大數據環境下注會財務報表審計風險的防控與應對

任亞賢

（上海工程技術大學管理學院，上海 201620）

一、引言

在大數據、云計算技術高速發展的今天，各行業的數據呈指數爆炸式增長，由此帶來的結果是互聯網等新技術行業與傳統信息產業之間越來越緊密的關系。今天，被審計單位各種類型的數據中包含的信息內容越來越繁雜，面對互聯網中儲存的龐大的信息量，大數據分析技術可有利于注冊會計師更加綜合地分析企業的經營和財務狀況，幫助審計師有效地識別財務舞弊等風險。而與此同時，大量的數據和復雜的信息維度也使得企業可能有機會策劃和實施更為隱秘的財務舞弊行為而不被注冊會計師發現，大大增加了審計過程中的檢查風險。因此，了解和控制審計風險所存在的多種載體形式，對審計風險進行超前識別與防控，才是當前降低審計風險的有效措施。

二、文獻簡述

（一）審計風險影響因素研究

CPA 審計在中國近40 年的發展過程中，關于風險影響因素問題的研究層出不窮，學者們認為對于審計風險的影響因素的研究有利于合理促進審計的健康發展。熊敏（2008）[1]將審計風險影響因素分為主觀、客觀因素，主觀因素指與審計主體有關的職業素質、判斷能力等，客觀因素是指與審計客體有關的企業經營管理狀況、機制制度是否完備等。Orie 等（2001）[2]關注被審計單位的經營狀況對審計風險產生的影響，他們認為經營狀況較差的企業一般更加容易出現財務造假，使注冊會計師面臨更高的審計風險。甘麗梅（2013）[3]通過結合新的經濟環境分析研究審計風險的成因，她認為獨立審計風險是隨著企業兩權分離而產生的，并將審計風險影響因素具體分為外部的審計環境、內部的注冊會計師自身人員素質兩個方面。劉芮竹等（2015）[4]以特殊普通合伙制的會計師事務所為例進行了審計風險影響因素的研究，在該研究中，會計師事務所審計風險同樣被分為內部風險、外部風險。內部風險因素主要來自于事務所本身的體制、管理制度不規范以及注冊會計師執業人員的職業水平不足；外部的影響因素主要指資本市場不完善、被審計單位的故意舞弊行為等。數據分析是審計工作的開展的主要基礎，因此大數據技術的發展與成熟會給審計工作方式及結果帶來一定程度上的變化。龍子午和王云鵬（2016）[5]認為在大數據時代背景下，生產經營管理方式會發生很大的改變，傳統的審計方法和流程將受到強烈的沖擊，從而導致審計風險發生變化，如果合理借助大數據的技術優勢可以降低信息不對稱帶來的損害，使CPA 的審計風險降低，并且全面提升審計質量。Kyunghee 等（2015）[6]通過研究分析指出，將大數據因素加入審計過程中考慮，有助于注冊會計師更加客觀地分析被審計單位一定時期內的財務情況，降低CPA 審計風險。王秋菲等（2018）[7]也從大數據信息角度分析了其對審計風險產生的影響，回歸結果表明僅考慮大數據這一因素時，增加大數據負面情緒（反映網民在網絡上表達對企業的不滿的指標），可以提高審計風險識別正確的概率。

（二）審計風險防范與控制研究

伴隨著我國資本市場的規范和完備，審計行業的發展被推向一個新的階段，注冊會計師以及會計事務所面臨著越來越大的審計風險，依據風險管理控制制度提前防范以及應對審計風險有助于審計工作的順利開展。余玉苗（2004）[8]按照審計的不同階段評價了行業知識的審計價值，她建議事務所將對行業知識的掌握作為審計風險管理體系的重要組成部分，認為掌握被審計單位所在行業的特殊會計規則等審計知識對保證審計質量和控制審計風險具有十分重要的意義。趙靖（2010）[9]通過回顧審計模式的發展，分析總結了風險審計方法的局限性及運用過程中存在的問題，提出我國應用現代風險導向審計方法時應當很好地運用審計人員的專業判斷力，提高審計質量，避免形式審計，從而控制審計風險。姚桂蘭（2016）[10]在研究審計風險及防范措施中提出建議：應該加大對于審計風險的研究工作，要剖析審計風險的形成原因，探索風險管控辦法，不斷地提升審計質量，以便降低審計的風險。顧建莉（2019）[11]探討了云計算技術對識別審計風險的作用并指出了該技術當前的應用現狀，提出應在審計工作中融合運用云技術與傳統審計方法等針對云計算環境下注會審計風險的應對措施。李永穩和黃永生（2019）[12]以大數據的含義為切入點，分析了當前注冊會計師審計風險產生的主要原因，認為在大數據時代背景下我國注冊會計師審計風險應從提升審計單位擇人標準、避免會計師事務所之間惡性競爭、借助大數據技術和信息化平臺等方面制定審計風險的防范措施。孫瑩（2019）[13]認為一些注冊會計師在審計過程中風險意識較為淡薄，相關的風險控制制度也存在一定的缺陷。她認為應當從注冊會計師審計的主體和客體兩個部分入手來防范審計風險，并提出審計人員應時刻保持獨立性和謹慎性、建立質量監控機制和專業指導機制等建議。

