基于作業成本法探究醫學信息技術設備的效益

揭瑩 昆明冶金高等專科學校 楊蕊 昆明市第三人民醫院

引言

先進的醫學信息技術設備對于疾病的治愈有著非常重要的作用，相對于人的臨床治療，設備的準確率更高、功能更加強大，因此目前無論是醫療機構還是病人對于醫學信息技術設備有著非常嚴重的依賴。先進的醫學信息技術設備雖然對于醫療有著非常重要的作用，但是其購置和運營成本也是非常高的。因此對于醫療機構而言，每一臺醫學信息技術設備的采購決策都是一項非常重大的決定，如果無法確保醫學信息技術設備有效的運營，就會給醫療機構帶來非常大的經濟壓力。為解決高科技醫學信息技術設備采購和運營帶來的收益風險，需要在進行采購之前對各種設備近期的收益狀況有一個全面切實的分析，通過分析研究來決定是否購買相應的設備，而購買后又如何提高該設備的運營效益，最大限度地降低醫學信息技術設備帶來的運營成本效益風險。

在做出采購醫學信息技術設備決策之前可以進行充分的研究，主要包括醫院的經營現狀、對風險的評估結果、面臨的醫療環境、醫學信息技術設備質量和價格、科學分析能力等層面。本文以中國云南省昆明市某醫院近三年來的磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT、X線血管造影系統的運營現狀為例，主要采用作業成本法和傳統成本法對醫療機構中醫學信息技術設備的運營成本效益進行分析，進而為醫療單位在采購相關設備過程提供有價值的建議，盡可能地提高設備的運營收益率，降低可能出現的虧損情況。

一、文獻回顧

Akhavan S，Ward L，Bozic K Jc（2016）通過對關節成形術成本動因的分析，改進了該類手術的成本核算方法。Javid M，Hadian M，Ghaderi H.（2016）等研究了作業成本法在醫院單位成本核算中應用的情況，全面分析了作業成本法在醫療行業成本核算中的實際運用成果及發展前景。國內關于運用作業成本法核算醫療服務成本的研究雖然起步比國外晚了幾十年，但是隨著國內醫療改革的深入，醫療行業的服務定價、成本管理和經濟效益評價的重要性逐漸凸顯出來，近年來也有不少國內學者對上述問題進行了研究。李俊霞（2012）指出由于醫療行業提供的服務復雜多樣，患者的需求層次不盡相同，采用作業成本法進行核算比較符合醫療服務成本形成的特點。陳靜雅（2019）用作業成本法的理論分析了某縣級醫院CT科室的成本動因，并重新計算了該科室的成本，總結了作業成本法在醫療技術科室運用的優點和不足。單丹（2016）研究了醫療設備的成本和效益，對醫療設備從購置評估、運營直至處置提出了一些建議。

本文研究創新之處：在現有理論研究的基礎上，運用作業成本法對三種醫學信息技術設備的成本進行計算并與傳統成本法下的計算結果進行對比，分析了兩種成本法在計算結果上的差異并與醫學信息技術設備運營效益分析相結合，進一步豐富了研究成果。

二、研究方法

（一）相關概念與理論的運用

作業成本法遵循“提供的服務項目耗用作業，作業耗用資源”這一原理，首先確定資源和作業，將生產過程中消耗的各類資源按資源動因歸集到作業；其次再按照作業動因將作業中心歸集的各項成本費用分配到具體的產品和服務中；最后通過合計形成各類產品和服務的成本。作業成本法下并不是用一致的工時標準去分配間接費用，而是根據成本的驅動因素，找到各自合理的分配標準在各個作業中心之間準確分配間接費用，所以能得到更為客觀準確的結果。

