數(shù)字經(jīng)濟背景下會計改革的文獻綜述

張芳麗，孔祥芬，許 寧

（1.山東農(nóng)業(yè)工程學(xué)院，山東 濟南 250100；2.濟南市長清區(qū)蔬菜技術(shù)服務(wù)中心，山東 濟南 250000）

隨著大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈技術(shù)、人工智能、5G通信技術(shù)等新興技術(shù)的發(fā)展，數(shù)字經(jīng)濟已成為社會經(jīng)濟發(fā)展的主角。數(shù)字經(jīng)濟作為新興的社會經(jīng)濟發(fā)展形態(tài)，被喻為開啟第四次工業(yè)革命之門的關(guān)鍵。因此，作為反映社會經(jīng)濟活動的財務(wù)也應(yīng)當(dāng)必須主動轉(zhuǎn)型，如會計行業(yè)工作模式、財務(wù)共享平臺、會計后備人才培養(yǎng)等均需實現(xiàn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，進而適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的需要。

1.1 國外關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟時代會計工作的研究

美國是較早發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟的國家，為促進數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展，先后發(fā)布了一系列的戰(zhàn)略規(guī)劃，如 《美國數(shù)字經(jīng)濟議程》、《國家人工智能研究和發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃》等。此后，在2018年又發(fā)布了推進數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的系列規(guī)劃，如《數(shù)字科學(xué)戰(zhàn)略計劃》、《美國國家網(wǎng)絡(luò)戰(zhàn)略》等。英國學(xué)者Michelle Osborne和Carl Frey于2017年10月提出，在大數(shù)據(jù)、人工智能、云計算等發(fā)展的新時代，傳統(tǒng)的會計核算工作在大概率會被數(shù)字化技術(shù)替代的，會計行業(yè)人員的淘汰率接近百分之百。歐美國家的財務(wù)界大都持有相同的觀點，認為如果財務(wù)工作不進行轉(zhuǎn)型實現(xiàn)數(shù)字化，則必定會被淘汰。美國麥肯錫公司于2018年對公司的財務(wù)高管進行調(diào)查后認為，公司進行財務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的不利因素主要有以下幾方面：一是財務(wù)高管推進財務(wù)數(shù)字化的積極性不高，投入的時間較少；二是財務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型成功率較低；三是高質(zhì)量的財務(wù)數(shù)字化技術(shù)人才缺口較大等。盡管目前財務(wù)數(shù)字化的發(fā)展不理想，但數(shù)字化在將來的財務(wù)變革和發(fā)展方面的發(fā)展空間是巨大的，如通過數(shù)字化手段精簡財務(wù)工作程序、運用數(shù)字可視化技術(shù)提升業(yè)績、運用高級分析技術(shù)發(fā)現(xiàn)數(shù)字價值等。

1.2 國內(nèi)關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟時代會計工作的研究

國內(nèi)學(xué)者關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟對會計發(fā)展的推動作用持肯定態(tài)度，并從不同角度對數(shù)字經(jīng)濟背景下會計工作的變化進行了相關(guān)研究。