三、審計風險分析

（一）傳統審計模式中審計風險產生的原因

1.注冊會計師的業務素質不高。我國對于考取注冊會計師職業技術資格證的要求為具有完全民事行為能力的高等?？埔陨蠈W校畢業學歷或者具有會計或者相關專業中級以上技術職稱，對于非財會專業學生甚至幾乎未學習過財務課程的學生來說門檻較低。而獲得注冊會計師資格的人也分為從事財務工作和不從事財務工作兩大類，有一些注冊會計師可能非財務科班出身，工作中存在職業道德水平不足，不能勝任審計工作的情況，很容易增加審計失敗的概率。

2.審計模式的局限性。當前審計模式往往采用事后審計的方法，審計業務時間與審計信息產生時間存在一定的時間差異，注冊會計師對于會計報表的評價可能存在滯后性。如果會計信息與實際經營情況不一致，在對被審計單位出現重大錯報過失或舞弊行為的揭示方面可能不及時，從而弱化了審計經濟監督職能?，F階段的審計取證模式是基于審計風險實施的抽樣審計，有限數據導致的信息不對稱會使審計人員容易忽視隱藏其中的重大舞弊行為，影響審計的質量與效果，同時增加審計風險。

3.被審計單位的舞弊行為。隨著社會的高速發展以及全球經濟一體化的加快，各行業的競爭越發激烈，這其中規模大的企業可能會采取規模經濟效應等優勢壓制規模較小的企業，以達到獲取正的利潤或可觀的市場占有率等發展目標，部分企業由于被壓制或者在指定經營計劃時過于激進而導致最終難以實現其經營目標的企業會進行一系列的財務舞弊行為，以實現企業經營戰略目標。對于企業隱瞞的自身舞弊行為一般都會在無形中導致審計風險的加重。

4.行業監管力度不足。我國的資本市場還不夠完善，隨著事務所數量的急劇增加，行業內的競爭壓力日益上升，而國家對于審計方面的法律制度不夠完備，行業監管部門的監督力度不足，導致有些會計師事務所為了盲目追求利潤不惜冒險，違背相關的審計準則，躲避行業監督，造成一系列審計失敗事件的發生。

（二）大數據環境下新出現的審計風險成因的分析

1.審計證據風險。在“互聯網+大數據”的發展背景下，原有低效的記賬模式和原始的單據傳遞模式被打破，企業的日常經營與交易行為已然由紙質交易逐漸轉變為電子交易。在互聯網的輔助下，企業利用網絡共享完成會計信息傳遞，具有快速、高效和準確等特征。而這帶給注冊會計師的是審計線索方面的困難。一方面，互聯網背景下的審計證據更加龐雜，注冊會計師在做審計工作時，不可能對每筆交易信息追根溯源，因此很難確保所獲得的數據信息是綜合全面的，可能會遺漏掉部分重要信息。另一方面，相較于傳統的信息保留模式，互聯網背景下的企業經濟活動的電子數據并不安全，極容易出現存儲軟件損壞、人為惡意篡改、黑客病毒或是其他可能發生的互聯網內的數據信息破壞和損失問題，注冊會計師獲取的審計證據也不一定是真實有效的。

2.控制測試風險。在以大數據為基礎的互聯網審計工作中，審計程序中的控制測試環節轉變為對于企業運行的電腦系統的有效性進行測試。首先，由于互聯網環境下的企業經營活動產生的大部分會計信息仍然是人工錄入，可能會發生企業錄入數據滯后，進而導致企業賬證不符的情況發生。另外，互聯網信息儲存時間和空間有限，需定期進行存儲位置管理等，歷史會計信息的保存和更改問題無形中又為注冊會計師的審計工作增添了許多難以克服的困難。因此相較于傳統的控制測試，該控制測試程序由于數據錄入滯后、會計數據丟失、信息平臺遷移等多方面原因，導致注冊會計師的工作范圍大大增加、審計效率降低，甚至產生誤判行為，使得審計師們面臨的審計風險增大。