（二）作業成本法運用于醫學信息技術設備成本核算的可行性分析

現代醫院的醫療設備種類繁多提供的醫療服務也呈現多元化趨勢，因此醫療設備的成本核算過程中，成本項目的劃分越來越細致，種類越來越多，核算對象也越來越多樣化；醫院提供的醫療服務較之以前更為復雜，表現為更多的專業和層次劃分。醫院針對不同專業不同層次需求的病人提供的醫療服務不同，相應消耗的資源結構差異巨大。所以分專業、分層次核算成本，更能保證醫療成本核算的準確性。

（1）由于作業成本法對各項成本項目具有很強的可追溯性，通過追溯不同作業消耗的資源并評價這些作業在醫療服務中的作用，使醫院能夠更清晰地劃分增值作業和非增值作業，為醫院的成本決策和改善醫療服務項目的經濟效益提供了更為準確的數據支持。

（2）醫院在使用醫學信息技術設備提供醫療服務的過程中具有明顯的多層次作業，不同層次的作業動因不同，因此應根據不同資源、作業和動因采用不同的標準分配間接費用，這些特點與作業成本法的核算特點一致，因而對醫學信息技術設備的成本核算使用作業成本法核算其成本具有可行性。

（3）由于成本因素數值越高，醫療機構的經營風險越高，同時經濟效益可以得到有效的保障越低。將作業成本應用在磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT、X線血管造影系統上，劃分作業和成本動因，得到相關設備相對客觀準確的資源消耗，計算醫療項目的成本，以此來優化醫學信息技術設備采購、管理、使用的業務操作流程，降低醫院昂貴設備采購的風險，提高相關設備的經濟效益，并希望日后可以將作業成本法拓展運用到醫院的其他方面，從而可以提升醫院的成本控制能力，改善醫院的績效評價方法。

（三）醫院成本核算現狀及作業成本法的運用

1.醫院的成本核算現狀

本文作為案例研究的醫院于20世紀50年代建立，目前使用傳統成本法對各科室成本進行核算，核算過程比較簡單，主要分為醫院公共運營成本核算和科室運營成本核算，醫學信息技術設備的成本則包含在科室成本中。醫院首先按部門和科室歸集費用，其次將行政部門費用分配到臨床和醫療技術科室，這個過程中一般以科室收入或者醫護數量作為標準。傳統成本核算方法比作業成本法容易理解，核算結果也比較穩定，便于不同時期各部門和各科室的成本比較和績效評價，所以該醫院一直采用該方法核算成本。

2.作業成本法在磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT和X線血管造影系統成本核算中的運用。首先進行資源、資源動因、作業和作業動因分析，其次確定作業成本的核算流程，再次建立作業成本核算的模型計算出各醫療服務項目的成本，最后將各醫療服務項目的成本按照使用的醫學信息技術設備進行歸集。

（1）資源和資源動因分析

在于該醫院財務負責人及相關科室醫生和護士交談后，根據醫院的運營情況將上述三種醫學信息技術設備的資源及其資源動因進行分析，具體如表1所示。

表1 資源和資源動因分析表

（2）作業及作業動因分析

在了解了磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT和X線血管造影三項醫療技術設備的業務流程后，最終確定了它們的四個作業，分別是：確認作業、檢查作業、審核作業和取片作業。

表2 作業與作業動因分析表

（3）作業成本法核算流程

在向該醫院財務人員及相關科室的技術人員座談后，經過認真分析、討論確定了作業成本法計算各類醫學信息技術設備的流程和核算模型。

在運用作業成本法核算磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT和X線血管造影系統的運營成本時，可直接計入各個醫療服務項目的成本如藥品材料、直接電費等將直接計入該醫療項目的成本；其他費用則按照資源動因歸集到作業中；再將各作業歸集的費用按照作業動因分配到各醫療項目成本，最終將各類醫療服務成本按照設備種類進行歸集形成各類設備的成本（見圖1）。

圖1 作業成本法核算流程圖

（4）各類設備成本核算模型

②各個設備檢查作業成本：

由于檢查作業主要是技術人員和輔助人員通過操作設備對患者進行檢查，各個項目耗用的醫療材料已經直接計入該設備成本，而且各項檢查耗用的時間可以估計出來，所以檢查作業成本以各項檢查的耗時作為分攤標準。

