注冊會計師審計風險控制研究

王 勇

（容誠會計師事務所（特殊普通合伙）廈門分所，福建 廈門 361006）

審計風險客觀存在，成為會計舞弊大案的誘因之一，審計失敗對企業營運帶來負面影響，無法識別、控制、防范經營活動中的風險。審計失敗得出錯誤審計意見，這與注冊會計師未能有效推行審計準則有關，若按照錯誤意見行事將可能給企業帶來極大的經濟損失，這體現出審計風險控制的重要性以及審計準則實施的積極意義。除未能按照審計準則開展風險控制工作外，有些注冊會計師還存在未能充分利用風險控制模型、風險評估程序欠佳、對審計環境不夠了解、審計風險控制針對性較差的問題，影響注冊會計師審計風控綜合成效。基于此，為提高注冊會計師審計有效性研究審計風控方略顯得尤為重要。

一、注冊會計師審計風險控制必要性

1.保障被監督審計企業財會資料真實

注冊會計師通過審計會發現企業財會資料中存在的質量問題，主要源于審計工作內容包括利潤、費用、成本、收入、負債、資產等單項業務及賬冊、發票、憑證、報表等資料真實性的審查等方面。真實可靠的財會資料是企業財務管理的基礎性條件，基于此注冊會計師要注重審計風險控制，在此過程中過濾財會信息，為企業財務管控科學舉措的制定與推行給予支持。

2.被監督審計企業在財經法規要求下運營

在審計風險控制過程中，注冊會計師要推行《重要性和審計風險》《中國注冊會計師審計準則》等內容，確保審計風險控制有據可依，從源頭規避審計工作中可能出現的各種矛盾。除此之外，注冊會計師還需推行審計法、稅法等法律法規，在審計風險控制的同時指引被審計監督企業夯實法治基石，能在法律法規指引下高效運營，繼而提高注冊會計師審計風險控制有效性并營造穩定的企業營運氛圍，凸顯注冊會計師審計風控價值。

3.加強被監督審計企業核算及管理改革

審計風險具有普遍性、客觀性、潛在性等特點，徒增審計風控的難度，這就需要企業注重財務管理并發揮成本核算作用，關注企業運營進程中各環節、各部門、各項目的耗費情況，按照既定對象加強分配與歸集，作為成本管理構成關鍵一環用來預測企業風險，使審計風險控制難度隨之降低。在成本全面管理思維助力下改善企業風控對策，擺脫傳統管控框架束縛，從企業管理整體視角切入客觀且宏觀的控制成本，結合企業營運需要優化核算體系。在此基礎上健全原始記錄管理體系，為審計風險控制提供條件，嚴控材料盤點、退庫、檢驗、計量等過程，保障企業營運所需資源調配定額消耗，經由成本核算掌握企業成本計劃執行相關信息，體現出成本水平，還可反映出企業管理的綜合情況，為企業審計風控提供抓手，以控制成本、高效管理為導向加強審計風控，繼而助推被審計監督企業穩健發展。

二、注冊會計師審計風險控制難點

1.未按照審計準則行事

注冊會計師審計風險控制若想規范高效需遵循審計準則完成本職任務，然而有些會計師在實操中卻存在輕視審計準則的問題，這與其工作經驗豐富、審計工作思路僵化等因素有關，并不利于在審計準則不斷改變與升級的背景下提高審計風控的有效性。

2.未能充分利用風險控制模型

審計風險控制模型指的是用財會數據計算得出風險指數的一種風險控制手段，在此基礎上判斷被審計監督企業財務報告重大錯報的幾率，還需對不易察覺的風險發生可能性進行分析，繼而為審計風險控制提供支點。當前有些注冊會計師存在審計風險控制模型未能得到充分利用的問題，無法根據風險要素的性質、概念及相互之間的關聯展開風控工作并提出合理的建議，以此降低注冊會計師審計風險控制有效性。

3.風險評估程序欠佳

風險評估主要指的是針對被監督審計企業經營環境進行評估，其目的是識別、判斷、評估并防范財務報告內存在的重大錯報風險，在此過程中形成配套的程序，保障風險評估效果得以優化。部分企業因輕視風控，加之與注冊會計師配合不夠默契，存在風險評估程序欠佳的問題，在風險評估中存在盲區，影響審計風險控制成效。

4.對審計環境不夠了解

審計風險控制的對象為被監督審計的企業，只有注冊會計師充分了解企業的性質、目標、戰略等方面才能確保審計工作事半功倍。有些注冊會計師存在審計風險控制過于主觀的問題，降低審計環境客觀分析的有效性，有礙審計風控活動良性發展，出現審計風險控制與企業運營及管理需要脫節的消極現象。

