生物資產(chǎn)準(zhǔn)則在國(guó)儲(chǔ)林PPP建設(shè)項(xiàng)目中的應(yīng)用問(wèn)題研究

何秀均

摘要：國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目不僅關(guān)系到環(huán)境保護(hù)與綠水青山建設(shè)，同時(shí)也是實(shí)現(xiàn)貴州省林業(yè)發(fā)展與國(guó)土綠化、推動(dòng)綠色發(fā)展決勝脫貧攻堅(jiān)促進(jìn)鄉(xiāng)村振興的重要舉措，是探索發(fā)展新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)的有益嘗試，對(duì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展具有重要意義。國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)是采用PPP模式對(duì)我國(guó)國(guó)家儲(chǔ)備林培育的建設(shè)項(xiàng)目。總體上看引入了社會(huì)資本參與到各項(xiàng)林種的培育、撫育等工作。而國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目中的林木資產(chǎn)屬于生物資產(chǎn)，所以應(yīng)當(dāng)基于生物資產(chǎn)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)管理。本文對(duì)生物資產(chǎn)準(zhǔn)則在國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目中的應(yīng)用進(jìn)行分析，結(jié)合PPP建設(shè)模式下分析會(huì)計(jì)核算的應(yīng)用問(wèn)題，并提出相應(yīng)的改進(jìn)對(duì)策。

關(guān)鍵詞：生物資產(chǎn);信息披露;PPP建設(shè)項(xiàng)目;問(wèn)題;對(duì)策

國(guó)家儲(chǔ)備林企業(yè)，對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)核算工作缺乏足夠的了解，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中，根據(jù)一般性的資產(chǎn)特征開(kāi)展會(huì)計(jì)核算。因此很多會(huì)計(jì)核算的數(shù)據(jù)與實(shí)際數(shù)據(jù)之間產(chǎn)生了一定的差異，不利于我國(guó)國(guó)家儲(chǔ)備林企業(yè)更好的提升內(nèi)部綜合水平。因此需要加強(qiáng)針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的重視程度。只有這樣才能夠全面的提升國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算綜合水平，為企業(yè)的內(nèi)部財(cái)務(wù)管理活動(dòng)提供良好的基礎(chǔ)。

一、生物資產(chǎn)準(zhǔn)則相關(guān)概述

生物資產(chǎn)根據(jù)不同的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)可以分為不同的類(lèi)型。生物資產(chǎn)可以分為植物、動(dòng)物、微生物等多種類(lèi)型;按照生產(chǎn)周期的不同，可以把生物資產(chǎn)分為年度生物資產(chǎn)和常年生物資產(chǎn);根據(jù)成熟度的不同，可以把生物資產(chǎn)劃分為成熟的生物資產(chǎn)和不成熟的生物資產(chǎn)。我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要是根據(jù)資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移方式的不同進(jìn)行劃分的。

二、國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目核算管理中存在的問(wèn)題

（一）國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)界定不明

目前國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目管理的過(guò)程中，針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)界定不是非常的明確。雖然針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)進(jìn)行了一定的分類(lèi)，但是什么樣的資產(chǎn)納入不同的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)類(lèi)別中，沒(méi)有建立明確的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致目前國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)核算不是非常的準(zhǔn)確。根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)應(yīng)該確定為消耗性國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)、生產(chǎn)性國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)以及公益性的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)。但是目前國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目沒(méi)有針對(duì)這三種國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)進(jìn)行明確的分類(lèi)，完全是根據(jù)實(shí)際經(jīng)驗(yàn)以及管理者的管理需求進(jìn)行劃分，導(dǎo)致最終國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)分類(lèi)后，各個(gè)類(lèi)別之間的資產(chǎn)存在混淆的情況，這不利于國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算水平的全面提升。

（二）現(xiàn)存折舊方法的缺陷

根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定，針對(duì)活性物的資產(chǎn)不應(yīng)該采用加速折舊的方法進(jìn)行折舊。因?yàn)榧铀僬叟f使得成本迅速增加。但是在實(shí)際的過(guò)程中，國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)不需要進(jìn)行折舊，其整體的資產(chǎn)價(jià)值還在逐年的增加。只有在后期成熟以后，其才會(huì)出現(xiàn)加速折舊的需求。目前企業(yè)采用的是平均年限法進(jìn)行，資產(chǎn)的折舊導(dǎo)致國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的活性資產(chǎn)在成熟后無(wú)法增加成本，而且前期的成本費(fèi)用相對(duì)比較高，這影響了資產(chǎn)折舊金額的準(zhǔn)確性，不利于資產(chǎn)水平的全面提升。

（三）公允價(jià)值計(jì)量模式引入的困境

國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)計(jì)量模式基本都為歷史成本法，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：

借：生產(chǎn)成本—育林業(yè)務(wù)—原材料（市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)價(jià)格）—肥料? 735668.76

