新收入準則對房地產行業的稅務影響

寧衛紅

【摘? 要】財政部在2017年修訂了新收入準則，這一舉措，對企業和行業產生了非常大的影響。經過修訂之后的新收入準則，不僅在會計信息的可比性方面得到了提升，同時對于收入確認時點和收入金額計量這兩個方面也帶來了一系列的稅法和會計間差異。針對房地產行業比較普遍的業務場景，論文對新收入準則下產生的房地產行業的稅會差異，還有在增值稅、企業所得稅以及土地增值稅這三個方面產生的作用展開分析。

【Abstract】The Ministry of Finance revised the new income standard in 2017， which has a great impact on enterprises and industries. The revised new income standard not only improves the comparability of accounting information， but also brings a series of differences between tax law and accounting in terms of revenue recognition time point and income amount measurement. In view of the common business scenarios of the real estate industry， the paper analyzes the differences in the tax of the real estate industry under the new income standards， as well as the effects of value-added tax， corporate income tax and land value-added tax.

【關鍵詞】新收入準則;房地產行業;稅務影響

【Keywords】new income standard; real estate industry; tax impact

【中圖分類號】F299.23? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文獻標志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2021）01-0074-02

1 引言

國際會計準則理事會在2014年對收入確認計量進行統一的設定，其方法被稱為五步法模型。為了讓我國的企業會計準則和國際財務報告的準則步調一致，同時能夠解決現行準則的實際問題，國家財政部在2017年修訂了新收入準則。這次修訂的主要內容為：把現行收入與建造合同這兩項準則同時納入了統一的收入確認模型;對于收入確認時點的判斷標準進行更新，把原來的風險報酬轉移替換為控制權轉移;在具有多重交易安排的合同提供了更加清晰的指引;關于特定交易的收入確認以及計量方面作出了明確規定。

2 在房產交易過程設計的多重交易

對于房地產行業，當開發商向客戶賣出房子的環節，還會涉及另外的相關的附加商品或者服務。例如，開發商為了促進房產銷售，在賣房的同時還會給買家提供質量保修服務，在這個基礎上，再向買家贈送停車位、一定年限的物業服務等。那么在新收入準則實行之后，這樣具有捆綁關系的相關交易該怎樣操作？

2.1 從會計方面對多重交易的操作

在新收入準則里面，針對有復雜關系的捆綁交易引入了“履約義務”的概念。這對企業提出的要求為：當簽訂合同的當日，需要對合同開展評估，對合同涵蓋的能夠明確分別的各個獨立履約義務進行識別，然后對這個單獨的義務確定好履行時間，是具體某一點還是一段時間，接著找出單個履約義務涵蓋商品的單獨售價的比例，把總計的交易金額按照單項履約義務的數量進行攤銷，當完成一項履約義務的時候對其收入進行確認。這樣，房產開發商可以把合同分解成四項履約義務，即賣房和質保、車位銷售、物業服務銷售、會員服務銷售。然后把成交金額按照比例攤銷到這四項里面，接下來對履行義務的節點做到確認收入即可。

2.2 在稅務方面對其作出的處理

2.2.1 稅務之一：增值稅

對于應納稅額的規定，在稅務方面，要按照文件規定以及實際的交易情況，對其判別，能夠判斷出其屬于兼營以及混合銷售行為。對于開發商的履約義務，采用兼有不同稅率的商品買賣以及應稅勞務處理，這樣和會計處理、實際交易大體相同，能夠按照合同約定的、具有明確分別的各個履約義務，對銷售額采用不同稅率、征收率的核算，從而來計算應納稅額，其中銷售的房子屬于不動產，則按照不動產實行征稅，車位也同房屋一樣。在這個過程中提供的服務要按照生活服務來征稅。

2.2.2 稅務之二：企業所得稅

在對應納稅額進行歸類的時候，僅從收入方面進行拆分，不涉及業務類型，這樣就可以把服務產生的收入還有相應的采購花費從銷售房產業務里面拿出來，進行單獨核算，這樣一來只對賣樓毛利有所影響，不會對收入總金額、產生的利潤、應納稅總額造成影響。

企業所得稅的收入由于其存在這些收款方式：一次性全額收取、分期付款、銀行按揭，在進行收入確認時，也有不同的確認時點。假如全部采用售樓收入就有可能要在交付的時候一塊進行確認;假如拆成了不同的履約義務，產生的服務收入則在服務有效期內進行分攤、延遲到下一年度才進行確認。

