業財融合背景下煤炭企業作業成本管理體系研究

中國礦業大學（北京）

引言

目前，我國煤炭企業度過了黃金十年，正處于去產能優化結構關鍵時期，如何在競爭激烈的市場中生存成為目前棘手問題。然而，對于煤炭企業而言，成本無疑是提高行業競爭力最為關鍵的一步。許多專家在成本方面都提出了見解和管理體系：譚章祿（2014）構建了LUBA的成本控制模型；招燕（2015）提出精細化管理理念，優化煤炭成本結構；劉書香、程聰（2018）運用公有云技術對成本進行了優化改良；譚章祿、邱碩涵等人（2020）結合信息化智能系統，提出了成本走廊的成本智能決策管理理念，優化成本。

綜上所述，煤炭行業的成本管理控制得到了行業專家的重視并提出了許多先進技術的成本管理辦法。但是，隨著業財融合出現，僅僅改善煤炭行業某一層面的成本管理已經無法適應新時代，本文運用作業成本法結合業財融合和業財一體化的理念，構建一套完整的成本管理體系。

一、作業成本法

（一）基本概念

作業成本法是一種通過作業的原理運用到核算產品成本的管理方法。與傳統成本核算方法相比，作業成本法是資源體現在作業，作業體現在產品的方法，根據層層的作業環節和成本動因進行費用的分配[1]。

（二）理論要點

作業成本法是將實際耗用資源的總量，按照比例分配到各個作業之中，再按照作業中各產品的需求量，將之分配至各產品中。作業成本法包含資源、作業、成本動因、作業中心四個要點[2]。

（1）資源。資源是各個產品消耗的各種物質。所有作業耗用的總費用和總成本等于資源的耗用總額。直接材料、直接人工、折舊、水費等都屬于資源。

（2）作業。作業是資源耗用的對象，是成本預算管理控制的最小單元。在煤炭企業中，可以根據煤產品生產的特點劃分為不同的作業，例如采購、入庫、洗選、加工等。

（3）成本動因。企業根據各生產流程和特點確定各環節的資源動因和作業動因，準確地將資源耗用分配到作業和產品中，保障成本歸集的準確性。

（4）作業中心。煤炭企業根據產品生產流程，將具有相同目標的作業劃分在一起，能更好地進行成本分配和管理。

圖1 作業成本法具體核算原理

（三）作業成本法在煤炭企業運用的可行性

煤炭企業業務工序十分復雜，且不同礦井的生產環境天差地別。僅把煤炭從礦井開采至地面，就需要綜掘、綜采、機電、運輸、通防等眾多基本作業工序。但好在各個工序之間，相互配合，銜接緊密，因此能有效地根據成本動因劃分各級作業，歸集各種資源費用。而隨著大數據、物聯網等技術的發展，ERP管理軟件、云會計平臺的應用，能精確定位資源費用的消耗并及時傳遞末端數據，解決目前管理難以向基層有效延伸的問題。另外為保證一定的經濟合理性，礦井的生命周期長，服務年限一般在三十年以上，這就可以為長期獲取并分析成本數據提供可靠支撐[3]。

二、基于作業成本法煤炭企業管理體系的構建

（一）構建原則

1.成本原則

體系構建的關鍵在于如何合理地進行作業中心的劃分和資源成本庫的歸集，這就需要我們收集大量基層原始數據并科學地歸納成本動因。這無疑加大了作業成本管理體系構建的成本，所以在要求數據精確性的同時，還要考慮一定的成本效益。

2.業財一體化原則

業財一體化就是把業務變量轉化為財務變量。因此作業成本的管理不僅僅需要財務人員深入基層，充分掌握作業的實時情況，也需要基層業務人員有成本管理的意識，積極參與末端數據的收集。但由于煤炭工藝復雜、專業性強等特點，導致煤炭企業業財分離的情況尤為嚴重。所以企業應該充分調動全體員工的積極性，灌輸業財一體化思想，并加強業財一體化的作業成本管理，切實將每個人的責任落到實處，保證體系的通暢運行。

3.及時性原則

實施作業成本管理具有動態性，在企業的生產經營過程中，需及時將實際產生的數據和預算數據進行對比分析，并加以調整或改進[4]。

（二）體系結構的基本框架

圖2 作業成本管理體系結構框架

（三）作業成本預算編制流程

首先根據市場預測和專家分析確定下一周期所需煤的產量，或者也可以直接按照上級下達的任務指標數進行生產。然后成本動因劃分作業中心，建立資源成本庫。最后根據資源的消耗量計算出產品預算成本，如下公式所示。

式中，預計作業和資源消耗量的確定若企業在作業規程中有為作業配額，則可直接參照配額手冊。若沒有規定配額，可以采取經驗法和測量法，參考企業歷年積累的原始信息，關注作業的實際能力來確定。而作業及資源單價的確定若企業有相關規定的應遵循其規定；若無相關規定，則通常采用歷史數據進行統計分析。

（四）事中控制流程

作業工序之間層次清晰、關系緊密，如果一個工序出現差錯，將影響到多個工序的準確實施，因此在作業環節中事中控制尤為重要。事中控制是對作業成本預算執行情況的監督，生產經營過程中當出現成本費用發生不符合預算的情況時，考慮誤差是否可控。若可控，找出誤差的原因并減少誤差，繼續執行作業；若不可控，則上報作業中心委員會考慮是否暫停作業，改進作業流程。

（五）作業成本核算流程

各產品按照消耗各作業資源的實際成本來核算煤炭產品成本，如原煤的生產成本包括應分擔的掘進成本、采煤成本、運輸成本、機電成本、巷修成本、排水成本、通防成本和管理成本等。又以掘進成本為例，綜掘作業中心承擔的是煤炭企業的掘進任務，作業動因有準備時間、掘進長度、折舊年限和維修次數等，而消耗的資源包括設備的折舊費及修理費、支護所用材料的耗費、燃料動力費和相關人員的工資福利費等。

（六）成本差異分析與績效考核

成本差異分析通過作業和資源兩個層次進行分析。

若實際成本高于預算成本而形成超支差異，則應該重點調查分析是人為因素還是市場客觀環境所造成的，如基層生產人員用料不徹底造成資源的浪費還是煤質不合格引起的材料設備消耗量增加或是水資源和電力價格發生上漲后帶來的差異等。若實際成本低于預算成本而形成節約差異，也應適當調查并分析差異原因，因為有時候并不是成本越低越好，執意降低成本反而會忽視產品質量。

績效考核是評價作業中心的完成情況及效用?？己俗鳂I中心的完成情況選取科學合理的業績考核指標，通過專家測評法和層次分析法相結合確認指標的權重，同時與薪酬掛鉤進而提高員工控制成本的積極性[5]。評價作業的效用主要是判斷作業是否為增值作業，加以改善。采取的方法可以是構建函數模型，如用影子價格來衡量增加或減少單位作業對產品邊際效益的影響。

成本差異分析和績效考核都應及時反饋到成本預算編制中心和成本控制中心，以調整生產經營周期的流程和為下一生產經營周期預算編制做準備。

結語

綜上所述，作業成本法的應用能有效實現成本的動態管理。煤炭企業不但能根據業務邏輯關系合理安排預算，還能在生產過程中及時發現差錯并有針對性地進行調整。而作業流程的差錯分析和各環節責任單位的績效考核不僅能提高全員參與作業成本管理的積極度，還能為下一年編制預算提供基礎。從而形成作業成本控制管理的良性循環，有利于煤炭企業的長遠發展。