信息技術與會計理論實踐的融合研究

莫爾迪恩 滕曉東

【摘 要】 隨著信息技術不斷發展，其與組織結構的關系日益密切，影響深遠。同時，與信息技術相關的研究及實踐問題也變得越來越復雜。文章將信息系統的研究框架應用于會計學的研究與實踐中，闡明了會計價值鏈的復雜性，定義了相關研究實踐問題，并通過分析不同會計學科和不同研究方法的示例解釋該框架的應用。文章認為設計科學、檔案學和行為研究范式三者協同工作，不僅對會計理論發展有促進作用，而且為實踐行為提供依據。

【關鍵詞】 信息技術內部控制; 企業系統; 持續審核; 可擴展業務報告語言

【中圖分類號】 F234.5? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）07-0002-07

一、緒論

會計的存在和發展與會計事項（Accounting Artifacts）密不可分。這里的事項（Artifact）是指人類為了解決特定環境中的問題而創建的事物[ 1 ]。會計學中的事項具有豐富的形狀和各種表現形式。第一個例子是新的成本核算方法，即基于活動的成本管理（ABC算法，Activity Based Costing）[ 2 ]。第二個例子是內部控制模型，例如COSO框架（美國反虛假財務報告委員會下屬的發起人委員會，COSO）[ 3 ]。第三個例子是復雜的信息和通信技術（IT），如企業資源計劃系統（ERP，Enterprise Resource Planning Systems）。與之相關的研究包括開發或改進事項、建立和證明關于事項的理論以及評估事項。實際上，事項的相關性取決于內部環境和外部環境，內部環境即實質和組織，外部環境即在周圍環境中的運行方式。Simon[ 4 ]指出“如果內部環境適合于外部環境，且外部環境適合于內部環境，則事項將達到其預期的目的”。

本文的研究對象是支持和改善會計現象的輸入、處理及輸出的信息技術事項。本文提出了一個研究框架，以期了解現有的信息技術會計研究，并為未來的會計研究人員和從業人員提供參考。更具體地說，本文采用了Hevner等[ 1 ]提出的信息系統研究框架，通過合并Hunton[ 5 ]的會計價值鏈變體來描述復雜會計構件的內部和外部環境。然后，將選定的前人研究放入框架中，以演示如何使用該框架并做出三項相關貢獻。

本文其余部分安排如下：第二部分將討論研究框架的組成;第三部分將通過探索三個會計信息技術事項的研究動態來證明該框架的實用性，分別是信息技術內部控制、資源事件代理（REA）企業系統和持續審核（CA）;第四部分將討論可擴展業務報告語言（XBRL）事項，這是會計研究中的一個新興問題;最后一部分會提出結論性意見。

二、研究框架

圖1的研究框架是對信息系統研究框架的改編。圖1中框架分為相關循環、設計周期和嚴格循環三個周期，它們之間不斷地進行相互作用。

（一）相關循環

本文對Hevner等[ 1 ]模型的改編是基于一系列論文的研究，這些論文來源于2011年向美國會計學會（AAA）執行委員會的介紹，提出并討論了對會計研究缺乏相關性的擔憂，包括Basu[ 6 ]，McCarthy[ 7 ]和Moser[ 8 ]。圖1通過說明研究設計周期與全球會計實務環境之間的持續相互作用，強調了相關性的重要程度。

如圖2所示，全球環境的中心描述了實際中會計信息系統的輸入、過程和輸出功能。輸入函數反映了標準和實踐在系統中允許的定量及定性會計事項。過程功能包括設計業務流程的復雜性以及旨在分類、組織、存儲和檢索會計現象的相關信息技術事項。

（二）設計周期

圖1中間的方框詳細說明了研究過程和設計周期的動態發展。會計的設計周期始于事項的開發或理論的構建，然后應用一系列綜合研究中的多種研究方法，通過不同的活動（通常是反復進行）進行迭代。了解全球環境中的研究網絡有助于確定實踐的意義以及尚未解決的重要問題或機會。

1.事項發展

設計科學研究旨在通過事項的創造或發展來解決問題[ 4 ]。許多人研究了事項的性質，但最有用的分類無疑是March和Smith[ 9 ]提出的分類。他們區分了四種事項，本文在會計環境中提供了示例：構造、模型、方法、實例化。

2.理論架構

設計周期還包括建立理論研究，這些理論解釋了事項的工作方式或原因，或描述了事項的生產方式。理論構建從基礎學科適應理論（例如代理理論、人機交互或系統任務適應性理論）或發展新的通用理論[ 9 ]。雖然開發事項的目的是實用性，但理論構建的目的是了解事項[ 1 ]。

3.評估與論證

已開發出的事項成為評估其在實際環境中工作情況的研究投入。同樣，在建立了理論之后，其成為研究的輸入，從而證明了事項為何起作用以及如何起作用。因此，評估和合理性研究旨在確定事項在實踐環境中的有效性，并了解其具體效果及其工作方式和原理。評估與合理化的實踐過程中產生的反饋，可對完善事項或進一步構建理論提供幫助（如圖3所示）。

