自然資源資產(chǎn)離任審計制度的實施障礙與對策

王 卓 張 瑾

自然資源是人類生存和發(fā)展的重要物質(zhì)基礎(chǔ)，長期以來我國幾乎沒有相關(guān)的審計監(jiān)督制度，粗放型的經(jīng)濟增長模式導致自然資源過度消耗，生態(tài)環(huán)境面臨嚴峻挑戰(zhàn)。管護好自然資源是生態(tài)文明建設(shè)的重要內(nèi)容，黨的十八屆三中全會順勢提出自然資源資產(chǎn)離任審計重要改革任務，十九大報告指出開展自然資源資產(chǎn)審計對改善國家審計職能和建立生態(tài)文明制度體系影響深遠，審計署以《領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計規(guī)定（試行）》為基礎(chǔ)，對審計的目的、對象及重點內(nèi)容提出具體要求。自然資源資產(chǎn)離任審計制度是一種反映中國特色的自然資源資產(chǎn)監(jiān)督制度，涉及對自然資源資產(chǎn)的管護、自然資源戰(zhàn)略計劃的執(zhí)行以及相關(guān)自然管理保護基金的征用情況。[1]

一、自然資源資產(chǎn)離任審計制度的價值功能

自然資源資產(chǎn)離任審計制度提升國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的效率。自然資源資產(chǎn)離任審計注重國家生態(tài)環(huán)境治理能力，通過自然資源資產(chǎn)離任審計結(jié)果加強對領(lǐng)導干部的環(huán)境政績監(jiān)督。生態(tài)環(huán)境治理作為一項長期而系統(tǒng)的任務，需要各政府部門多箭齊發(fā)落實環(huán)境治理決策。審計數(shù)據(jù)的收集要求審計機關(guān)和自然資源部門之間的合作交流。我國自然資源管理采取“統(tǒng)一領(lǐng)導”、“分級管理”的戰(zhàn)略，各政府在其行政區(qū)域內(nèi)監(jiān)管自然資源資產(chǎn)的開發(fā)和使用。委托代理監(jiān)督理論將領(lǐng)導干部受托地區(qū)的經(jīng)濟建設(shè)績效與自然資源管護的有效性相結(jié)合，提升自然資源開發(fā)利用的效率。自然資源資產(chǎn)離任審計制度應運而生，通過核查領(lǐng)導干部環(huán)境工作績效，在對自然資源資產(chǎn)的估值開發(fā)和使用以及自然資源資產(chǎn)的返還方面要求政府提升環(huán)境治理能力。

自然資源資產(chǎn)離任審計制度幫助解決經(jīng)濟增長與環(huán)境發(fā)展之間的矛盾。建設(shè)生態(tài)文明的提案是黨中央根據(jù)生態(tài)環(huán)境現(xiàn)狀作出的重大決策，體現(xiàn)了我國從工業(yè)文明向生態(tài)文明的轉(zhuǎn)變。生態(tài)文明建設(shè)作為一項長期而艱巨的工程，需要統(tǒng)一的行動規(guī)劃、社會公眾的參與以及自然資源資產(chǎn)離任審計制度的保障。自從全國各地區(qū)陸續(xù)開展自然資源資產(chǎn)離任審計試點工作以來，地方各級領(lǐng)導干部在行政時高度重視考慮經(jīng)濟與環(huán)境之間的關(guān)系，促進綠色經(jīng)濟、循環(huán)經(jīng)濟和低碳經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展方式，強化綠水青山的生態(tài)價值理念。自然資源資產(chǎn)離任審計制度將自然資源資產(chǎn)變動信息轉(zhuǎn)換為空間、數(shù)量與質(zhì)量方面的可視化數(shù)據(jù)，激發(fā)自然資源所有者、使用者、監(jiān)督者保護自然資源的動機，促進自然資源節(jié)約集約利用和有效保護。

二、自然資源資產(chǎn)離任審計制度的實施障礙

（一）自然資源資產(chǎn)離任審計法律制度不健全

自然資源產(chǎn)權(quán)制度是促進生態(tài)文明建設(shè)的重要基礎(chǔ)制度，自然資源資產(chǎn)離任審計制度助力資源保護和集約利用。在十九大報告的指導下國務院組建自然資源部和生態(tài)環(huán)境部共同承擔自然資源所有者和生態(tài)保護的責任，隨后國務院辦公廳發(fā)布指導意見推進自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度的改革。但我國至今沒有頒布專項法律規(guī)范自然資源資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)制度以及離任審計制度，離職審計相關(guān)規(guī)定的效力水平低于法律規(guī)定，缺乏強制力和約束力，相關(guān)政策措施無法落實。《憲法》以及《民法典》物權(quán)編僅規(guī)定了自然資源的權(quán)屬，缺乏對自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)主體和行使代表的規(guī)定，在自然資源資產(chǎn)管理實踐過程中，地方政府管理部門權(quán)責交叉重疊、效率低下等現(xiàn)象非常普遍，不利于國家審計機關(guān)履行產(chǎn)權(quán)監(jiān)督職責。我國目前沒有構(gòu)建自然資源基本法，缺乏對自然資源資產(chǎn)的物權(quán)種類和權(quán)利內(nèi)容的相關(guān)規(guī)定，導致審計機關(guān)的審計結(jié)果往往不夠客觀，偏離審計預期目的。自然資源資產(chǎn)確權(quán)登記工作所涉資源多、所跨空間廣，加大了審計隊伍界定領(lǐng)導干部任職期間自然資源資產(chǎn)保護范圍的難度。