貸：原材料—育林業(yè)務(wù)—肥料? 735668.76

借：生產(chǎn)成本—育林業(yè)務(wù)—原材料（市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)價(jià)格）—藥品及治療費(fèi)用? 85604.84

貸：原材料—育林業(yè)務(wù)—藥品?85606.85

由此可見(jiàn)，國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目基本采用的都是歷史成本法，缺乏公允價(jià)值計(jì)量，對(duì)于自身國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)也主要采用投入資產(chǎn)的歷史成本計(jì)價(jià)。當(dāng)國(guó)家儲(chǔ)備林價(jià)格大幅上漲時(shí)，歷史成本法顯然不符合市場(chǎng)價(jià)格，兩者差距較大，這反映了國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的不準(zhǔn)確。目前我國(guó)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的市場(chǎng)還不是很完善，很多活性國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)沒(méi)有標(biāo)準(zhǔn)的市場(chǎng)價(jià)值可以參考。因此在確定其整體市場(chǎng)價(jià)值的過(guò)程中都是采用公允價(jià)值計(jì)量的方式。很多資產(chǎn)的評(píng)估都是人為操作的，因此缺乏公允性。這樣導(dǎo)致活性的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值之間存在較大的偏差，影響了整體的商務(wù)型資產(chǎn)核算工作的開(kāi)展。

（四）信息披露不足

目前我國(guó)企業(yè)針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的信息披露不是非常詳細(xì)，主要是披露了國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的最終價(jià)值。針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的性質(zhì)分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)以及不同的地理環(huán)境、氣候等相關(guān)因素，都沒(méi)有進(jìn)行細(xì)化的信息披露，導(dǎo)致信息使用者很難根據(jù)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的賬面價(jià)值，來(lái)確定是否符合國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。從國(guó)家儲(chǔ)備林PPP項(xiàng)目年報(bào)的報(bào)出日期來(lái)看基本符合年度報(bào)告在每一會(huì)計(jì)年度結(jié)束后的第4個(gè)月內(nèi)披露的規(guī)定，但仍有很多的其他區(qū)域公司直到4月中、下旬才開(kāi)始公布它的年度報(bào)告。在這么長(zhǎng)的時(shí)間中，有很大的概率會(huì)使年度報(bào)告所披露的內(nèi)容失去作用，而且也會(huì)幫助一些不確切的消息產(chǎn)出。另外，國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目的相關(guān)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、投資狀況、會(huì)計(jì)政策應(yīng)用方面披露并不詳盡，這不利于外界對(duì)于國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目的深入了解。而且我國(guó)生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于生物資產(chǎn)的成本分?jǐn)傔M(jìn)行了規(guī)定，但是對(duì)于生物資產(chǎn)的資產(chǎn)減損、相關(guān)無(wú)形資產(chǎn)分?jǐn)偂⒊杀敬_認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)卻沒(méi)有做出詳細(xì)的規(guī)定，尤其國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目是多方參與投資，必然國(guó)家儲(chǔ)備林的林木產(chǎn)成品要參與市場(chǎng)交易，此時(shí)如何進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)價(jià)以及資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)的會(huì)計(jì)核算，準(zhǔn)則中也沒(méi)有進(jìn)行具體規(guī)定。

三、完善國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目管理問(wèn)題的對(duì)策

（一）細(xì)化國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的確認(rèn)和分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)

在我國(guó)的規(guī)章制度中依據(jù)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的用途和目的進(jìn)行不同的分類(lèi)，活性物種資產(chǎn)中的各種不同類(lèi)型又有各自的生長(zhǎng)特性與周期，將國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)分為這三種類(lèi)型，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)很容易會(huì)造成折舊等一系列成本的錯(cuò)誤劃歸。以國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目為例，相關(guān)工作人員要根據(jù)它的成長(zhǎng)活性具體分為幼年、成長(zhǎng)期、成年期、衰老期四個(gè)階段，來(lái)實(shí)施不同的財(cái)務(wù)核算、會(huì)計(jì)確認(rèn)及計(jì)量方法，然而這需要會(huì)計(jì)人員加強(qiáng)職業(yè)判斷，并積極結(jié)合業(yè)財(cái)融合工作系統(tǒng)，分析國(guó)家儲(chǔ)備林的成長(zhǎng)培育情況，分析其是否進(jìn)入成年?duì)顟B(tài)，是否達(dá)到資產(chǎn)可使用狀態(tài)。成年的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)是指進(jìn)入了成年階段，是可以完整的提供服務(wù)的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)，未成年的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)無(wú)法提供資產(chǎn)收益，不能作為產(chǎn)成品進(jìn)行核算，也不需要公允價(jià)值計(jì)量。