（三）嚴格循環

Hevner等[ 1 ]指出：“嚴謹是通過適當地應用現有的基礎和方法來實現的?！眻D1中的知識庫為會計信息技術研究提供了原材料。知識庫的基礎包括支持學科的各種理論，以及用于開發事項或理論的模型和方法。例如：心理學研究中有關人機交互的理論為構建理論奠定了基礎，該理論解釋了某些信息技術事項如何工作或失去效力;方法論為評估或論證提供指南，包括數據收集和經驗分析技術以及分析研究中使用的數學方法。

三、研究框架的動態發展

圖1展示了信息技術中會計研究非常廣泛的概念。因此，為了使此評論保持合理的程度，本文從圖2所示的全球環境的每個區域中選擇代表性的信息技術事項來說明框架和對未來研究的意義。從圖的頂部開始，使用信息技術內部控制作為內部控制事項的自我調節功能的示例，使用資源事件代理企業系統作為輸入和流程功能事項的示例，以持續審核結尾的部分作為保證事項的自我調節功能的示例。

（一）信息技術內部控制

圖4顯示了一個用于信息技術內部控制（IT Internal Controls）事項的示例研究網絡。信息技術內部控制提供了一個示例，其中事項主要是在實踐中開發的，并使用歸檔方法進行評估，但很少進行正式的理論開發或證明。

內部控制會計是圖2中全球環境自我調節功能的一部分。盡管內部控制的概念在相當長的時間內就已經形成并不斷發展，這種歷史可以追溯到公元前3 600年左右的早期文明，但進展卻周期性地放緩[ 10 ]。也許是長期以來難以持續保持強大的會計內部控制的結果，公共利益團體、監管機構和標準制定者定期進行干預以推動更強有力的控制，從而為研究開發和完善會計內部控制事項提供了相關性[ 11 ]。

總而言之，使用圖1中的框架來組織和分析有關信息技術內部控制事項的研究網絡，表明需要更多的理論開發和論據，以更加嚴格地開發和完善信息技術內部控制事項及相關的審計風險模型。因此，該框架表明了對未來設計科學研究的需求。

（二）資源事件代理企業系統

圖5顯示了用于資源事件代理企業系統（REA Enterprise Systems）的示例研究網絡，作為輸入和流程功能事項的示例。與信息技術內部控制相反，資源事件代理提供了一個示例，其使用設計科學方法將已開發的事項牢固地植根于強大的理論構建中。

遵循Gregor和Jones[ 12 ]的研究，本文將資源事件代理模型描述為企業系統的設計理論，因為該模型給出了“關于如何設計和開發事項的明確處方”。作為設計理論，資源事件代理模型著重介紹如何構造和定義代表經濟現象的符號。資源事件代理模型也可以被描述為一種內容理論，描述為“對象的種類、對象的屬性以及在特定知識領域內可能存在的對象之間的關系”[ 13 ]。

（三）持續審核

圖6顯示了持續審核（CA）的示例研究網絡，作為自我調節保證事項的示例。與實踐中開發的信息技術內部控制事項相反，持續審核事項最初是在研究中開發的，盡管沒有與資源事件代理企業系統相關的理論構建，但持續審核研究網絡展示了比信息技術內部控制或資源事件代理企業系統更多的方法論。

在1980年以后的學術研究中，出現了持續審核偽跡應用的初步發展[ 14-16 ]。研究人員開發了兩種用于持續審核事項的體系結構：嵌入式審計模塊方法[ 15 ]、監視和控制層方法[ 16 ]。這兩種方法的區別是前者的異常檢測邏輯集成在會計系統中，后者的異常檢測是獨立的。有關這兩種方法開發的更多詳細信息，請參見Brown等[ 17 ]的研究。

四、新興的可擴展業務報告語言事項和未來研究

在上一部分中，本文通過探索三個信息技術會計事項的研究動態證明了該框架的有用性，即信息技術內部控制、資源事件代理企業系統和持續審核。下面將通過討論可擴展業務報告語言（一種新興的信息技術會計事項）來指出該框架如何指導可擴展業務報告語言事項的進一步開發，以更深層次證明該框架的有用性。

圖2中描繪的全球環境強調了組織內部以及組織與貿易伙伴、投資者和其他利益相關者之間信息的集成性。可擴展業務報告語言事項符合關聯周期標準，因為這些事項增加了實體之間的報告透明度和可比性，并促進了不同系統之間的信息通信。可擴展業務報告語言使用分類法（一組標準化標簽）對信息進行編碼。

與信息技術內部控制事項類似，現有的可擴展業務報告語言事項實際上是通過600多家國際公司、會計學會、大學、注冊會計師（CPA）公司、系統顧問以及會計實踐輔助工具和工具供應商之間的協作在實踐中開發的。

