生態經濟視角下環境會計核算框架研究

潘文富 李秋曄

(貴州財經大學會計學院，貴州 貴陽550025)

當前，社會各界對生態經濟的發展越發重視，凸顯出環境會計的重要性，推動了環境會計的發展?！吧鷳B經濟”是在不損害生態環境的前提下，保持經濟的發展，找到兩者之間的平衡，從而構建經濟、生態的良性循環經濟發展體系。環境會計也稱“綠色會計”，是基于社會利益視角，去計量報告各個企業經營活動中產生的環境影響，以及環境問題相關治理情況的管理活動[1]。生態經濟與環境會計有相同目標，即將經濟發展與生態資源保護有機結合，提高生態資源運用效率的同時，促進經濟發展，實現人與自然的和諧發展，進而推進人類的全面可持續發展。加強生態經濟視角下我國環境會計核算框架研究，不僅可以豐富我國環境會計理論研究，而且可以提高政府對經濟與環境協調發展的宏觀調控效率。

一、文獻回顧

我國對于環境會計的研究開始相對較晚，葛家澍教授發表了《九十年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論》，第一次在我國提出環境會計的概念[2]。面對我國經濟發展，環境問題越發凸顯的境況，環境會計這一概念的提出，對我國會計的發展具有跨時代的意義。至此，我國會計研究學者開始不斷探索環境會計。徐泓教授撰寫的《環境會計理論與實務的研究》專著，為我國環境會計發展奠定了更強大基石，是我國會計界首次將環境會計的相關理論寫成專著，在該書中系統闡述了環境會計其基本理論及核算方法，這對于我國的環境會計核算框架的長足發展有深遠影響[3]。21世紀初，我國成立環境會計委員會，意在增強各界意識，推動環境會計實務在我國的發展。但環境會計的發展并未有明顯提升，直到幾年后，我國環境問題的日益嚴重，環境會計的研究才被關注。郭曉梅提出，各個企業出于企業發展利益的考慮才進行環境信息披露，這可以樹立企業的良好形象[4]。基于環境問題的財務影響角度，肖序對環境會計的基本特征、屬性、分類等進行了討論，并構建了環境會計理論模型[5]。魏素艷在環境會計要素等研究后，提出了環境要素主要分為五類即環境資產、環境負債、環境權益、環境收益和環境費用；與此同時還系統解釋了各要素的定義及具體包含的內容，為環境會計信息披露內容提供了新的思考[6]。對于“綠色經濟時代”目標的會計研究，著名會計史學家郭道揚提出了“建立會計第二報告體系”，為我國環境會計的實務性研究提供了基礎理論指導[7]。許家林提出，可以構建一種新的信息披露方式，用生態效率作為核心指標，用此來滿足環境信息中財務業績等方面的評價考核[8]。盧相君等在《綠色會計》中對綠色會計進行了全面系統的闡述，并分析了我國綠色會計實踐發展所面臨的機遇、挑戰及對策[9]。徐素波等采用歷史計量及層級劃分方法，對環境會計理論進行了詳盡而具體的描述，并提出我國環境會計需要進一步完善相關法律規范[10]。廖皓杰等認為要做好環境保護問題必須規范人類的經濟活動行為。會計學是對人類經濟活動過程和結果直接進行價值計量的學科,通過會計學可以直接窺探人類在經濟活動中付出的環境成本和收益。因此,企業的綠色財務管理或綠色會計是人們對企業組織進行環保監督的有力工具[11]。

綜上所述，國內學者從不同角度對環境會計進行了研究，但相關文獻針對環境會計核算框架的研究及其實務應用研究相對較少，而隨著經濟的發展，環境會計核算已成為我國企業必不可少的一項工作，因此對于環境會計核算框架研究十分必要。鑒于此，本文將基于生態經濟視角，根據我國環境會計核算框架的發展現狀，分析環境會計核算框架存在的問題及提出相關的應對措施，以期為我國環境會計核算的發展提供綿薄之力。

二、生態環境會計核算框架的發展現狀

本文首先以截止2019年12月 31日中國滬深兩市已上市的3,939家公司作為樣本，分析其2015—2019年已發布的相關財務報表、環境報告書、社會責任報告等中有關環境會計信息的內容，從“發布信息的企業數量”與“企業環境信息披露的內容”兩個角度，對我國企業環境會計的發展現狀進行考察。其次，選取2015—2019年景興紙業的環境會計核算為例，考察我國企業環境會計核算的實務應用情況。

企業對經濟發展有巨大價值，是其主要支柱，企業在國家發展中扮演著極其重要的角色。在環境治理方面，企業也應當肩負起減排治污的社會責任，積極做好環境保護工作。上市公司是我國企業的“模范先鋒”，更應當積極主動發布企業相關環境信息，接受公眾監督，做好帶頭模范作用，但上市公司的環境信息披露情況還是有待改善。通過對我國滬深兩市已上市3,939家公司公布的有關環境信息的報告整理及統計，匯總得出如圖1狀況。如表1所示，我國企業環境會計信息發布數量較少，約占上市公司數量(滬深)的1/4。

圖1 2015—2019年我國企業環境會計信息披露數量統計(單位：家)(數據來源：2015—2019年中國上市公司環境責任信息披露評價報告匯總整理)

表1 2015—2019年我國上市公司環境信息披露主要內容

可以看出，環境信息披露的內容主要集中于環保管理情況、環保目標、減低環境負荷的措施及績效等，但對于環境財務方面的信息披露相對較少。同時，有關的環境信息披露主要集中于文字描述，其定量數據較少，部分企業還未有環境會計相關的獨立賬目，這對于信息使用者不能直觀全面的了解企業的環境治理具體情況，也阻礙我國環境會計的發展。