（二）改進(jìn)生產(chǎn)性國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的折舊政策

為了能夠更好的適應(yīng)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的特征，保障企業(yè)針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算水平的全面提升，企業(yè)應(yīng)該優(yōu)化無(wú)形資產(chǎn)的折舊政策。根據(jù)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的特征進(jìn)行會(huì)計(jì)折舊。為了更好的適應(yīng)商務(wù)性資產(chǎn)的需求，企業(yè)可以改用產(chǎn)量法，根據(jù)生產(chǎn)產(chǎn)量以及國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的特征確定具體的折舊金額。這樣能夠在茁壯成長(zhǎng)期以及成年期和老化期更好的分配相關(guān)的成本，實(shí)現(xiàn)收入與成本的配比，保證最終企業(yè)整體產(chǎn)品價(jià)值的科學(xué)性。

（三）逐步推進(jìn)公允價(jià)值的分類(lèi)實(shí)施

在我國(guó)，生產(chǎn)使用活性物種資產(chǎn)的完整交易市場(chǎng)幾乎不存在，即使在某些情況下目前無(wú)法獲得生產(chǎn)使用活性物種資產(chǎn)的原始價(jià)值，國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目也可以通過(guò)估算法轉(zhuǎn)化為當(dāng)前價(jià)格，以確定其公平銷(xiāo)售的價(jià)格。在這種情況下，用生產(chǎn)性國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的公允價(jià)值代替歷史成本計(jì)量是非常有效的，建議適當(dāng)放寬研究國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)公允價(jià)值的應(yīng)用條件。國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目的公允價(jià)值計(jì)量、核算、應(yīng)用已成為經(jīng)營(yíng)中的一個(gè)難題。需要通過(guò)立法法規(guī)和嚴(yán)格的監(jiān)督，實(shí)施具體經(jīng)營(yíng)的公平交易價(jià)格計(jì)量，才能提高信任程度。本文建議結(jié)合國(guó)際上的林木的市場(chǎng)交易價(jià)格，并結(jié)合我國(guó)林木市場(chǎng)實(shí)際情況，制定符合我國(guó)市場(chǎng)供需雙方心理預(yù)期的國(guó)家儲(chǔ)備林產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格，并在會(huì)計(jì)核算時(shí)給予一定的信息參考。

（四）完善國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)信息披露制度

研究認(rèn)為，國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目要擴(kuò)充與國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)損失等制度的對(duì)外說(shuō)明，原因是資金環(huán)境與地質(zhì)氣候下生產(chǎn)的一波三折，使國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)相關(guān)的企業(yè)成為極易產(chǎn)生損失的企業(yè)，所以應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)農(nóng)業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)損失對(duì)外說(shuō)明。我國(guó)的國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)在進(jìn)行管理的過(guò)程中，需要針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的相關(guān)信息進(jìn)行更加詳細(xì)的信息披露，要求制定完善的生物信息披露制度，相關(guān)的制度必須嚴(yán)格規(guī)范國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)信息披露內(nèi)容以及披露方式。具體情況應(yīng)該從以下幾個(gè)方面加強(qiáng)管理：首先應(yīng)該針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)取得的方式以及取得付出的對(duì)價(jià)進(jìn)行詳細(xì)的信息披露。如果在此期間發(fā)生了自然天氣的變化或者出現(xiàn)了自然災(zāi)害等情況，也需要針對(duì)收入和費(fèi)用情況進(jìn)行明確的披露。其次，進(jìn)行財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的過(guò)程中，還需要針對(duì)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的利潤(rùn)進(jìn)行全面的對(duì)外披露。在披露的過(guò)程中包括凈收益以及其他收益等相關(guān)項(xiàng)目，這樣能夠更好的衡量國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)給企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值，對(duì)于企業(yè)國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的了解更加的深入具體。

四、結(jié)束語(yǔ)

目前國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)具有很明顯的特征，因此需要嚴(yán)格的遵守國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)的特征開(kāi)展核算。這樣才能從整體上全面提升國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)核算的綜合水平，對(duì)于保障生活性資產(chǎn)核算工作更好的開(kāi)展具有非常積極的意義。

本文通過(guò)與國(guó)家儲(chǔ)備林企業(yè)之間的相關(guān)情況的研究分析，結(jié)合國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目的實(shí)際情況進(jìn)行了國(guó)家儲(chǔ)備林資產(chǎn)核算問(wèn)題進(jìn)行深入研究，并提出了相應(yīng)的國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的規(guī)范化對(duì)策，以促進(jìn)國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算水平提升，然而國(guó)家儲(chǔ)備林PPP建設(shè)項(xiàng)目由于產(chǎn)權(quán)復(fù)雜、市場(chǎng)交易確認(rèn)存在一定難度，所以其會(huì)計(jì)核算的科學(xué)規(guī)范也將是一個(gè)長(zhǎng)期持續(xù)探索的過(guò)程。

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