盡管相關性周期支持可擴展業務報告語言事項的開發，但該周期還存在許多實踐方面的挑戰，表明事項需要評估和改進。為了演示圖1中的框架如何識別和指導未來的研究，本文討論三個問題：可擴展業務報告語言標記方法、投資者對可擴展業務報告語言標記數據的使用以及可擴展業務報告語言標記的保證。對每種方法，本文都提供了將知識庫應用于理論構建或評估研究的建議，并有可能在實踐中完善的當前可擴展業務報告語言事項。

（一）可擴展業務報告語言標記方法

當前的實施方式主要僅標記公開報告的數字和來自匯總交易數據的披露，那么有意或無意的標記錯誤可能會影響財務狀況[ 18-20 ]?？蓴U展業務報告語言旨在提高報告的透明度和可比性，但是管理層可能不愿讓競爭對手輕易獲得信息，或者希望盡可能有利地呈現信息，所以可擴展業務報告語言的“可擴展”方面（公司可以定義和使用其他標簽）為管理層混淆報告提供了潛力。2012可擴展業務報告語言分類標準中有16 000個財務會計和報告要素，自定義擴展的需求有限[ 21 ]。盡管如此，許多公司還是使用此類自定義標簽[ 22 ]。McNamar[ 23 ]建議美國證券交易委員會（SEC）和反欺詐調查員以自定義擴展為目標，來識別公司報告的欺騙行為。

（二）投資者對可擴展業務報告語言標記數據的使用

相關性周期還表明了對投資者是否有效使用可擴展業務報告語言標記數據的擔憂。證明可擴展業務報告語言的早期工作來自知識庫中的判斷理論和行為方法，以證明使用可擴展業務報告語言可以改善投資者的判斷。Hodge等[ 24 ]發現，與使用PDF（文本）格式的投資者相比，使用可擴展業務報告語言增強了搜索功能的投資者，更可能回憶起腳注信息并將其正確地納入投資決策中。Arnold等[ 25 ]發現標記管理層討論與分析（MD&A）可以促進非專業投資者進行更具針對性的信息搜索，并有助于專業和非專業投資者將MD&A的風險信息納入評估風險及做出投資決策。然而，Hodge等[ 24 ]還發現，只有大約50%擁有可擴展業務報告語言的投資者使用了搜索功能。Arnold等[ 25 ]通過觀察非專業投資者發現標記數據更難以瀏覽。因此，未來的設計科學研究可在如下方向開展，即開發出精準的可擴展業務報告語言事項，以鼓勵投資者使用。

（三）可擴展業務報告語言標記的保證

在管理和實施可擴展業務報告語言時報告中產生的及潛在的錯誤表明這種語言還需要保證[ 26 ]。筆者發現目前開發可擴展業務報告語言標記保證方面進展緩慢，成效不甚顯著。2005年，PCAOB發布了有關可擴展業務報告語言的問卷[ 27 ]，2009年AICPA發布了涉及可擴展業務報告語言標簽的商定程序參與指南[ 28 ]。但是專業標準并未解決審核員對可擴展業務報告語言編碼信息的責任問題。此外，如果標簽錯誤，對公司和審計師的法律影響還不清楚。

五、結論

本文將組織性的信息系統研究框架應用于會計研究，并強調設計科學、檔案和行為研究范式如何協同工作，以嚴格和相關的方式推進理論及實踐。首先，該框架的相關性周期突出了理解當前實踐環境并將已識別的信息技術實踐問題研究與其他會計子學科研究相集成的重要性。其次，框架的設計周期強調了理解迭代研究網絡、開發和評估事項、建立和證明理論以識別實踐意義、未來研究機會以及精煉事項最終目標的重要性。最后，該框架的嚴謹周期凸顯了整合不同理論基礎和方法論以及其他學科研究結果的重要性?？傮w而言，該框架提供了創建能夠滿足許多會計研究人員所討論的相關性和嚴格要求的研究網絡的要素[ 29 ]。

本文通過在信息技術內部控制、資源事件代理企業系統和持續審核中使用選定的研究來展示框架的動態，并通過使用該框架對實踐進行指導，以論證相關性周期的每個組成部分（如圖2的全球環境所示）。可擴展業務報告語言回顧示例研究網絡還說明了對研究和實踐具有影響的三個問題。首先，這些例子說明了相關性和嚴格性之間的張力。其次，示例事項說明了非常不同的研究動態。在某些情況下，構建構件（內部控制、持續審核和可擴展業務報告語言）是第一位的，而在其他情況下，理論構建（資源事件代理企業系統）則是第一位的。最后，示例事項識別出本文建議可以進一步推進研究和實踐事項之間的互相聯系。信息技術內部控制事項理論的發展受益于資源事件代理企業系統和持續審核的理論，資源事件代理企業系統評估研究可能受益于信息技術內部控制中使用的方法，持續審核構件的開發和評估可能受益于信息技術內部控制研究網絡中發現的問題;信息技術內部控制、資源事件代理企業系統和持續審核構件對知識庫的貢獻可能有利于可擴展業務報告語言構件的進一步開發?？傊疚膱D1中的研究框架支持使用多個重疊的研究范式來嘗試解決復雜世界中的復雜問題。

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