河南省上市公司內部控制成本效益探究

李婉

（鄭州經貿學院，河南 鄭州 450000）

河南素有“九州腹地、十省通衢”之稱，是全國重要的綜合交通樞紐及人力資源流、物流、信息流中心。2020年度，河南省的地區生產總值達54997.07億元，同比增長1.3%1①數據來源：河南省統計局《2020年河南省國民經濟和社會發展統計公報》。截至2021年7月，河南省A股、B股上市股票共有91只。

當前，我國經濟全球化發展進一步深化，在“一帶一路”發展戰略下河南省上市公司發展已經迎來了前所未有的機遇，也面臨更多的挑戰。如何在競爭激烈的市場占據一席之地，進而獲取經濟效益形成公司發展的良性循環，是每個上市公司所面對的根本問題。內部控制是上市公司管理的一個重要組成部分，對公司經濟效益具有十分重要的影響，在公司管理水平的提升過程中，對其內部控制的要求也在不斷提高。

上交所和深交所主板上市的公司自2012年1月1日起開始，必須對自身內部控制的有效性進行評價并披露相關報告。因內部控制屬于企業管理范疇，各公司不能死搬指引條款，需具體問題具體分析。上市公司在實施內部控制時應當權衡實施控制成本和預期收益，統籌考慮投入成本和產出效益之比；進而從公司的整體利益出發，要以適當的成本實現有效的公司控制。

一、內部控制成本與效益

（一）內部控制投入的成本

內部控制成本就是指在建立、實施、評價內部控制過程中所發生各種費用的總和。根據公司內部控制設計、實施和評估等流程，其成本具體可分解為：

1.設計成本

設計成本主要是指設計內部控制過程中所發生的費用。具體包括勞務費用在內的調研費用、咨詢費用、中介機構費用等[1]。

2.實施成本

由于法律法規的不斷完善、經營環境處于動態變化、經營業務不斷調整等影響，內部控制的實施需要人、財、物的不斷付出。因此，實施成本是指為了維持相關制度的正常運行，確立并維護內部控制環境、實施內部控制流程產生的各項管理費用。具體包括建立內部控制組織結構、構建并維護IT系統等[2]。

3.評估成本

《企業內部控制評價指引》要求執行內部控制規范體系的企業要定期對內控有效性進行評價并編寫自我評價報告。評估成本是指對于內部控制體系運行的有效性進行評價和維護的成本，包括企業內部檢查人員對內控流程的執行情況進行檢查及企業內外部環境變化致使內部控制流程進行更新改進等所產生的成本[3]。

4.其他成本

其他成本包括機會成本以及因內部控制失效出現差錯、非授權使用、濫用職權等導致的浪費或是損失等，以及采取相應補救措施所需付出的成本。

（二）內部控制產生的效益

內部控制產生的效益是指通過內部控制各方法、措施和流程在公司內良好的運行，保障公司按照公司既定目標穩定的發展[4]。為了實現公司發展的可持續性，首先要控制公司各項風險的同時追求穩定的收益。公司的經營管理要保證合法合規、會計報告真實完整，能夠創造經濟效益，合理規劃、實施公司戰略，從而實現可持續發展。

二、河南省上市公司內部控制現狀

根據現行企業會計準則的相關規定，內部控制成本效益并沒有在財務報告中直接列示，本文參考了談禮彥（2018）、商思爭（2020）等學者的相關研究方法，對公司內部控制的成本與效益進行了量化。同時，為了抵消上市公司之間存在的規模差異，在統計成本費用時除以各公司各年的年末資產總額。

（一）內部控制成本

1.設計成本

成本-效益原則為內部控制的眾多設計原則之一。各公司在設計內部控制時應力求“合理且經濟”，既要保障其“控制力的有效”又要避免過度造成浪費。相關制度的設計離不開對公司內部結構進行調查，找出內控關鍵環節以及風險控制點，而測量內部控制設計需要聘請專業人員或是咨詢外部人員，為了避免重復計算審計費用（評估成本），因而需要剔除審計費。因此，引入內部控制效率，要將其維持在一個相對最優的范圍內，內部控制設計成本的計算方法為：（咨詢費或中介服務費-審計費用）/年末資產總額。使用以上指標計算方法，通過統計近十年河南省各家上市公司的平均數據可以發現，2011年至2016年期間內部控制設計成本基本維持在0.06，在2017年達到0.157%的極大值，之后便進入下降通道，如圖1所示。

圖1 河南省上市公司內部控制設計成本均值圖

2.實施成本

公司是由一系列契約締結而成的集合體，契約關系從實質上來說是公司治理的核心。訂立契約對各方當事人來說既是權利的保障，也是一種責任和約束，鑒于“理性經濟人”假設，契約各方當事人自然也需要在履約過程中獲得相應的回報。對于公司內部控制實施過程中涉及的人員而言，工資薪酬（包括各項福利）就是一種非常直接的回報。如果這份回報或利益補償不合理，契約的遵守和履行便不復存在，內部控制的實施也就無從談起。從內部控制制度設計的全面性原則來看，內部控制的實施需要實現“董事會-管理層-風險管理相關人員-財務負責人-內審人員-企業員工”的公司全員參與。因此，內部控制實施成本通過以下指標來量化和衡量：管理費用中工資薪酬/年末資產總額。通過相關數據統計和整理結果可以發現，近十年來河南省上市公司內部控制實施和執行成本總體呈現出下降趨勢，在2018年出現了最小值0.801%，如圖2所示。