由于每名患者病情的差異，每次審核作業的耗時都不盡相同，醫院影像科也不能對每次審核的時間做出詳細的記錄，所以審核作業以項目數量作為分攤標準。

⑤關于電費的計算和分攤：

由于醫學影像科有自己的電表，所以每個月的電費能夠計算出來。而各類設備的耗電量則可以根據設備運行時間和各類設備的功率估算出來，由于醫學影像科的各項檢查的耗時可以合理估計并且比較穩定，這部分電費直接計入了各項醫療服務項目的成本，各項醫療服務直接消耗的電費按照如下方法計算：

由于各醫療信息技術設備除了正常工作時間外，在日常維護、檢修過程中也需要運行，甚至如MRI設備磁體監控和冷卻需要全天24小時運行，所以設備除了日常工作外的電費計入了設備維護費用，該部分電費按如下方法計算：

三、基于作業成本法的收益研究

根據之前確定的作業成本法核算流程，對磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT、X線血管造影系統的運營成本重新核算后，和傳統成本法下的核算結果進行對比。以2019年醫學信息技術設備成本結構情況為例，見表3和表4、圖2所示，從圖中可以看到磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT、X線血管造影系統這三種醫學信息技術設備中材料費用、折舊成本、人員費用所占比例非常高，基本可以達到總成本比例的78%左右，其中人員費用占比最高，折舊費用其次，維護費和材料費用也很可觀，水電費用占比最小。由此可以看出這三項醫學信息技術設備的固定成本和運行成本都非常高昂，在購買之前需要非常嚴謹的評估，從而對投資的收益情況有一個全面正確的認識。

由于傳統成本法下醫院只核算科室成本，影像科也只是根據各類設備的直接費用估算設備成本，其他間接費用要么是按收入比例分攤或者沒有分攤，這讓收入較高的設備分攤了更多的成本，而收入較低的設備成本則被低估了。

表3 2019年作業成本法計算的醫學信息技術設備成本構成

表4 2019年傳統成本法計算的醫學信息技術設備成本構成

圖2 基于作業成本法醫學信息技術設備磁共振成像系統近三年收益率研究（單位：萬元）

作業成本法則是將直接費用直接計入該設備成本，間接費用要么按動因分攤或者采用統一的方法分攤。所以作業成本法計算的結果更接近真實成本，而且由于作業成本法幾乎考慮了該科室所有的間接費用所以作業成本法計算的各設備成本略高于傳統成本法的結果（見表3、表4）。

基于作業成本法磁共振成像系統（MRI）近三年收益率研究如圖2所示。從圖中我們可以看到在2017-2019的最近三年時間，磁共振成像系統（MRI）的投資收益率表現得非常好，三年平均收益率在22%左右，每年凈收入接近400萬元，在醫學信息技術設備投資范圍中有著非常好的投資效果。

基于作業成本法醫學信息技術設備64排螺旋CT近三年收益率如圖3所示。從圖中的數據和趨勢圖可以看到近三年的時間內，64排螺旋CT的運營收益情況非常理想，年收入從800萬元逐年遞增900萬元左右，收益率也逐年提高，平均年收益率在49%左右，每年凈收益超過400萬元，屬于非常優秀的醫學信息技術設備投資。由此可以看出醫學信息技術設備的運營情況也可以達到非常理想的狀態，獲得非常高的投資收益。