（二）領(lǐng)導干部資源離任審計責任界定不明確

自然資源資產(chǎn)離任審計制度依政策先試運行于部分地區(qū)，但各地區(qū)尚未形成明確統(tǒng)一的責任追究標準。自然資源資產(chǎn)離任審計制度現(xiàn)實運行過程中，關(guān)于各類自然資源要素的責任界定標準并不一致，無法確定每個地方所需的自然資源量是否在法定范圍之內(nèi)，各類自然資源資產(chǎn)索取方法是否依法依規(guī)，使用結(jié)果是否達到預期使用價值以及自然資源資產(chǎn)管理的資金使用是否規(guī)范。各地區(qū)各部門依據(jù)自身適應度、區(qū)域?qū)嶋H特征自行安排審計規(guī)則，自然資源資產(chǎn)審計評估指標的選擇主觀性強，偏好結(jié)果性審核而忽視過程中的實時評估，標準不統(tǒng)一影響國家審計機關(guān)在開展常規(guī)審計時所收集的數(shù)據(jù)完整性、真實性、有效性，各項統(tǒng)計數(shù)據(jù)的整合難度比較大，難以準確反映領(lǐng)導干部任期內(nèi)自然資源資產(chǎn)的實物量變化，從而影響對離任領(lǐng)導干部的績效考核和責任追究，導致審計結(jié)果不能達到制度始建的預期目標。自然資源資產(chǎn)的離任評估是一個長期而復雜的過程，實踐中領(lǐng)導干部離任之后相關(guān)自然資源資產(chǎn)的評估往往并未完成，審計后期缺乏可操作性強的責任追究辦法對前期審計結(jié)果繼續(xù)跟進，加之環(huán)境污染表現(xiàn)結(jié)果滯后性的影響，使得領(lǐng)導干部責任界定變得更加困難。

（三）審計隊伍審計工作量與審計能力不匹配

自然資源資產(chǎn)審計要求審計主體在評定用戶使用自然資源資產(chǎn)獲得的經(jīng)濟效益、社會效益和生態(tài)效益的基礎(chǔ)之上進行評估審核。目前主要側(cè)重對自然資源資產(chǎn)的類別、價值量、分布情況、開發(fā)利用狀況貨幣化的信息測評，地區(qū)發(fā)展戰(zhàn)略、自然資源現(xiàn)有條件和保護措施因地而異，資產(chǎn)管理和生態(tài)保護目標完成情況缺乏審計評價指標體系，導致經(jīng)濟發(fā)展與自然資源資產(chǎn)管理、環(huán)境保護之間的互動關(guān)系仍然很薄弱。現(xiàn)有審計力量既要審計自然資源資產(chǎn)的開發(fā)、占有、規(guī)劃、使用是否有效能，重點保護項目是否有績效，還要評估審核執(zhí)行法律政策的情況，更要核查管理自然資源資產(chǎn)、修復生態(tài)環(huán)境等所產(chǎn)生的財務費用，以及監(jiān)督對資金的籌集、規(guī)劃、分配、使用行為，審計隊伍無法應對這種高強度的審計工作。自然資源資產(chǎn)離任審計所需的同時懂會計、法律、計算機和環(huán)境相關(guān)專業(yè)的復合型人才少。不少地方審計機關(guān)在機構(gòu)設(shè)置和人員配備上比較薄弱，對計算機審計方法的培訓較少。我國高校的培養(yǎng)體系很少涉及自然資源環(huán)境方面的審計，大部分人員為會計學或者工程專業(yè)背景，滿足自然資源資產(chǎn)離任審計要求的專業(yè)人員缺乏，加之年齡、受教育背景等限制因素，短期內(nèi)難以培訓出足夠數(shù)量的專業(yè)審計人才。