圖2 河南省上市公司內部控制實施成本均值圖

3.評估成本

內部控制是為了解決代理沖突的一種機制，而內部控制設計及其實施是否合理、有效則需要獨立于兩者的專業第三方對其進行評估。內部控制的一個重要目標就是保障會計報告的可靠性，因此，外部審計就是實現這一目標的最佳選擇。因此，內部控制評估成本可通過以下指標來衡量：審計費用/年末資產總額。針對近十年河南省上市公司的相關數據進行了收集和整理后發現，內部控制評估成本總體呈下降趨勢，如圖3所示。

圖3 河南省上市公司內部控制評估成本均值圖

結合以上統計數據結果來看，近年來由于河南省上市公司的總體規模在逐漸擴大，內部控制各項成本所占比重整體基本呈現出了下降趨勢，從內部控制各項成本投入大小的角度來看，河南省上市公司整體對內部控制的重視程度并沒有隨著公司規模的擴大而提升。

（二）內部控制效益

如前所述，內部控制制度的根源在于所有權和經營權的分離，其實質是為了保護投資者的利益而設立的一種機制，通過對公司經營管理進行監督，改善經濟效益；同時對風險的防范與控制，避免投資者遭受損失，為公司的穩定發展保駕護航。因此，內部控制并不能直接產生效益。

通過近十年河南省上市公司的平均數據可以發現，資產收益率（ROA）總體呈下降趨勢，2012年最大值為11.41%，這與同期河南省GDP增速總體放緩有一定關系，如圖4所示。而河南省上市公司的經營杠桿系數（DOL）在近十年呈現先上升后下降的趨勢，在2015年達到最大值2.058。在2015年以后，河南省上市公司經營風險逐步得到控制。

圖4 河南省上市公司ROA均值與河南省GDP增速圖

圖5 河南省上市公司DOL均值圖

綜上，從內部控制效益的角度看，河南省上市公司平均資產收益率在逐年下降，而經營風險在2011年-2015年卻在逐漸攀升，盡管從2016年開始回落，但從以上兩個指標的角度來講，內部控制效果總體上并不十分理想。

三、改善河南省上市公司內部控制成本效益的方式

進一步完善公司內部控制制度，培養內部控制的專業人才，改善管理意識，適當調節內部控制成本，才可以提升河南省上市公司的效益。

（一）重視內部控制制度，提升全員的風險管理意識

公司決策者和管理層的觀念和想法是構建完善的內部控制制度的關鍵，需要明晰其職責并實施有效監督；而內部控制并不只是決策者和管理層參與，與風險管理一樣是需要公司全員參與的。通過對河南省上市公司內部控制設計成本的分析發現，近幾年設計成本逐年下降。為了提升全員參與內部控制管理，公司應該多組織員工學習相關法律法規，到其他公司學習、調研，或者聘請內控專家、行業精英為員工進行培訓，使得公司全體決策者和員工能夠充分認識到公司內部控制的重要性，提升全員內部控制、風險管理意識，這樣才能促進公司長期穩定發展，提高公司的經濟效益。

（二）加強公司運營分析，提升管理人員的服務意識

內部控制實施的重要內容之一就是對公司運營情況的分析。良好的經營情況分析是公司投資者的一項重要投資參考，同時也是公司決策者的一項重要決策前提。有效的公司運營分析報告可以保障決策的及時性和有效性，并最終達到提升公司經濟效益的目標。通過對河南省上市公司內部控制實施成本的分析可以看出，近十年實施成本在逐年下降，ROA也在逐年下降。因此，需要提升管理人員的服務意識，加強管理人員對公司運營情況的分析，對公司各項業務進行單獨分析、綜合分析，找出營銷運營效果的成因與不足，并及時提出改進措施與方法，找到適合自己公司新的利潤增長點，提升公司的經營效率與效益。

（三）合理利用外部審計，對內部控制的有效性進行評估

由于公司的內外部環境是處于不斷變化之中的，甚至公司的業務也是在變化的，因此內部控制的流程需要及時進行調整和改變。盡管針對環境的變化通過內部審計與評價可以達到防范風險的目的，但是由于一般的內部審計人員很難擁有與決策層、管理層一樣的政治意識和堅決的執行能力，因此單獨靠內部審計與評價往往會出現內部控制執行不到位、監管不到位的情況。這時就需要外部審計來添補內部審計形同虛設的窟窿。通過對河南省上市公司內部控制實施成本的分析可以看出，近十年評估成本在逐年下降，也就是外部審計的作用正在慢慢變弱。因此，需要合理提升外部審計的力度，保證對公司內部控制的有效性進行評估，從而提升公司的經濟效益，達到防范內外部風險的目的。

四、結束語

綜上所述，在當前激烈的市場競爭形勢下，改善河南省上市公司內部控制成本、提升效益，既是規范公司內部管理的需要，同時也是提高河南省地區經濟效益的需要。河南省上市公司應正視現階段內部控制管理中存在的不足，結合自身情況，采取有力的措施控制成本，提高效益，確保公司的健康、有序、可持續發展。