國有公路施工企業合并重組業務所得稅處理

郭科峰 山西路橋第七工程有限公司

引言

對于國有公路施工企業而言，企業合并重組業務所得稅處理是一項系統性的工作，在實踐階段中如何將該項工作有效的完善是當前相關人員需要注意的一個問題。因此對國有公路施工企業合并重組業務所得稅處理問題進行分析，探尋出更為科學有效的處理方法是本文的研究方向。

一、國有公路施工企業重組概念

（一）國有公路施工企業重組定義

除了日常的經營活動之外，國有公路施工企業會因為經濟法律結構發生變化而產生嚴重的經濟交易，涵蓋了收購股權、分立合并資產收購以及重組債務等方面的內容。

（二）債務重組定義

倘若國有公路施工企業債務者出現嚴重的財務困難，債權者可以根據相關的協議和法律文件對債務者作出適當的讓步處理。

（三）法律形式轉變定義

不斷變化的國有公路施工企業組織形式和注冊名稱。

（四）非股權支付定義

全面綜合國有公路施工企業內部的銀行存款和流動現金，充分應用控股國有公路施工企業的股權和相應的貨幣債券，進而形成一種固定資產的支付形式。

（五）股權支付定義

在重組國有公路施工企業的環節中，通過等價支付的方式，由購買資產或換取資產方將國有公路施工企業內部的股權轉讓給第三方的一種支付。

（六）資產收購定義

在國有公路施工企業經營資產的環節中，通過經營者轉讓國有公路施工企業資產的形式而達成的交易。其中涉及的經營資產涵蓋日常的生產經營收入，包括商業信息、實體資產以及商業技術等內容。

（七）股權收購定義

購買國有公路施工企業在收購被購買國有公路施工企業的股權過程中，進一步實現了購買國有公路施工企業的控股交易。

（八）分立定義

某一國有公路施工企業將所有的資產轉讓給另一家國有公路施工企業，通過換取分立國有公路施工企業股份的方式來實現國有公路施工企業分立。

二、合并重組業務所得稅處理現狀

在國有公路施工企業重組的過程中，國家出臺的相關法律文件涵蓋了許多方面的內容。2009年4月，國家稅務總局頒布了相關的規章制度，明確了國有公路施工企業重組的基本內涵。與此同時，按照不同的性質類型將其劃分為六種。在當前的狀況下，相關的新規則應該及時完善。2014年12月出臺的新規在一些細節性的內容上做出了適當的調整，但給企國有公路施工企業帶來了深刻的影響。

（一）國有公路施工企業重組能夠降低特殊稅務處理標準

這能夠保證國有公路施工企業在重組的過程中實現有序的發展和健康的經營，2009年4月，國家稅務總局按照現行的要求發布了關于國有公路施工企業所得稅處理若干問題的相關通知。結合現實國有公路施工企業重組行為條件，全面處理國有公路施工企業所得稅特殊性稅務內容，進而保證重組環節中的各項操作流程。

按照財稅號文規定，特殊性稅務處理應該涵蓋被收購者的股權和資產，其中有75%的比例主要用于重組交易的各個環節，暗含著國有公路施工企業具有重組的資質。之后頒布的財稅號文件對國有公路施工企業適用特殊性稅務處理的條件進行了從寬處理。針對股權收購行為，在保證收購方購買的股權高于被收購的人國有公路施工企業全部股權的1/2，那么就可以從側面說明這項重組行為的經濟性，并可以通過特殊性稅務處理達到相關的要求；至于資產收購，也和股權收購類似。在財稅號文件中，詳細說明了適用于特殊性稅務處理的相關國有公路施工企業范圍，并對國有公路施工企業重組的內容進行了適當的調整。使得更多的國有公路施工企業可以參與重組，讓他們打破原有的規章制度束縛，通過產業轉型的方式來解決當前面臨的困難，提升資金運用的靈活度。