3.職業能力挑戰。大數據技術在為審計工作提供了一定便利的同時也對注冊會計師的職業素質提出了更高的要求，面對數量龐大和所含內容復雜的財務數據和相關信息，注冊會計師需要越來越高的專業勝任能力。注冊會計師要有敏銳的職業懷疑能力，摒棄“存在即合理”的想法，嚴格遵守審計準則，在大數據時代，被審計單位的財務舞弊行為變得更加隱蔽，通過財務數據實施作弊的行為很難被市場監管機構或者注冊會計師發現，給注冊會計師的審計工作帶來了不小的挑戰。由于注冊會計師并不一定能根據大數據技術的發展不斷更新自己的知識塊，掌握相應的互聯網和大數據技術，所以對于在審計過程中出現異常的情況，僅靠著職業判斷不一定能夠對審計時所面臨的問題計劃和實施有針對性的進一步審計程序。

四、大數據環境下審計風險應對策略

（一）提高審計單位擇人標準

會計準則和相關的法律法規不斷更新和改變可能會掀起會計變革，這種發展趨勢對于每一位審計工作者提出了更高的要求。會計師事務所應當嚴格遵照國家設定的審計工作用人標準，對于審計單位的擇人標準進行具體詳細的定位，在人才選拔和確定過程中需要綜合考慮其職業道德水平與業務素質等方面。注冊會計師本人不應僅限于所處行業的專業知識的學習，對于大數據知識、互聯網技術等相關學科進行輻射性的學習參考，交叉學科知識的相互融合，才能夠讓注冊會計師具備更高的職業素養。其次，可以考慮增加審計實務的實習期，注冊會計師將書本及課程中系統的學習內容結合起審計實習期間的實務工作經歷可以激發或增強發現及解決問題的能力，這樣能保證經手審計項目的工作人員都有能力和有自信完成每一次的審計工作任務。

（二）利用新技術的數據處理優勢保證審計工作準確性

在互聯網+的時代背景下，審計工作開展的優勢主要體現在大數據和“云計算”技術能夠對企業日常經營業務活動中產生的財務數據信息以及審計過程中可能遇到的其他類型的龐大數據量樣本進行處理，減輕人工數據處理工作中產生的誤差。注冊會計師應當充分發揮各種新技術和新平臺的優勢，有效規避數據錄入、處理和提取過程中由于人為操作失誤而產生的數據誤差，提高相關數據的精確度和可信度，減少人工工作范圍，保證審計工作的準確性。

（三）借助大數據技術制定審計風險管理平臺

會計師事務所管理部門可以通過對本所及他所已有審計失敗案例進行分析和綜合考量，對本所現行的風險管理制度進行進一步的規范及完善工作。可以使用數據分析技術聯系實務工作過程中常見的審計風險點進一步地完善或者重新制定符合當下市場發展規律的風險管控制度，或可有效降低審計失敗工作的比例。同時，由技術人員實現信息化管控，對審計風險控制指標進行量化管理，如發現審計人員在工作過程中出現風險操作行為，則及時對其進行警示或停止其工作。借助于大數據技術可以更好地進行信息化和智能化的風險管控，同時從風險管理系統和制度上幫助注冊會計師在“理論+實務”層次上進行及時有效的審計風險規避和應對。

（四）加快完善注冊會計師行業法律法規

近年來，我國已相繼出臺了一些關于注冊會計師行業的法律法規，如《證券法》、《注冊會計師法》和《公司法》等等，但這些并不能構成完備的法律體系，我國還需早日制定完整有效的法律體系，使注冊會計師的審計行為能夠被規范性地監督和控制，同時也可以合法保障審計師的自身權益。

五、結束語

信息化審計和智能化審計等審計方式是隨著大數據技術和IT 技術的產生而出現的，這些審計方式的出現促進了審計服務效率的大幅提高，但也帶來了新的審計風險。在經濟飛速發展的基礎下，事務所及員工針對審計工作中可能出現還未出現的風險，需要進行各種安排來防范于未然，傳統審計模型下的應對措施主要是：在接受審計委托前調查關注一定時期內的被審計單位公司高層是否可能存在進行財務舞弊的動機；接受審計委托后對參與審計項目的注冊會計師的審計行為制定監管與懲處措施；定期組織公司員工進行工作方式與態度的自評與公評活動等。

本文通過綜合對大數據環境下風險因素的分析對于防控及應對風險提出一些建議：對于會計師事務所，在招聘單位用人時要嚴格篩選，綜合考慮應聘者的職業道德水平和業務能力；在審計過程中，審計師要懂得利用信息化審計所提供的數據處理優勢保證審計工作準確性；事務所還應以大數據技術為基礎，完善審計風險管理及控制制度；社會各部門也應當履行監督的義務，協同作業，幫助識別審計過程中存在的種種潛在風險因素，制定并完善相關法律制度，共同為社會主義事業發展奉獻力量。