圖3 基于作業成本法醫學信息技術設備64排螺旋CT近三年收益率（單位：萬元）

基于作業成本法醫學信息技術設備X線血管造影系統收益研究如圖4所示，從圖中的數據和趨勢圖可以看到在近三年的時間內X線血管造影系統的收益情況非常差，2017年-2018年處在虧損的邊緣，2019年則虧損了70多萬元，近三年的平均收益率在-0.15%左右，在醫學信息技術設備投資范圍內屬于比較失敗的投資案例。X線血管造影系統收益惡化主要是以下幾個原因造成的，首先該醫院在心腦血管疾病領域并不見長，受到多個競爭能力比較強的醫院擠壓，所以業務量一直不理想；其次2014年購買的X線血管造影系統屬于中端設備，近幾年由于技術進步較快，該設備已經比較老舊，性能遠遜于其他醫院的新設備，造成業務量進一步下滑，雖然2018年通過一系列措施提高了該設備的收入和收益率，但是2019年該設備的經營狀況急劇惡化，收益率跌至-14%。由此可見對于醫學信息技術設備的購入需要進行大量運營收益方面的因素研究，否則會帶來非常嚴重的虧損。

圖4 基于作業成本法醫學信息技術設備X線血管造影系統收益研究（單位：萬元）

四、結論

研究結果表明這三類醫學信息技術設備中材料費用、折舊費用以及人員費用所占支出非常高。以2019年磁共振成像系統（MRI）、64排螺旋CT、X線血管造影系統的成本為例，對比傳統成本法和作業成本法的核算結果可以看出它們核算結果比較接近，說明作業成本法計算的結果也是可靠的。兩種成本法下只有材料費用保持不變，原因是材料費用都是按醫療項目統計，兩種成本法下都是直接計入成本的；其他費用都出現了差異，主要原因一是分攤費用的標準發生了變化，二是作業成本法將整個科室的間接費用都包含在內，而傳統成本法只考慮了一部分間接費用。比較表3和表4的差異，我們可以看出作業成本法下64排螺旋CT的成本比傳統成本法下的計算結果增加較多，磁共振成像系統（MRI）次之，X線血管造影系統增加最少。這是因為近三年來64排螺旋CT業務量增長較快，作業強度比較大所以分攤了更多的間接成本；而X線血管造影系統近三年的業務量較之以前有較大萎縮，作業強度的減少導致分攤了較少的間接費用。這一結果與對三類醫學信息技術設備2017-2019三年的收益趨勢分析結果一致。

五、改善醫學信息技術設備運營效益的方法

（一）投資前做好科學論證

對于醫療機構來說，可以從以下環節加強投資前的論證：首先應對醫療環境、技術進步、醫院機構自身情況、產品質量、性價比等層面進行深入的調查和研究，涉及購買醫學信息技術設備的科室應該聯合財務部門將具體醫學信息技術設備的購買成本、安裝成本、運行成本及預期收入做出合理估算并形成報告，由醫院組織相關專家進行評估；其次醫學信息技術設備除設備本身投資較大，其配套設施投資也不容小覷。所以在投資前對設備所需的特殊建筑物建造成本、環境保護成本也需要充分考慮。

（二）分析作業價值，優化作業鏈

在醫學信息技術設備運營過程中，通過對作業價值的分析對不同醫學信息技術設備的作業進行評價，區分作業是否具有增值性、有效性，判斷作業是否有必要或合理消耗資源。通過分析作業價值，取消或替代非增值作業可以降低資源消耗，將有限的資源集中到增值作業中，通過提高核心醫療服務環節的質量和效率，達到優化作業鏈的目的。優化作業鏈既可以避免無效或低效的醫療服務環節，減少醫療服務支出，提升醫療服務效率；同時還可以規范醫療服務環節，實現醫療服務流程的標準化管理，從而形成醫學信息技術設備的標準成本，提高醫院對醫學信息技術設備成本決策的可靠性。

結語

對于醫療機構來說，醫學信息技術設備投資金額大，回報周期長，而且醫學信息技術設備的運營效益受到非常多的因素影響，在采購之前需要對醫院內外部環境進行研究評估醫學信息技術設備投資的價值，從而降低投資的風險；在醫學信息技術設備投資后則需要采用適當的方法持續對設備的運營成本和收益進行分析，優化成本管理從而提升醫學信息技術設備的綜合效益。