1.2.1 財務(wù)會計理論體系重構(gòu)研究

劉丹彤（2019）提出，當(dāng)前企業(yè)的管理模式必定會因數(shù)字化技術(shù)發(fā)展而變化，進而導(dǎo)致新的企業(yè)管理模式涌現(xiàn)。她認為在數(shù)字化技術(shù)的背景下，傳統(tǒng)的財務(wù)會計模式會發(fā)生一系列的轉(zhuǎn)變，如傳統(tǒng)的固定會計分期過渡為全新的動態(tài)會計分期、傳統(tǒng)的會計計量單位轉(zhuǎn)換為多元化EVA、數(shù)量、面積等[1]。 馮炳純、鄔小霞（2020）認為，在數(shù)字經(jīng)濟背景下，會計核算理論也必定會受到影響，如會計假設(shè)理論。一是在會計主體假設(shè)方面，傳統(tǒng)的單一會計主體因無法體現(xiàn)企業(yè)與其他企業(yè)的聯(lián)系，無法傳遞出全面的信息，無法適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟背景下企業(yè)的靈活及虛擬性，進而必定不能夠適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟時代的發(fā)展。因此，應(yīng)打破傳統(tǒng)會計主體假設(shè)的定義。二是從持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的角度看，數(shù)字經(jīng)濟背景下企業(yè)發(fā)展面臨的風(fēng)險及競爭更加激烈，導(dǎo)致企業(yè)生存時間的波動性較大。因此，原有的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)也不再適合。三是在會計分期假設(shè)方面，借助于數(shù)字經(jīng)濟技術(shù)的發(fā)展，企業(yè)資本的運營速度大幅提高，進一步導(dǎo)致信息使用者對企業(yè)會計信息提出更為嚴(yán)苛的要求。因此，傳統(tǒng)的固定會計分期假設(shè)合理性遭到質(zhì)疑。四是在貨幣計量假設(shè)方面。數(shù)字經(jīng)濟背景下，會計核算受到了電子貨幣的巨大沖擊。比如知識資本、人力資源及市場占有率等評價企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵指標(biāo)無法以貨幣價值的形式體現(xiàn)在財務(wù)報表中。此外，當(dāng)前快速發(fā)展的互聯(lián)網(wǎng)交易對商品價格的穩(wěn)定性也帶來很大的影響，使貨幣計量假設(shè)的適用性降低[2]。容啟贊（2020）認為，數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展對當(dāng)前經(jīng)濟環(huán)境造成很大的沖擊，傳統(tǒng)的會計假設(shè)理論已跟不上經(jīng)濟的發(fā)展步伐。因此，應(yīng)對會計假設(shè)理論進行探索研究，建立適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的會計假設(shè)理論體系。他認為應(yīng)具體從以下方面進行探索研究：一是對會計主體假設(shè)進行優(yōu)化，如擴大會計主體的空間范圍，調(diào)整為會計組織；二是對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)進行優(yōu)化，如改變持續(xù)經(jīng)營的定義，將其轉(zhuǎn)變?yōu)轱L(fēng)險經(jīng)營；三是對會計分期假設(shè)進行優(yōu)化，如縮短當(dāng)前的會計分期，并相應(yīng)編制具有個性化的分期報告；四是對貨幣計量假設(shè)進行優(yōu)化，在以貨幣計量為主的前提下，推行貨幣與非貨幣計量共存的假設(shè)體系[3]。黃世忠（2020）認為，在當(dāng)前數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的時代，應(yīng)突破傳統(tǒng)的會計理論體系，如從會計假設(shè)、會計要素確認與計量及財務(wù)分析等角度進行突破，進而搭建起數(shù)字智能化的財務(wù)會計理論生態(tài)體系[4]。

1.2.2 企業(yè)財務(wù)會計的轉(zhuǎn)型路徑

1.數(shù)字經(jīng)濟時代的財務(wù)會計與管理會計結(jié)合

部分學(xué)者認為，在數(shù)字經(jīng)濟背景下，財務(wù)會計的轉(zhuǎn)型應(yīng)是實現(xiàn)財務(wù)會計與管理會計的融合發(fā)展。如潘峰（2020）認為，在數(shù)字經(jīng)濟背景下，傳統(tǒng)會計的智能不可避免地由管理向賦能轉(zhuǎn)變。會計一方面要作用于管理和業(yè)務(wù)決策，另一方面還要與業(yè)務(wù)共同作用于市場尋找客戶的潛在需求。與此同時，人工智能的發(fā)展使傳統(tǒng)意義上的財務(wù)管理工作部分已被取代。面臨這種情況，數(shù)字經(jīng)濟背景下的財務(wù)管理人員應(yīng)積極進行轉(zhuǎn)變，如轉(zhuǎn)變思維、積極創(chuàng)新及加快業(yè)財融合等，最終實現(xiàn)財務(wù)會計與管理會計的融合[5]。周雅芬、楊麗紅（2020）認為，企業(yè)財務(wù)在數(shù)字經(jīng)濟背景下是否實現(xiàn)轉(zhuǎn)型是企業(yè)生存的關(guān)鍵，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注。為使企業(yè)更好的適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展，必須加快推進企業(yè)財務(wù)管理的改革，實現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)轉(zhuǎn)型與升級。具體可以從以下幾方面推進改革：一是要加快推進財務(wù)共享機制的建設(shè)，二是要構(gòu)建全新的管理會計體系，三是建立全新的財務(wù)管理制度體系[6]。楊磊（2020）認為，財務(wù)會計必須緊跟數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的步伐進行轉(zhuǎn)型。具體可以從以下幾個方面推進轉(zhuǎn)型：一是基于為企業(yè)運行管理提供全面服務(wù)的目的，擴大會計的業(yè)務(wù)面；二是重點關(guān)注并實現(xiàn)由財務(wù)會計向管理會計的過渡；三是加快智能財務(wù)體系的搭建；四是積極推進財務(wù)人員的轉(zhuǎn)型[7]。徐莉（2021）認為，數(shù)字化經(jīng)濟的發(fā)展毫無疑問給企業(yè)財務(wù)創(chuàng)新發(fā)展帶來多方面的影響，比如一是企業(yè)財務(wù)會計的職能實現(xiàn)由核算向管理的過渡，二是因數(shù)據(jù)精確度提升進而提高財務(wù)工作效率，三是促進業(yè)財務(wù)與業(yè)務(wù)的融合，四是財務(wù)分析工作實現(xiàn)了大數(shù)據(jù)的應(yīng)用；五是財務(wù)工作開始趨向于個性化服務(wù)。因此，為促進財務(wù)創(chuàng)新工作的進行，應(yīng)從以下幾個方面進行推進：一是更新觀念，轉(zhuǎn)變管理理念；二是實施財務(wù)管理制度的創(chuàng)新完善；三是推進企業(yè)的信息化建設(shè)，及時更新軟件，不斷提升數(shù)據(jù)的挖掘及整合能力[8]。