3 房地產行業銷售收入的確認

3.1 在會計方面對其收入的確認

根據新收入準則，企業在某一期間內履行履約義務需要達到的條件為：客戶可以在企業履約的條件下獲得、消耗由于企業履約而帶來的經濟利益或者客戶對于企業履約環節正在建設的商品可以實現操控。還有滿足這一條件也可以，即企業履約的時候生產的商品在用途方面具備不可替代性，并且在全部合同期限內企業擁有對截至當前日期已經履約的部分進行款項收取的權利。這三個條件滿足其中一條即可，反之，就判為在某一時點的履約義務。

3.2 稅務層面對銷售收入的處理

3.2.1 增值稅對收入的確認

依據現在正在應用的相關合同條款，關于增值稅在處理方式上沒有明顯改變。對于納稅義務的確認，增值稅依然是根據收付實現制，先來對售樓款進行評判，看看是不是屬于預收款。假如判斷為預收款，就要進行稅費預繳;假如在時點已經滿足納稅義務，就判斷為增值稅收入，這種情況下，要依照全部收入來開展納稅申報。

3.2.2 企業所得稅對收入的確認

企業所得稅和會計核算是相互獨立的兩種方法，所依據的文件也不相關。按照售賣的產品是否完工，可以分為預繳和繳納兩種情況：

預繳所得稅的情況，是指產品為未完工的，需要按照預估的毛利金額、計稅的毛利率。

計算并繳納企業所得稅的情況指的是，對已經完工的產品進行銷售，需要按照實際產生的毛利來計算。

4 關于重大融資成分的判定

當前房屋售賣和銀行放款條件下，不管采用分期付款還是一次性付清，開發商在完成售樓之后不久就可以收到全額房款，但是房子要在兩年之后才能夠交付。那么對于這樣的情況，會判為客戶給開發商提供融資嗎？再者，按照新收入準則的判定，屬于“合同存在重大融資成分”嗎？在新收入準則條件下，會怎么進行鑒定？

4.1 在會計方面對這種情況的處理

在新收入準則里面，對于合同具有重大融資成分的，企業需按照預期客戶擁有商品的控制權時間，即用現金支付的應付金額把交易價格確定下來。這個交易價格和合同標價存在的差額，要在合同有效期間應用實際利率法完成攤銷。對于客戶無法在一年內獲得房屋控制權的，可以不用考慮。

現在還沒有明確的規章條款來定義售樓合同里面的遞延付款以及預付款是不是重大融資。如果這種情況歸為重大融資成分，那么，開發商就要在收款與樓房交付的間隔期，應用實際利率法生成利息，從而攤銷到利息費用或存貨中取錢。這樣做，由于利息的增加，也許會增加收入，假如能夠滿足資本化，在成本配比方面的增長不會對利潤造成非常大的影響;假如采用費用化，進行結轉之前，費用增加會造成利潤減少，進行結轉收入的時候，又會引起利潤增加，這樣利潤會處于不斷波動的情況。

4.2 從稅務層面進行處理

在增值稅、企業所得稅還有土地增值稅這三個的應納稅額計算上，可以這樣分析：

①在會計層面得到確認的利息，沒有產生實際的收付，沒有產生對應的增值稅。

②雖然在會計核算時利息費用增加，在未來存在減少的可能性，這兩方面會互相抵消，從整體角度來看對利潤的影響非常小，并且，稅務方面對該筆費用不進行確認，會計入納稅調整，因此在所得稅方面也沒有影響。

③對于會計估計產生的數據，既沒有得到稅務確認，也沒有產生具體發票的，不會歸于項目清算的收入或費用，所以對于土地增值稅的清算也不會產生影響。

5 結語

按照新收入準則，在會計收入確認以及計量原則方面和原來有所不同，不過稅務處理同會計處理存在一定的差異性。由于現在稅務法相關法規未進行調整，所以關于增值稅、企業所得稅還有土地增值稅的處理原則也未出現明顯不同。在修訂新收入準則之后，企業要在業務模式、合同條款、稅務法規修訂方面多加注意，避免出現相應的變化，同時還要在稅會差異跟蹤臺賬、稅務處理調整方面作好準備，隨時應對變化作好反應。

【參考文獻】

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