（二）通過特殊性稅務處理增加稅收籌劃空間

為了保證國有公路施工企業內部交易的稅收成本的合理化，推動國有公路施工企業資源整合和業務重組。在財稅〔2014〕109號文件中作出了具體的規范要求。該文件賦予了國有公路施工企業集團更多的自主權，通過股權和資產的劃轉，將其與特殊性稅務處理進行銜接。所有的劃轉股權或資產條件都有一定的風險性，一般會通過特殊性的稅務處理方法做好適當的調整。

第一，在執行財稅〔2014〕109號文件之前，國有公路施工企業集團內部的成員國有公路施工企業要做好相關的重組準備，合理劃分股權或資產，為后期的特殊性稅務處理提供更好的保障。在重組交易的環節中，我們應當結合財稅〔2009〕59號文件的精神，全面執行財稅〔2014〕109號文件，進而實現更高層次的特殊化處理。通過對比分析可知，這種重組交易的特殊性能夠確保門檻的有序性。在收購者的股權和資產的配比上，甚至支付的方式內容上，都沒有相關的規定和約束。境內國有公路施工企業集團要結合當前的稅收政策，借助低稅負重組的方式剝離相關的內容，通過重新劃分，實現資源的有效配置和業務結構的優化升級。

第二，從某種程度上來說，財稅〔2014〕109號文件能夠將集團內部的股權和資產進行合理劃分，按照商業性的稅務籌劃實現更加廣闊的空間升級集團國有公路施工企業依托稅收優惠政策，按照一定的比例實現投資性和實物性資產的合理配置和布局，結合不同稅負差異特征，優化安排國有公路施工企業內部資源，消除高額稅負對國有公路施工企業的發展影響。

（三）具有溯及力

所謂的法律效力，主要指的是屬人、屬時、屬地等多維角度在整個國家體系中的強制作用力。其中涵蓋了溯及力，以及相關方面的法律生效問題。按照通知第四條規定的要求，2014年元旦起執行相關的通知精神。作為一條已經生效的法律，法內部的溯及力和生效之間并不存在著嚴格的獨立關系，也有一定的關聯性。考慮到2014年12月25日頒布相關的法律法規，那么其中的內容都應該涉及更多的溯及力問題。

三、確定國有公路施工企業重組日

在確定重組業務完成年度之后，應該結合會計準則確定相關的內容。全面參考當事方的審核年度報告，結合會計準則的內容實現重組業務的升級。但是由于準則之間的差異性，也會造成不同的判定。只有通過當事方的協商，才能夠保證納稅年度的科學性，被重組業務的完成奠定堅實的基礎。結合具體日期，全面按照嚴格的要求進行處理：第一，債務重組。債務組合合同和協議生效之時，就是所謂的重組日。第二，收購股權。協議生效之后，完成相關的股權手續變更。第三，收購資產。通過轉讓協議的方式完成資產的交割。第四，合并國有公路施工企業。當國有公路施工企業取得合并權限之后，工商登記日期的變更就是重組日。第五，分立國有公路施工企業。通過國有公路施工企業分立的方式完成相關的工商登記，并保證變更日期的科學性。

四、處理國有公路施工企業重組業務所得稅

（一）處理一般重組的所得稅

（1）當國有公路施工企業的法人發生轉變時，應該將其列為重新分配和清算的單位。如果轉變為個人獨資國有公路施工企業或合伙國有公路施工企業等非法人組織，應該按照嚴格的國內法律要求重新分配資產，按照投資標準成立新國有公路施工企業。通過公允價值，最終確定國有公路施工企業的全部資產和股東投資計稅額。至于國有公路施工企業所得稅處理的內容，還需要結合國家稅務部門所提供的清算標準。