5.審計風險控制針對性較差

注冊會計師針對被監督審計企業的風險進行分析并提出防范意見，可推動企業科學管理及穩健發展。有些注冊會計師存在審計風險控制針對性較差的問題，雖能解決普遍存在于企業中的審計問題，但很難立足實際發現潛藏的審計風險，無法充分發揮審計風控的作用。

三、注冊會計師審計風險控制措施

1.按照審計準則完成風控任務

為指導注冊會計師做好審計工作并防范審計風險，我國不斷發布并革新審計準則，例如2010年發布的財會審計準則至今仍有效的有13項，包括向管理層、治理層通報內控缺陷，前任、后任注冊會計師銜接與溝通，審計工作計劃，函件，分析程序，審計抽樣，審計會計估計等。再如，2019年發布審計準則，包括注冊會計師審計工作基本要求及總體目標，財務報告審計質控，財務報告審計舞弊責任，與治理層溝通，計劃、執行審計工作重要性，以及將強調事項段、其他事項段增加到審計報告中等。審計準則的更新與補全為注冊會計師做好日常審計風險控制工作提供了依據，這就需要注冊會計師能加大相關準則的研究力度，根據準則應用指南完成財務報告審閱、驗資、代編財務信息、審核預測性財務信息等工作任務，加之《針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》《對財務報告形成審計意見和出具審計報告》等政策的指引，使注冊會計師審計風險控制工作目的更加明確，奠定審計風險評估、識別、防范的基礎，為其科學展開審計工作給予支持，繼而使注冊會計師審計風險控制能事半功倍。

2.充分利用風險控制模型

現代審計風險模型為“檢查風險×重大錯報風險=審計風險”。其中，重大錯報風險指的是在審計前財務報告中存在的風險，該風險成因與被監督審計企業的運營環境、管理實力、業務屬性等方面有關，在企業中客觀存在，無法通過審計人員而發生改變，需得到被審計對象的理解，對重大錯報風險發生幾率進行合理評估，為審計風控范圍的測試與劃定給予支持。在企業中重大錯報風險主要分為兩大類：認定層次風險、財務報告層次風險。檢查風險指的是認定存在錯報現象，然而注冊會計師并未發現錯報情況的可能性，該風險成因與非抽樣風險、抽樣風險有關，受審計程序設計成效影響，該風險在注冊會計師的努力下是可以控制的。重大錯報風險、檢查風險存在關聯：從定量角度來講，因為二者相乘得出審計風險，所以無論哪種風險降低均會影響到最終的審計風控結果；從定性角度來講，各風險要素無法量化剖析及精準計算，在會計實務中風險要素能用“高、中、低”等非量化詞語加以描述（見表1），在此基礎上明確審計風險控制的范圍，為審計資料的搜集及規劃給予支持，繼而充分利用風險控制模型達成審計風控目標。

表1 風險要素量化描述表

3.優化審計風險評估程序

為了解被審計監督企業的實際情況，保障審計風控舉措抓地，需將財務報告風險識別與評估視為要點，進一步針對審計程序進行前瞻性規劃設計。第一，在與被監督審計企業建立良好溝通關系的前提下詢問內部工作人員及管理人員；第二，針對審計工作流程進行分析；第三，觀察并檢查工作流程，對被審計監督企業經營生產活動較為了解，做好內部控制手冊及記錄與文件的檢查工作，閱讀治理層、管理層編寫的報告，深入被審計監督企業加強實地察看，包括經營場所及生產設備等方面，關注財務共享系統內的交易動態，充分掌握審計風險控制所需海量信息。值得一提的是，詢問治理層、內部審計等工作人員，利于獲取對審計風控有益的信息（見表2），這就需要建立嚴密的詢問機制，從依法經營、營銷、采購等角度切入評估風險，保障審計風險評估精準到位，為提出有可行性的審計意見提供了條件。