三、完善自然資源資產(chǎn)離任審計制度的措施

（一）健全自然資源資產(chǎn)離任審計法律制度

法治是生態(tài)環(huán)境保護的底線，自然資源的經(jīng)濟特征、生態(tài)屬性要求自然資源相關(guān)法律協(xié)調(diào)經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護，統(tǒng)籌安排資源生態(tài)的一般性問題。健全自然資源資產(chǎn)離任審計相關(guān)法律制度有助于規(guī)范自然資源的開采和利用。應當構(gòu)建自然資源法基本法律，確立自然資源資產(chǎn)審計制度，規(guī)范資源權(quán)屬、流轉(zhuǎn)、管理關(guān)系和其他經(jīng)濟社會關(guān)系。[4]完善自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度，明確自然資源產(chǎn)權(quán)的主體、客體、權(quán)利和責任。建立自然資源資產(chǎn)登記制度，實現(xiàn)自然資源優(yōu)化分配，避免對自然資源的過度開發(fā)和利用。[2]確定領(lǐng)導干部管理自然資源登記目錄格式，考察干部任期內(nèi)自然資源資產(chǎn)實物和價值量的變化情況，國內(nèi)生產(chǎn)總值增長與自然資源消耗之間的關(guān)系。明確我國《民法典》關(guān)于自然資源資產(chǎn)代表部門的規(guī)定，明確規(guī)定自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)主體、管理權(quán)主體和使用權(quán)主體。劃分不同種類自然資源使用權(quán)的界限，保護使用者的合法權(quán)益。[3]由于自然資源開發(fā)和利用的周期較長，有必要增設(shè)資源使用年份的限制，充分調(diào)動各生產(chǎn)主體的積極性和主動性，確保自然資源合理配置，提高自然資源利用效率。

（二）明確領(lǐng)導干部資源離任審計相應責任

績效考核不僅為審計工作提供細化的準則指引，而且為審計制度的穩(wěn)定性提供高層次的支持，增強政府主導審計的權(quán)威性及功效性。我國迫切需要在生態(tài)系統(tǒng)的整個生命周期中建立一種問責機制，保護自然資源的開發(fā)、利用合理合時。構(gòu)建領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)管理績效考核與責任追究制度，明確領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任相應責任，保證具體的審計范圍、審查事項及責任認定等階段均須有規(guī)可依。對領(lǐng)導干部任期內(nèi)浪費資源、破壞生態(tài)等違法行為進行定性，如有發(fā)現(xiàn)失職、違法、違紀行為，審計部門將所做的審計報告、審計結(jié)果及處理辦法記入領(lǐng)導干部政績考核檔案中存檔，即使領(lǐng)導干部進行崗位移動、職務調(diào)動、離職退休，也無法逃避法律的制裁。[5]形成統(tǒng)一的自然資源資產(chǎn)審計程序和嚴格清晰的工作標準，確保自然資源量在合理范圍內(nèi)，索取方法依法依規(guī)，變動結(jié)果達到預期使用價值。變通現(xiàn)行的先離任后審計的模式，推行離任考核期審計，考核領(lǐng)導干部的自然資源資產(chǎn)政績是否達到離任條件，向紀檢監(jiān)察和組織人事部門提供領(lǐng)導干部職務能否順利變動的參考依據(jù)，避免離任后相關(guān)單位和人員對審計成果實施干擾。

（三）利用聯(lián)合協(xié)作機制改進審計工作實效

實行政府主導、多部門協(xié)同合作、社會參與獻計獻策、公眾監(jiān)督保障的聯(lián)合協(xié)作審計戰(zhàn)略，提高領(lǐng)導干部離任自然資源資產(chǎn)審計工作的有效性。審計部門開發(fā)利用大數(shù)據(jù)生態(tài)環(huán)境網(wǎng)絡(luò)監(jiān)測系統(tǒng)，監(jiān)測手段與時俱進、高效便捷，對自然資源數(shù)據(jù)監(jiān)測進行全方位覆蓋，靈活掌握自然資源資產(chǎn)的變動狀況。遵守審計工作紀律和保密紀律，外聘國土資源、林業(yè)、水利等方面的專家作為顧問，通過舉辦專題討論會克服審計難題，使審計結(jié)果更加趨于客觀合理和權(quán)威有效。積極建立專家與審計人員集中學習研究和交流討論制度，上級審計機關(guān)運用自身審計優(yōu)勢和經(jīng)驗強化對基層審計機關(guān)的培訓和指導。審計工作探索聯(lián)動審計模式，將自然資源資產(chǎn)審計與經(jīng)濟責任審計、部門或者政府預決算、其他專項審計等結(jié)合起來，確保監(jiān)測數(shù)據(jù)的實時共享性。形成事前的聯(lián)席會議，自上而下推動自然資源資產(chǎn)離任審計活動的開展。通過建立及時的信息通知機制，改善日常交流平臺，加強各單位信息交流和成果交流。借鑒環(huán)保、國土、水利等政府業(yè)務部門的考核結(jié)果，參考紀檢監(jiān)察部門、組織人事部門的處理手段，促進資源成果共享共用，確保審計結(jié)果的專業(yè)、準確與權(quán)威。