此外，部分學(xué)者也對數(shù)字經(jīng)濟背景下管理會計的優(yōu)化進行了相關(guān)研究。如葉康濤（2020）認為，在數(shù)字經(jīng)濟的背景下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以自身的硬件基礎(chǔ)條件為出發(fā)點，并綜合考慮商業(yè)模式、資產(chǎn)配置、企業(yè)戰(zhàn)略等的基礎(chǔ)上運用管理會計工具[9]。戴天婧（2020）認為，在數(shù)字經(jīng)濟時代，企業(yè)應(yīng)對管理會計體系進行完善，具體應(yīng)從企業(yè)目標(biāo)的確立、企業(yè)的業(yè)務(wù)模式、財務(wù)預(yù)算、績效考評等多個角度進行優(yōu)化調(diào)整[10]。顏美瑛（2021）對數(shù)字經(jīng)濟時代的財務(wù)管理方式進行了分析研究，認為在數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的背景下管理會計應(yīng)實現(xiàn)創(chuàng)新，此外企業(yè)還應(yīng)加快業(yè)財融合的進行，并提出如下措施：一是將企業(yè)的財務(wù)管理模式變?yōu)楸馄交泄芾砟Ｊ剑谴罱ā伴_放+共享+協(xié)同”的財務(wù)管理模式，三是優(yōu)化間接成本的管理[11]。陳曉蓉（2021）認為，數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展已對會計產(chǎn)生多方面的影響，比如重新定義了管理會計服務(wù)的方向、推進了財務(wù)會計與管理會計的融合、使會計參與決策并創(chuàng)造價值。她認為應(yīng)進行智能管理會計的構(gòu)建，并提出如下建議：一是建立“云儲存”理念，二是構(gòu)建基于智能管理會計的數(shù)字信息保護機制，三是做好智能管理會計后備人才的培養(yǎng)工作，四是搭建完善的智能管理會計理論體系[12]。

2.數(shù)字經(jīng)濟背景下基于組織結(jié)構(gòu)角度推進財務(wù)會計轉(zhuǎn)型

張慶龍（2020）認為，企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型對企業(yè)適應(yīng)不確定環(huán)境、促進組織變革、加快數(shù)字化轉(zhuǎn)型等是較為關(guān)鍵的。他提出，數(shù)字經(jīng)濟時代的組織結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型應(yīng)是以開放、便捷及賦能為特征的。基于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型確定企業(yè)財務(wù)組織結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型的方向，比如由原有的金字塔形組織結(jié)構(gòu)向橄欖形的組織結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)換，財務(wù)職能與分散的業(yè)務(wù)單元進行結(jié)合，構(gòu)建公開、共享的生態(tài)化財務(wù)組織，并最終搭建“小前端+大平臺+生態(tài)化”的財務(wù)組織架構(gòu)模式[13]。馮炳純、鄔小霞（2020）認為，在數(shù)字經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)的會計工作環(huán)境、職能及從業(yè)人員必定會受到不同程度的影響。企業(yè)應(yīng)積極應(yīng)對這些影響，并提出相應(yīng)的應(yīng)對措施：一是基于財務(wù)共享和財務(wù)云等新信息技術(shù)的應(yīng)用，促進企業(yè)管理流程的調(diào)整及組織架構(gòu)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型；二是要確立數(shù)字資源的量化標(biāo)準(zhǔn)，加大會計數(shù)據(jù)的安全性建設(shè)；三是會計從業(yè)人員應(yīng)增強適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的能力，積極進行共享財務(wù)、電子發(fā)票、移動支付、數(shù)字挖掘及簽名等新技術(shù)的學(xué)習(xí)。