表2 風險評估溝通層級表

4.加大審計環境研究力度

注冊會計師在展開審計風險控制工作時需熟悉被監督審計企業的客觀環境，了解行業相關法規、發展狀況、監管要求等外部環境因素，對企業的性質、會計政策選用、戰略定位、運營目標、財務業績、內部控制成效等方面進行調查分析。除明晰調查統計概況外，還需緊抓審計環境研究要點深入分析。以行業狀況分析為例，注冊會計師需對行業競爭、市場供求關系、生產經營周期性與季節性變化、產品生產技術革新、能源成本與供應、行業統計數據及關鍵指標等方面較為了解，可在最新財政、貨幣等政策環境下分析被監督審計企業的經營實況，關注通貨膨脹、利率、資金供求、宏觀經濟、國際經濟環境等因素對行業發展帶來的影響，使審計環境研究更加全面且精細，為更好地關注企業籌資活動、經營活動、組織結構、治理結構、所有權結構等方面并進行審計風險控制提供依據。在此基礎上還可明確企業財務管理中所選擇的方法。以企業核算管理為例，在會計實務中將確認收入、核算投資、固定資產折舊、編制合并報表等，作為審計風險控制重要抓手，有效提高審計風險控制效率，繼而在知己知彼的條件下完成審計風險控制任務。

5.提高審計風險控制的針對性

注冊會計師針對被監督審計的企業提供風控服務，這說明審計風險控制要加強針對性。基于此，注冊會計師要了解企業的戰略與發展目標，為依托經營風險加強風控給予支持，如業務風險、人力資源風險、產品責任風險、需求估計不精準風險等。關注企業是否積極推行新的會計法規；是否按照監管要求約束生產、營銷、采購、競爭等行為；是否抓住融資機會且能控制好融資成本；是否有效使用信息技術并加強財務共享。在針對企業財務業績進行評價時要獲取業績趨勢、關鍵業績指標、激勵性政策、業績報告及外部機構出具的報告等信息，使審計風險控制更具針對性，以免風控舉措脫離實際。在提高審計風險控制針對性的同時提出內控建議，為被監督審計企業更好地采取行動提升風控能力給予支持。

四、注冊會計師審計風險控制其他建議

1.增強重大錯報風險控制力度

通過對審計風險模型進行分析可知，重大錯報風險控制力度關系到企業風險整體的管控水平。基于此，企業需從兩大角度切入增強重大錯報風險控制力度：一是關注財務報表層次風險，對與該報表有關的多項因素進行關聯性認定；二是關注認定層次風險，如某類交易、賬戶余額等方面所引發的風險，例如被監督審計企業存在重大關聯交易，關聯方交易及關聯方披露認定可能含有重大錯報風險，在此基礎上進一步進行審計，依托審計程序加強評估，并根據評估結果制定總體應對措施。

2.增強審計工作的精準性

首先，從客觀視角切入運用抽樣審計法推斷總體特征，因為總體特征與樣本特征存在差異，所以無論是判斷抽樣還是統計抽樣均需考慮到誤差，賦予抽樣審計彈性，在有限時空條件內將審計活動中產生的風險降至最低；其次，從普遍開展審計風險控制的視角切入，關注各環節可能存在的風險因素，為有指向性的控制審計風險給予支持，同時賦予審計風險控制工作滲透性，達到審計工作精準高效的目的；最后，從風險可控角度切入樹立嚴謹認真的工作意識，對審計風險的影響因素、組成要素、基本特征等方面進行分析，立足實際制定審計控制工作計劃，保障潛藏風險及發生幾率較低的風險均在可控范圍內。

3.增強審計方法的創新性

注冊會計師需順應財會工作改革熱潮提升綜合素養，加大審計方法創新力度，例如可在財務共享的條件下運用大數據技術設計風險識別模型，在大數據搜集及深挖的過程中對審計風險進行判斷、評估、防控，還可利用財會數據對企業經營趨勢、競爭風險、運營短板等方面進行分析，在充分掌握企業運營信息的前提下提高審計風險控制有效性，以免審計風險控制脫離實際。基于大數據的審計風險控制還可與精細化管理思想融合在一起，根據企業風險等級及控制的難易程度制定風控計劃，確保該計劃嚴謹、細致、全面、精準，助力審計風險控制觸底。大數據是企業運營資源之一，在財會數據不斷累加的條件下審計風險數字化分析與控制將更為高效，加之業財融合、全面預算等財務管理舉措及物聯網、云計算等技術的運用，助推注冊會計師審計風險控制活動不斷創新爭優。

五、結語

綜上所述，注冊會計師審計風險控制具有保障被監督審計企業財會資料真實、在財經法規要求下穩健運營、加強核算及管理改革的積極意義。這就需要注冊會計師能在明晰審計風控阻力的同時樹立提高審計風險控制有效性的工作意識，按照審計準則完成風控任務，有效利用風險控制模型，優化審計風險評估程序，加大審計環境研究力度，提高審計風險控制的有效性，同時建議注冊會計師關注重大錯報風險并增強審計風險控制的精準性及創新性，繼而提升審計風險控制水平。