“營改增”后房地產公司企業所得稅匯算清繳的探討

吳巖

摘要：房地產公司由于其業務經營模式的特殊性，其產品在開發階段即已產生預售收入，在產品竣工驗收階段產生銷售收入，兩個階段對于房地產公司的企業所得稅核算繳納及匯算清繳都會產生影響。文章針對“營改增”政策下房地產公司企業所得稅匯算清繳的概念、影響、風險點進行闡述，分析房地產公司如何就企業所得稅進行納稅籌劃及風險管控，以指導實務中的會計核算與納稅處理。

關鍵詞：“營改增”;房地產企業;所得稅;匯算清繳

一、引言

近年來，房地產行業企業發展迅速，對國家經濟發展及人民生活品質提升都發揮了積極的作用。房地產公司項目開發周期長，資金規模大，我國為鼓勵房地產行業企業經營發展，針對房地產行業企業稅目、稅率及特殊業務處理上給予較多的政策法規支持。房地產公司在經營發展好本業的基礎上，要組織財務人員、稅務人員學習相關法律法規，重視企業稅務籌劃工作，轉變納稅觀念，實現對企業經營活動、財務活動的科學化管理，降低企業涉稅風險。

二、房地產公司企業所得稅匯算清繳相關概述

（一）企業所得稅及匯算清繳

企業所得稅是國家對生產經營企業的生產經營所得征收的一項稅，是國家對企業進行稅務管理的一種方式。當前，企業所得稅的征收方式是按照月度或季度企業預繳企業所得稅額，在會計年度末對當年會計年度內企業所得稅納稅額的實際情況進行匯算清繳，核實是否符合企業實際經營情況，對具體納稅額進行補繳或退稅，對企業所得稅稅額進行綜合性地判斷與核算。

（二）房地產公司企業所得稅匯算清繳

房地產公司企業所得稅匯算清繳就是在一個會計年度結束后企業所得稅在相應會計年度內按照相應法律法規規定核算實際應繳納所得稅額的過程。具體匯算清繳的內容主要是對房地產公司的核心業務內容開展情況進行核實核對，包括房地產產品開發及產品竣工的節點確認及合理性判斷，房地產產品開發銷售收入確認，相應產品成本費用計提的合理性確認，企業內部經營管理費用、職工福利的發生，以及對外投資、股東分紅等經濟往來活動的合理性確認，其本質上是對房地產公司銷售收入及成本費用等會計科目處理合規性、合理性的判斷分析過程。同時，房地產企業在預售階段取得的銷售收入在當年的企業所得稅核算中按預交形式處理，在項目完工后對預售階段的收入需要進行企業所得稅納稅調整。

（三）“營改增”政策下房地產公司企業所得稅影響變化

首先，“營改增”政策下房地產公司預售產品的收入確認問題。“營改增”前，房地產公司預售未完成產品時，其應繳納的企業所得稅為預收收入的5%，并且營業稅可以作為扣除項目進行稅前扣除。“營改增”以后，企業所得稅屬于價外稅，不再進行稅前扣除，其扣繳方式是按照預售收入的3%計算預繳稅款，適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算;適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。

其次，“營改增”政策對企業所得稅應納稅所得額產生影響來自多個方面。例如，企業當期允許扣除的土地價款可以從應納稅所得額基數中扣除，進而對企業應納稅所得額金額產生影響。

三、房地產公司企業所得稅匯算清繳需要關注的關鍵點

（一）預繳企業所得稅注意事項

1. 按照實際利潤額預繳月度或季度企業所得稅

根據企業所得稅法的相關要求，當前，房地產公司預繳企業所得稅時應將企業實際利潤額作為預繳基數進行核算，相較過去的利潤總額預繳基數，其關鍵在于對房地產公司往年會計年度中產生的虧損可以彌補，對于不征稅、免稅收入可以加以扣減，體現更加合理的預繳基數參考。

2. 對于政策明確提出不征稅收入可以調減

國家規定的不征稅收入可以不計入收入總額當中，包括財政撥款、國家津貼等形式的收入，在2020年的減稅降費類政策指引下，一些減免類政策收入在稅前扣除的范圍比例也需加以關注，在核算企業所得稅及處理匯算清繳過程中要注意相關政策影響下的條件應納稅額處理。

3. 針對房地產公司未完工產品的預繳規定

房地產公司可以依據《房地產開發經驗業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31 號）中對于預繳企業所得稅的計算方式進行繳納。根據企業預期毛利額，計算當期的應納稅所得額，在開發產品完工驗收后，對企業實際銷售收入的毛利額與預期毛利額之間的差額進行核算，計入到當年企業所得稅應納稅所得額，并對實際毛利額與預期毛利額的差異調整進行說明，相關證明資料提供給當地稅務機關核實。

（二）房地產公司企業所得稅匯算清繳的納稅風險識別

1. 預提金額問題

房地產公司在未完工前可以按照施工工程合同總金額不超過10%的比例預提。實務中曾出現過部分房地產公司對于工程合同總金額的定義和范圍進行主觀擴大，對于不屬于可預提的費用項目也進行預提或部分預提金額超過10%等方式來多預提成本，存在較大的納稅稽核風險。

