《政府會計制度》三級公立醫院財務核算

劉汀 雅安市人民醫院

引言

2017年我國發布了《政府會計制度》并規定于2019年1月開始實施。公立醫院作為我國事業單位的重要組成部分，在新的歷史階段應該了解《政府會計制度》的內涵，并確定新的發展路徑，這樣才能指導醫院的財務管理工作。根據近兩年的實踐經驗可以發現，在《政府會計制度》實施以來，三級公立醫院的財務核算模式已經發生了明顯變化，該制度的優越性逐漸凸顯，值得關注。

一、《政府會計制度》的基本內容

《政府會計制度》中的預算會計部分，實際上是對政府收支的數目、性質以及關系等進行精準記錄與梳理的一個過程，能夠反映出各級預算的執行情況，對未來事業單位預算管理的工作要求，具有深遠影響。與傳統的財務管理相比，《政府會計制度》強調了財務會計與預算會計之間的適度分離與相互銜接，這一模式符合當前我國社會發展的基本情況。其中《政府會計制度》中所提出的“適度分離”體現了以下內容：① “雙功能”性的特征。在會計核算的基礎上，不僅能夠提供基礎的財務核算功能，也能用于預算會計分析，對各財務要素進行匯總整合，可以更好地了解公立醫院當前的財務狀況。② “雙基礎”的特性。公立醫院在日常財務管理中，財務會計主要是通過權責發生制的形式實現，但是在預算會計中，主要是采用收付實現制所完成的。

作為一種新的財務管理制度，《政府會計制度》表現出了以下特征：① 集成與創新的特征。《政府會計制度》是我國相關部門，在了解事業單位財務管理現狀的基礎上，通過繼承傳統制度的優勢，并且為滿足未來事業單位預算以及會計管理工作要求而提出的一種新型會計核算模式，強調在科目設置以及報表體系上實現創新。② 充分協調的特征。在《政府會計制度》實施以來，堅持以會計法為核心，并重視預算等方面的要求，能夠在適應我國法律發展方向的基礎上，通過改革創新的方法，確保相關制度能夠適應社會發展的要求，保證醫院財務工作能夠適應我國社會經濟發展的方向。

二、《政府會計制度》與三級公立醫院財務會計工作

（一）新制度對三級公立醫院的影響

1.對醫院財務管理的影響

對于公立醫院而言，新《政府會計制度》對財務管理提出了更高挑戰，三級公立醫院需建立集預算、會計核算、資產管理等為一體的財務核算體系，并強調財務預算為會計核算及財務報告的基礎，要求三級公立醫院以財務預算為基礎構建實效強的財務報告。根據相關學者的研究可知，《政府會計制度》對原有會計處理、經濟業務等內容做出細化調整，在原有財務報告體系中增加預算會計報告，進而為醫院管理層提供更加翔實的財務信息，為預算管理目標的實現，以及下一階段工作的開展奠定基礎[1]。所以本文認為，《政府會計制度》的實施能夠顯著提升三級公立醫院的財務會計信息質量，運用真實財務數據將三級公立醫院收支變化客觀真實地呈現出來，使財務管理工作更為直觀有效。除此之外，該制度也可以推動醫院進行更有效的財務管理，促使醫院形成完整的財務管理體系，加強崗位配置，落實不相容職務分離措施，使醫院財務管理工作更為有效科學，加速三級公立醫院創新改革進程，最終加快醫院發展。

2.對醫院收入核算的影響

自《政府會計制度》實施以來，為貫徹落實制度指導，對三級公立醫院收入做出調整，在財務會計核算中，將醫療收入和科研收入，劃分至“事業收入”科目下，使醫院事業相關收入更加直觀準確。因此，與傳統制度相比，《政府會計制度》可以充分完善三級醫院現行的會計核算制度，進而確保核算結果的科學性。

3.對醫院內部控制的影響

《政府會計制度》可以促使醫院制定完善的內部管理機制，落實《政府會計制度》提出的權責發生制要求，組建會計監督機構，可以對財務管理各工作環節進行優化與完善，逐步引導三級公立醫院落實內部控制措施，以財務管理為切入點，提高醫院內部控制效果。除此之外，《政府會計制度》對財務信息質量進行優化，使行政事業單位不再對行業進行區分，通過保留通用經濟業務事項，增加各級各類共性經濟業務事項，對各個行業原有的會計制度進行有效整合，不但提高了各單位會計信息的可比性，還有效規范了行政事業單位會計核算，提高會計信息質量，使三級公立醫院可更好地適應新時代發展背景。