圖2看出2015—2019年景興紙業對環境保護的投入還是較大，但也發現其有關環境會計的核算內容主要集中在環?；顒淤M用，在深入分析其他企業環境會計核算，發現環境會計核算內容也是主要集中于環保投入費用。但環境會計核算的內容不僅只是環保投入費用，還包括環境資產、環境負債、環境權益、環境收益等，說明當前我國企業環境會計核算還有較大的改善空間。

圖2 2015—2019年景興紙業的業環保活動費用(單位：萬元

三、生態經濟視角下環境會計核算框架存在的問題

(一)法律法規有待完善

通過上述2015—2019年我國企業環境會計信息披露數量統計來看，我國企業環境會計信息披露量相對較少，因為目前在《會計法》中尚未有關于環境會計的內容，還未有完善的法律法規約束環境會計信息的統一發布。從環境保護角度看，環境保護相關法律迄今已相對完整，但涉及環境會計的法律等還有所欠缺，而我國大多數企業的環境會計核算建立在環境保護相關的法律基礎上，如《環境保護法》等。企業是營利性組織，由于成本效益原則，加之國家也并未強制規定對企業環境會計的核算、相關信息披露等，企業往往傾向于忽略環境會計核算框架的建立，環境會計法律法規不健全，不利于我國企業環境會計核算框架的完善。

(二)實務應用有待提升

有關環境會計核算的研究，我國目前停留在理論層面比較多，缺乏結合具體的實務操作展開進一步的研究。在環境會計核算實務中，我們需要考慮環境保護的成本。然而因在環境會計核算框架中并未有具體實踐指導，這對于環境會計核算工作的開展增加了難度，最終會致使環境會計核算所提供的數據有缺陷。從前文2015—2019年景興紙業環境會計的有關內容來看，我國企業環境會計核算主要在環保投入費用，并未有環境資產、環境權益、環境成本等內容，而環境會計重要要素確認的不明確，會阻礙了環境會計核算工作的順利進行，從而導致環境會計的推行受阻。

(三)信息披露有待規范

企業環境會計信息的披露最終是為決策者提供企業環保相關有效的信息。從對我國2015—2019年滬深兩市上市公司的環境信息披露的內容來看，各企業的披露內容各不相同、披露的方式也未統一。環境信息披露的不規范，會使各個企業有選擇地進行環境信息的披露，這對于相關信息使用者來講，可能會存在環境信息披露不完全，導致判斷的錯誤。同時，各個企業的環境信息披露內容、形式不一致，使得各個企業之間的信息缺乏可比性。

(四)企業各方有待重視

環境會計是符合可持續性的新體系，是經濟社會發展的必然產物。目前，我國企業對環境責任缺乏重視，常因追求經濟利益而選擇忽視環境代價。長期來講，不利于環境會計的發展。經濟發展的物質基礎是環境資源，企業應當重視環境保護，重視環境信息披露，為環境會計的發展提供良好氛圍，同時，也能更好地促進經濟可持續性發展。企業作為環境會計計量主要主體，如果對構建企業環境會計框架不重視，環境會計核算在企業的發展就會受阻。

四、生態經濟視角下環境會計核算框架的優化路徑

(一)健全環境會計法律法規

我國已有部分企業進行環境會計核算，但其基本理論及后續的信息披露仍有不少爭議，暫未形成統一的法律規范，致使我國企業在構建環境會計核算框架時沒有相應依據，最終使得各個企業的環境會計信息形式多樣，缺乏可比性。因此，我國會計政策制定研究人員應當加快對環境會計相關法律法規建設，明確環境會計核算操作方法以及后續環境信披露模式等，使環境會計核算標準統一、操作規范，提升企業環境信息披露的質量，讓各個企業的環境信息具備可比性，以便環境信息使用者及管理部門監督。

(二)加強環境會計實務運用

環境會計實務應用在我國企業的運用情況有明顯提升空間。我國只有少部分企業建立環境會計的單獨核算，環境會計核算實務應用還不夠廣泛，核算內容還相對單一。同時，也缺乏環境會計核算實務的指導細則。會計研究界應當借鑒國外環境會計實務應用經驗，結合我國國情，找準環境會計的發展方向，加強對我國企業會計人員的環境會計實務指導，促進環境會計實務應用的發展。更具體來講，可以通過小規模試點方式展開環境會計實務應用，在發展過程中，不斷發現問題，改正問題，積累大量經驗，從而為環境會計實務應用理論的完善提供可靠依據，推動環境會計核算框架的進一步完善。

(三)規范環境會計信息披露

立足于我國現有的環境保護相關法律準則，結合上市企業信息披露的有關法律要求，對環境會計信息披露有統一的要求，規范其披露內容與形式等，以加強企業環境會計信息披露的完整性。同時，針對不同的行業，出臺相適應的規定，進而增強同行業企業之間的環境會計的可比性。

(四)宣傳環境會計重要意義

傳播知識的有效途徑是宣傳，通過企業宣傳環境會計的重要性可以讓企業相關人員意識到環境會計的重要存在意義，是企業提升環境責任意識的有效途徑；通過社會宣傳，使得社會產生規?；б?，人們也意識到環境保護重要意義，為環境會計發展營造了良好氛圍。當企業出現環境保護方面的問題，會引起公眾輿論，使企業迅速對自身環境問題做出反應，并積極妥善解決，一方面可以使得企業避免因環境污染而導致罰款支出，另一方面可以使得企業塑造積極承擔社會責任的良好形象，這是企業的無形財富，有利于企業的長遠發展。