3.數(shù)字經(jīng)濟背景下基于業(yè)財一體化角度推進財務(wù)會計轉(zhuǎn)型

王佳麗（2020）對“大智移云”背景下的業(yè)財一體化進行研究，提出從以下三個方面推進業(yè)財一體化建設(shè)的建議：首先是實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)部門與業(yè)務(wù)部門結(jié)合；其次是培養(yǎng)熟練操作業(yè)財一體化會計工作人員；最后是搭建系統(tǒng)化的業(yè)財一體化信息操作平臺[14]。高興（2020）對有效推進集團企業(yè)業(yè)財一體化進行研究，認為應(yīng)從以下方面推進集團企業(yè)業(yè)財一體化：首先是建立合理的業(yè)財一體化制度體系；其次是強化業(yè)財一體化應(yīng)用人才的培養(yǎng)；最后強化業(yè)財一體化的信息系統(tǒng)建設(shè)[15]。孔玉謙（2020）對大數(shù)據(jù)時代下的業(yè)財一體化進行研究，基于研究認為推進業(yè)財一體化是企業(yè)發(fā)展的必經(jīng)之路，應(yīng)從以下三個方面實現(xiàn)業(yè)財一體化：一是基于大數(shù)據(jù)技術(shù)，強化企業(yè)的信息化管理系統(tǒng)；二是基于促進業(yè)財一體化建設(shè)的目的，完善并統(tǒng)一績效考核；三是積極搭建綜合管理型人才的培養(yǎng)體系[16]。何敬彬（2020）對大數(shù)據(jù)背景下企業(yè)業(yè)財一體化進行研究，提出從以下方面推進業(yè)財一體化建設(shè)的建議：一是基于調(diào)整優(yōu)化企業(yè)組織架構(gòu)的目的，建立完善的信息共享平臺；二是提升財務(wù)人員隊伍的專業(yè)水平[17]。廖聯(lián)輝（2020）認為在大數(shù)據(jù)時代，需轉(zhuǎn)換傳統(tǒng)的企業(yè)財務(wù)管理模式，積極推動業(yè)財融合，才能夠促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。基于此提出應(yīng)從以下方面提高企業(yè)業(yè)財融合一體化水平：首先是構(gòu)建完善的財務(wù)預(yù)算管理制體系度；其次是構(gòu)建安全性有保障的業(yè)財數(shù)據(jù)安全管理系統(tǒng)；最后是強化會計人員的知識及技能等專業(yè)素養(yǎng)[18]。

4.數(shù)字經(jīng)濟背景下基于財務(wù)共享角度推進財務(wù)會計轉(zhuǎn)型

張開科(2019)認為，在數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展背景下，應(yīng)建立一套嶄新的企業(yè)財務(wù)管理模式，打通財務(wù)管控與共享中心的融合之路。他主張基于財務(wù)共享中心建設(shè)為基礎(chǔ)，建立“柔性共享+精細管控“的業(yè)財一體財務(wù)管理模式[19]。陳位(2019)基于研究提出，在大智移云的時代，應(yīng)用創(chuàng)新的眼光看待中小企業(yè)，并提出相應(yīng)的財務(wù)共享服務(wù)創(chuàng)新方案，如變革經(jīng)營管理模式、增強風(fēng)險防御能力等[20]。劉梅玲(2019)基于大數(shù)據(jù)、財務(wù)共享等理念，并從建立智能財務(wù)系統(tǒng)的角度出發(fā)，確立了構(gòu)建智能財務(wù)的基本框架及思路[21]。陸曉嵐（2019）認為，集團企業(yè)應(yīng)首先建立起獨有的組織體系及管理理念，進而通過規(guī)范財務(wù)共享中心的財務(wù)流程來推進業(yè)財一體化的進行[22]。吳楚耀（2019）認為，基于財務(wù)共享中心的構(gòu)建，企業(yè)財務(wù)人員既要精通業(yè)務(wù)、勇于創(chuàng)新，又要提升自身的數(shù)字化思維能力[23]。殷夢鴿、張雪梅（2020）提出，集團企業(yè)在數(shù)字經(jīng)濟背景下進行財務(wù)轉(zhuǎn)型的較為有效途徑是建立財務(wù)共享服務(wù)，并認為在創(chuàng)建財務(wù)共享過程中應(yīng)重點關(guān)注共享中心的選址、組織結(jié)構(gòu)設(shè)計、工作流程等。除此之外，還應(yīng)基于自身特點、融合考慮各種因素構(gòu)建具有特色的財務(wù)共享服務(wù)[24]。張慶龍（2020）基于研究提出升級財務(wù)共享服務(wù)的路徑：一是基于數(shù)據(jù)管理構(gòu)建財務(wù)共享大數(shù)據(jù)中心；二是基于加強數(shù)據(jù)運算能力建立財務(wù)共享云平臺；三是建立數(shù)字技術(shù)的應(yīng)用場景；四是開發(fā)智能財務(wù)決策系統(tǒng)進行數(shù)據(jù)挖掘；五是在管理會計體系建設(shè)中應(yīng)用財務(wù)共享服務(wù)[25]。