（二）三級公立醫院落實《政府會計制度》的必要性

1.能夠促進醫院會計核算模式的調整和完善

在《政府會計制度》下，創新了財務會計和預算會計并行的核算模式。這種新型的會計核算模式，既滿足了政府和各行政事業單位預算管理的需求，實現了不同類型組織機構會計核算的標準和口徑的一致性和統一性，加強了國有資產的管理，又充分反映了公立醫院政府會計的主體功能，實現了對醫院財務會計信息的掌握，為從整體上分析醫院財務管理狀況提供可能性。同時，《政府會計制度》還對原有的會計制度進行了補充和完善，擴大會計核算的范圍和項目，對以前不合理的會計核算手段進行修正和調整，完善了會計核算的體系和內容。

2.能夠促進醫院財務報告體系的完善

《政府會計制度》采用了“雙報告”的報表體系，可以同時生成財務報表和預算報表。這一報表體系全面反映了會計主體的財務信息與預算執行的實際情況。財務報表是基于權責發生制編制，能夠反映醫院的財務狀況，可以體現醫院在核算期間的經濟運行情況和現金流量狀況，內容覆蓋了資產負債表、收入費用表、醫療收入費用明細表、現金流量表、凈資產變動表及財務報表附注。報表能夠反映醫院權利與責任的履行效果，有助于醫院管理層進行分析與決策。預算報表的編制基于收付實現制，可以體現醫院的年度預算執行情況，內容覆蓋了預算收入支出、結轉結余變動與財政撥款預算收支情況，也是下年度編制預算的參考，有助于對預算執行進行評價。

三、三級醫院財務管理中落實《政府會計制度》的思考

（一）完善成本管理結構

為了能夠適應《政府會計制度》的要求，三級醫院在財務管理中應該打造上下級結合、相互聯動的組織管理體系，構建成本管理小組，負責醫院各項財務成本的歸集工作，確保《政府會計制度》中成本相關要求可得到全面落實。在成本管理小組的工作模式下，具體的會計核算工作仍由財務科做集中處理，且總會計師統籌全局，整合三級公立醫院基礎財務數據，并以此為基礎制定成本考核指標，成本核算與會計核算部門緊密配合，以月份、年份為跨度補充、完善相關財務報表內容。

（二）構建精細化成本核算體系

成本管理被認為是財務管理的重要組成部分，三級公立醫院在《政府會計制度》下需要做好各項銜接工作，為醫院進行精細化的成本核算奠定良好基礎。

1.完善成本核算基礎設置

成本核算的各項數據均來源于會計核算，各類費用類科目與成本之間均存在密切關系，為實現高質量成本核算目標，構建精細化成本核算體系，三級公立醫院需及時更新會計科目，完善不同科目間的信息傳遞，做好新舊科目間的銜接工作，逐步落實《政府會計制度》下的會計科目管理要求。為實現該目標，醫院在完善基礎設置中可以按照“業務活動費用”與“單位管理費用”兩個方面進行區分，其中的“業務活動費用”是指醫院的各臨床、醫技、醫輔部門開展醫療活動時產生的各項費用，而“單位管理費用”則是指后勤行政等部門發生的各項費用。本文根據醫院的相關業務情況進行統計，相關資料如表1所示。

表1 不同部門成本歸集劃分

2.做好固定資產的清點

醫院需按照《政府會計制度》對固定資產核算工作做出細化，完善固定資產清點方式，包括規定資產的折舊時間、使用年限、折舊方法等，確保在財務核算中能夠有效提取折舊費用。例如：對于更新換代較快的固定資產可加速計提折舊費用，以此保障該類固定資產真實情況可在會計核算報告中良好體現，同時在補提折舊期間，需要根據會計核算的內容，明確醫院固定資產計提折舊的范圍及標準，對已完成購置但并未計提折舊的固定資產應做補提工作，以此發揮出《政府會計制度》指導性作用，使醫院固定資產管理工作有序推進。

3.完善科室成本核算方法

《政府會計制度》的實施，對于三級公立醫院而言是一個巨大的挑戰，并且帶來了新的發展機遇。在傳統的財務核算中，醫院的成本核算管理模式的實施時間長，并積累了豐富的工作經驗。所以在這種情況下，為了能夠進一步提高財務管理效果，則需要利用信息化技術手段，根據科室之間的劃分結果快速采集財務信息資料，再將管理費用逐級分攤，這是未來財務管理中的重要組成部分。

