)作為成本計(jì)算的最基本對(duì)象，以成本動(dòng)因作為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行費(fèi)用分配，強(qiáng)調(diào)的是動(dòng)因追蹤，利用的是產(chǎn)品消耗費(fèi)用與成本分配標(biāo)準(zhǔn)之間的因果關(guān)系。作業(yè)成本管理所利用的成本信息能夠真實(shí)地反映產(chǎn)品生產(chǎn)耗費(fèi)的真正數(shù)量，克服了傳統(tǒng)成本計(jì)算歪曲產(chǎn)品成本信息的缺陷。

作業(yè)中心的劃分可以詳細(xì)分析制造費(fèi)用的增減變動(dòng)原因，有利于管理決策，便于采取措施加強(qiáng)對(duì)制造費(fèi)用的控制。

作業(yè)成本管理以作業(yè)為中心，強(qiáng)調(diào)成本動(dòng)因分析，利用適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)、全面質(zhì)量管理等手段改善企業(yè)作業(yè)水平，并以作業(yè)為基礎(chǔ)制訂成本標(biāo)準(zhǔn)，并對(duì)作業(yè)成本實(shí)施控制，對(duì)作業(yè)中心實(shí)施考核，克服了標(biāo)準(zhǔn)成本制以產(chǎn)品為基準(zhǔn)，按直接材料、直接人工、制造費(fèi)用三個(gè)項(xiàng)目制訂標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行成本控制而造成的短期行為。

（3）對(duì)作業(yè)中心的考核拓寬了責(zé)任會(huì)計(jì)的運(yùn)用，按作業(yè)中心來劃分和考核責(zé)任中心的業(yè)績(jī)更為切實(shí)可行。

3.2作業(yè)成本法的缺點(diǎn)

作業(yè)成本法同時(shí)也具有以下缺點(diǎn)：

（1）作業(yè)中心的劃分有一定難度，與成本動(dòng)因無直接相關(guān)的制造費(fèi)用還要選擇一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入各作業(yè)中心，在一定程度上影響了作業(yè)成本法的準(zhǔn)確性。按照作業(yè)成本法的締造者庫(kù)珀和卡普蘭教授的“成本動(dòng)因”理論，成本動(dòng)因可歸納為五類：數(shù)量動(dòng)因、批次動(dòng)因、產(chǎn)品動(dòng)因、加工過程動(dòng)因、工廠動(dòng)因等。對(duì)企業(yè)而言，確定成本動(dòng)因之后分析各動(dòng)因與成本之間的關(guān)系，并建立起成本函數(shù)的具體模型也是一項(xiàng)巨大工程。

（2） 增加了成本計(jì)算的工作量，加大了核算成本，對(duì)實(shí)施環(huán)境的要求較高。作業(yè)成本法的應(yīng)用需要對(duì)作業(yè)成本信息進(jìn)行比較、評(píng)估、處理，是一項(xiàng)耗費(fèi)大而繁瑣的工作，因此必須與計(jì)算機(jī)技術(shù)相結(jié)合，降低系統(tǒng)實(shí)施成本，提高效率。

（3） 實(shí)施受人為因素的影響較大。作業(yè)成本法也是一種管理理念的變革，從企業(yè)的管理層滲人到每一個(gè)作業(yè)層，它的順利實(shí)施需要管理者的重視，上層領(lǐng)導(dǎo)的支持，員工對(duì)作業(yè)成本管理的了解和參與。但是作業(yè)成本管理在實(shí)施過程中可能會(huì)結(jié)決策或管理帶來不便，一些員工在短時(shí)間內(nèi)不能接受作業(yè)管的理念，甚至產(chǎn)生抵觸情緒。

4.結(jié)束語(yǔ)

由于作業(yè)成本法突破了傳統(tǒng)成本法的局限性，是一種建立在全新理論上的更為客觀準(zhǔn)確的成本計(jì)算方法，那么，一種新的成本計(jì)算方法必然要求與之相適應(yīng)的成本核算體系。成本的正確性、及時(shí)性、相關(guān)性是決定企業(yè)經(jīng)營(yíng)成敗的重要因素。作業(yè)成本法是個(gè)性化的成本核算方法，是把管理重心深人到作業(yè)層次的一種新的管理理念，是作業(yè)成本計(jì)算的延伸與升華。作業(yè)成本管理通過對(duì)作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量，最終計(jì)算產(chǎn)品成本，同時(shí)將成本計(jì)算深人到作業(yè)層次，對(duì)企業(yè)所有作業(yè)活動(dòng)追蹤并動(dòng)態(tài)反映，進(jìn)行成本鏈分析，包括動(dòng)因分析、作業(yè)分析等，為企業(yè)決策提供準(zhǔn)確信息，指導(dǎo)企業(yè)有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除和精簡(jiǎn)不能創(chuàng)造價(jià)值的作業(yè)，從而達(dá)到降低成本，提高效率的目的。