2. 收入確認問題

房地產公司在進行企業所得稅匯算清繳時，在會計核算收入確認時間節點與國家稅法上的要求不完全一致，財務會計核算收入確認以交房為時間節點進行收入確認，稅務上客戶與房地產公司簽訂合同并繳納房款、銷售產品竣工備案、銷售產品完成交付三個節點滿足其中之一即可確認收入，此時需要核算當年的實際毛利額及應納稅所得額。

四、“營改增”政策下如何對房地產公司企業所得稅進行納稅籌劃的思考

（一）明確納稅主體

房地產公司有必要進一步強化納稅主體法律責任意識。實務中，一些房地產公司為回避工程項目中的特殊性業務處理，在匯算清繳過程中較為被動地配合稅務機關開展清算工作。房地產公司項目開發過程中總包、分包情況復雜，受工期限定，具體工程可能存在跨會計核算年度的可能，這使得外部機構匯算清繳工作開展有一定難度，房地產公司有必要結合項目建設周期、項目預售階段收入等關鍵節點提供相應的會計憑證、會計報表等，主動向納稅機關申報納稅并提供相應資料，充分配合納稅機關對匯算清繳結果進行核查并承擔相應法律責任。房地產公司納稅人作為納稅主體承擔著預繳、清算、補繳的主體責任，要主動開展公司年度會計末匯算清繳工作。

（二）合理確認應納稅額

在確定企業所得稅納稅所得額這一環節上，各行業企業都極大可能發生應納稅稅額范圍擴大或縮小的可能性，房地產公司在實務中處理企業所得稅預繳和匯算清繳時要關注相關法律法規、國家財政局、稅務總局發布的減稅降費政策等，嚴格依據相關政策法規的具體要求進行金額預提。在企業所得稅匯算清繳時，房地產公司可以對公司5年內未補齊的經營虧損進行彌補。

（三）強化內部稽核

如前文所述，房地產公司在實務中多預提金額或延遲確認收入等情況偶有發生，這可能會給企業經營帶來納稅風險。針對這種情形，企業管理者有必要強化公司內部稽核，加強自查自糾，對于各地子公司可以采取跨區互相審計的方式來強化內部稽查的實施效果，嚴格控制企業所得稅的涉稅風險。企業財務人員更熟悉房地產公司內部組織架構、經營模式和商業邏輯，在開展相應的稅務內部稽查過程中，容易發現應納稅額核算中的問題，及時排查風險。同時，房地產公司要加強企業涉稅風險的領導責任，對于不同程度的違法違規行為在員工職業行為規范及勞動合同中加以約定，對于情節嚴重、造成十分惡劣影響的責任人及相關人員要給予對等的處罰或解聘，從制度上規避企業和人員涉稅風險。

（四）合理納稅籌劃

實務中，房地產公司項目開發周期長，資金投入規模大，往往在項目開發過程中也面對著現金流緊張的問題，為了保證企業現金流充足，一些房地產公司采用多種方式延后項目竣工驗收時間、房屋交付時間等，這種情況需要房地產公司嚴格依據法律規定，執行納稅政策，合理合法控制企業所得稅納稅時間節點。如果房地產企業銷售收入符合稅務確認收入條件時，房地產公司財務人員要具備高度的敏感性，提前處理好企業所得稅應納稅所得額的核算與計提，避免因資金不足而回避繳納，可能面臨涉稅風險及繳納滯納金的風險。

房地產公司可以在企業所得稅及國家稅法相關要求下，合理控制企業納稅與公司整體經營進度的匹配，保障公司資金充足、運行穩定。房地產公司開展經營與納稅，其財務人員要充分掌握和熟悉國家稅法、企業所得稅、增值稅等稅制管理辦法及要求，對應納稅額稅前扣除范圍、比例、節點進行統籌，在合法合規的前提下對于可開展稅前扣除的項目進行研究，適當調整企業會計賬目。

（五）做好法律政策研讀

房地產公司要把握政策的前沿性，涉及納稅的法律法規、政策、管理辦法較多，且會計核算和納稅籌劃上可能存在不同的要求和節點容易造成混淆，公司財務人員在實務中要準確、清晰地開展匯算清繳工作也有一定的難度，要關注相應政策的時效性，避免讓公司陷入納稅風險，必要時可以考慮引進外部稅務代理機構以更好地開展企業納稅籌劃工作。房地產公司要熟悉和掌握現行法律法規，在規定的時間和范圍內完成企業所得稅匯算清繳工作并報送相應稅務機關。財務人員可以就國家減稅減費類政策進行充分研讀把握，對國家實施的普惠性稅收減免政策要加以應用，對政策性不征稅收入合理開展稅前扣除，嚴格依法控制稅前扣除的范圍和比例，在匯算清繳中給企業減稅降費，節約公司運作成本。

五、結語

房地產公司企業所得稅的匯算清繳工作不僅是國家征稅管理的現實要求，而且是企業持續健康發展的客觀需要。房地產公司要加強相關法律法規的學習掌握和應用，切實落實好企業所得稅預繳及匯算清繳工作，降低企業涉稅風險，合理開展房地產公司納稅籌劃，保證企業在外部競爭中能夠形成持續穩定的輸出，夯實內部經營管理基本功。

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（作者單位：文昌海石投資有限公司）