本文認為，在管理費用分攤中需要重點考慮醫院的實際情況，能夠在綜合各方因素的基礎上，利用相應的分攤系數做出調整，常見的方法包括：根據人員比重進行分攤、根據服務量進行分攤或者利用工作時間分攤等。此外，科室的培訓、會議費、科室用餐費等部門獨立發生的各項費用，均需納入科室成本，由該科室單獨承擔，不可分攤，使科室成本核算更為科學公平[2]。

（三）優化會計核算科目

結合前文的研究可知，《政府會計制度》的出現改變了傳統財務管理模式，為確保三級公立醫院可在日常財務管理工作中切實落實《政府會計制度》，需對財務會計科目進行優化更新。

1.明確資產減值科目

三級公立醫院在財務管理中要盡可能地提升會計處理效率，在避免資產損失的基礎上，采用一系列方法來提升資產管理水平，這樣才能滿足《政府會計制度》的相關規定。例如，對于醫院而言，無形資產與有形資產之間存在諸多的相似之處，當兩者均出現資產減值的情況下，會影響有形資產與無形資產的價值。在這種情況下，三級公立醫院需要設置減值科目直接核算資產減值情況，并且在資產減值科目設置上還需要充分考慮到資產價值情況，通過減值科目來評估資產減值變化情況。這種方法補給能夠顯著提升各類資產報告的真實性，也能直觀地反映出醫院的財務信息，成為衡量醫院資產價值的重要依據。

2.優化稅金科目

公立醫院的特殊性，決定了醫院免交增值稅，但是在《政府會計制度》中，將原本應繳納稅款的科目進行了調整，分別為“應交增值稅科目”“其他應交稅費科目”。本文認為，這種劃分對醫院財務工作的影響不顯著。所以，為了能夠解決這一問題，可以在應繳稅金科目的基礎上增設二級科目，包括個人所得稅等詳細稅金科目。這種方法不僅能夠降低醫院財務部門開展信息核算的難度，也方便管理層更好地了解醫院稅務工作開展現狀。

（四）優化成本核算方法

為了適應《政府會計制度》下的新變化，做好成本管理核算也成為醫院內部控制的重要一環，為了更深入地了解醫院財務工作的開展。所以根據三級醫院的規模以及業務量變化，在財務部門中增設成本核算崗位，并且成本核算辦公室需要在了解三級醫院財務管理工作實際情況的基礎上，明確醫院成本核算的基本工作方法以及工作流程等。同時，還應該結合《成本核算方法》的相關內容確定醫院醫療服務項目劃分方法，降低成本核算難度。

除此之外，執行成本核算工作時，財會人員應明確各類項目財務數據，以醫療服務報表為基礎展開成本分析，便于成本核算工作的開展，為醫院管理提供必要的決策與參考；在成本核算期間，需對三級公立醫院醫療服務做出監督，根據監督結果調整工作方案，使成本核算工作為醫院業務工作調整做出指導。

（五）優化醫院內控制度

在《政府會計制度》實施之前，醫院傳統的內部控制中還存在一定的問題，例如支出審計以及實物資產管理等方面的不足，這些問題的存在將會直接影響醫院日常運行。針對該問題，醫院在《政府會計制度》中需要從科室預算的各種經費支出費用，在科室負責人員進行把關的同時，認真落實醫院的財務預算方案，當科室因為特殊情況而需要產生超預算支出的情況下，需科室申請并向財務部門提交信息。例如，衛生材料款是醫院重要支出的項目，大規模采購衛生材料時需對現有財務資金支出情況進行評估，分析該采購申請是否合理，以此避免醫院科室盲目采購的情況，極大提高醫院資金利用效果。

強化資產管理也應該成為財務控制的重要組成部分，所以醫院財務部門應做好資產盤點，包括各類藥品、衛生材料、固定資產等資料，在了解各類資產的情況后，列出賬務數據，并定期更新掌握數據情況，最終在信息更新完成后，隨時判斷判定結果并做簽字確認。

結語

在《政府會計制度》下，三級公立醫院財務管理工作已經產生明顯變化，為了能夠更好地適應未來醫院工作的開展情況，財務人員應深入了解醫院財務管理的現狀，以及《政府會計制度》對醫院財務工作的影響，通過創新工作路徑，優化醫院內部管理結構，這樣才能全面提高醫院財務管理能力，使醫院更好地適應《政府會計制度》下的新政策環境，最終探索一條完善三級公立醫院財務體系建設的新路徑。