4.1 數(shù)字化會計后備人才的培養(yǎng)研究

胡淑紅、劉海利和湯百智（2018）提出，政府、企業(yè)及科研院所應(yīng)以數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展為基礎(chǔ)，合理定位數(shù)字化人才的培養(yǎng)目標(biāo)，主要是關(guān)注會計工作崗位的工作內(nèi)容、職業(yè)能力的變化以及重新打造課程體系[26]。蘇亞民、王承琪（2019）認為，高校應(yīng)加強財務(wù)共享人才的培養(yǎng)，一方面應(yīng)創(chuàng)新財務(wù)共享人才的培養(yǎng)模式，另一方面應(yīng)加強綜合素質(zhì)的培養(yǎng)[27]。何瑛、宋康寧等（2019）基于研究認為，首先應(yīng)構(gòu)建數(shù)字會計專業(yè)人才的培養(yǎng)框架，該框架應(yīng)以價值觀和職業(yè)道德為基礎(chǔ)，并注重專業(yè)知識技能、行為技能、戰(zhàn)略及商業(yè)視野、領(lǐng)導(dǎo)及影響力這四項能力的培養(yǎng)；其次應(yīng)確定數(shù)字會計人才的培養(yǎng)路徑，具體包括確立研究導(dǎo)向型教學(xué)理念、構(gòu)建多元課程體系、打造多維度實踐平臺、創(chuàng)新校園文化、加大綜合素質(zhì)考核五個方面[28]。何瑛、楊孟杰、周慧琴（2020）基于研究提出下列重新打造會計學(xué)科體系的具體路徑：一是要通過區(qū)塊鏈技術(shù)將企業(yè)內(nèi)外部的會計信息系統(tǒng)聯(lián)系起來，打造會計信息系統(tǒng)的自主管理模式。二是需突破業(yè)財壁壘，通過區(qū)塊鏈技術(shù)實現(xiàn)企業(yè)決策信息系統(tǒng)的重構(gòu)，進而推進業(yè)財一體化的深度融合。三是在企業(yè)的治理與監(jiān)督體系中融入?yún)^(qū)塊鏈技術(shù)，降低委托代理矛盾，并為審計行業(yè)的變革創(chuàng)造條件[29]。

4.2 文獻述評

從研究現(xiàn)狀來看，學(xué)者們主要是從財務(wù)會計理論體系的重構(gòu)、財務(wù)會計轉(zhuǎn)換路徑、數(shù)字化會計后備人才的培養(yǎng)等方面研究數(shù)字經(jīng)濟對會計工作帶來的變化。但由于數(shù)字經(jīng)濟背景下的會計工作變革研究還處于起步階段，因此研究還存在一些不足之處。具體總結(jié)為以下幾方面：

4.2.1 在財務(wù)會計理論體系重構(gòu)方面，目前大多數(shù)學(xué)者僅從會計假設(shè)理論重構(gòu)角度進行探索，幾乎很少有學(xué)者從完整的財務(wù)會計理論體系角度進行探索研究。

4.2.2 在企業(yè)財務(wù)會計的轉(zhuǎn)型路徑方面，目前大多數(shù)學(xué)者是從數(shù)字經(jīng)濟背景下財務(wù)會計與管理會計的融合、基于組織結(jié)構(gòu)角度推進財務(wù)會計轉(zhuǎn)型、基于業(yè)財一體化角度推進財務(wù)會計轉(zhuǎn)型、基于財務(wù)共享角度推進財務(wù)會計轉(zhuǎn)型方面進行研究的。但對于結(jié)合大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈、人工智能、5G通信等新興技術(shù)對會計改革方向與發(fā)展措施進行全面系統(tǒng)的研究較少，大多針對每個具體的點進行了研究，同時缺乏針對某個地區(qū)的具體案例研究。

4.2.3 數(shù)字化會計后備人才的培養(yǎng)研究方面，雖然學(xué)者們提出一些強化數(shù)字化后備人才的具體措施，但學(xué)者很少從校企合作的角度對數(shù)字化后備人才的培養(yǎng)體系進行探索研究。