（2）重組國有公路施工企業債務。按照非貨幣資產清償債務的方式，逐步分解相關的非貨幣性資產。結合非貨幣性資產公允價值，逐步清償債務，確保資產的得失。債務人從當前的支付債務情況出發，按照清算額度進行重新組合，只有這樣才能夠保證重組所得的差額；債權人按照當前債權清償機制，將債務重組損失進行初步確認，然后按照相關的標準實現更高層次的調整。原則上來說，要保持債務人的相關所得稅不變。

（3）合并國有公路施工企業。在合并國有公路施工企業的過程中，我們應該結合公允價值來保證合并國有公路施工企業的資產分配，并實現更高層次的計稅。在合并國有公路施工企業的環節中，國有公路施工企業的計稅處理方式都應該有自身的標準，我們應當結合適當的原則進行彌補，消除不必要因素的制約，提升整體的穩定效果。

（二）處理特殊重組的所得稅

（1）隨著法律形式發生改變，應該通過特殊重組處理的方式簡單改變原有的法律形式。通過稅務登記的方法，規定相應的內容。所有的變更納稅事項都應該由國有公路施工企業負責，其中還要繼承虧損結轉、稅收優惠等權利義務。但是，因為住所的變更發生的變化所獲得的優惠并不包含其中。

（2）債務重組。確定債務重組之后，需要按照國有公路施工企業當年所得稅的50%以上的配比進行繳納。在五年之內，都應該按照年度應納稅所得額進行處理。至于債權轉股權，暫時不用確定債務清償所得的損失，在保證股權投資的計稅基礎上，確定原有的計稅額，實現更高層次的分配。

（3）收購股權。按照被收購國有公路施工企業的股東標準，嚴格計算國有公路施工企業股權的稅率。基于被收購股權的原有計稅原則，確定最終的收購方內容。收購方還需要綜合多方面的因素，從基礎性稅務出發實現更高層次的升級。收購國有公路施工企業與被收購國有公路施工企業兩者之間的債務和資產計算都應該維持平均的水平，只有這樣才能夠確保所有的內容不變。

（4）收購資產。當被收購方將資產轉讓所得損失確認之后，應該結合公允價值確定收購方的資產計稅內容。被收購國有公路施工企業結合相關的稅收標準，嚴格按照稅收事項明確計稅基礎，保證相應的內容符合科學規定。受到國有公路施工企業計稅基數的影響，還需要進一步確定被轉讓資產的原有計稅額。

（5）合并國有公路施工企業。當國有公路施工企業發生合并之后，新國有公路施工企業要承擔原有國有公路施工企業的所得稅事項。結合股東計稅基礎標準，按照相應的內容做好負債計稅調整，并進一步確定合并國有公路施工企業的原計稅內容。合并國有公路施工企業在接受相關方案之后，才能夠進行下一步階段的數據統計。

（6）分立國有公路施工企業。分立國有公路施工企業逐漸繼承被分立國有公路施工企業所分出的各項資產和股份。在接受分立國有公路施工企業資產和計稅債務的過程中，要逐步確定原有計稅標準。被分立的國有公路施工企業如果沒有在指定的時間內彌補虧損額，還需要按照一定的資產比例進行合理分配，確保每一部分都能夠達到相關的標準，進而彌補當前分配的不足。被分立國有公路施工企業的股東在接受新的股權之后，如果部分還沒有做好相應的調整，那么就應該放棄原有的計稅模式，選擇全新的計稅基礎來實現資產的分配。

（三）其他事項

（1）非股權支付。結合交易雙方的各項規定，暫時不需要確認相關的交易股權分配，也不包含轉讓所得的損失內容。在交易的環節中，我們應當確認非股權支付形式，按照資產轉讓分配模式做好相應的調整，保證計稅基礎符合國有公路施工企業內部的各項管理。非股權支付對應的資產轉讓所得損失有特定的計算公式，并按照相應的公式得出最為恰當的數值。

（2）承繼所得稅事項的環節中，我們應該結合特殊稅務處理的規定，按照國有公路施工企業合并、分立業務的標準做出適當的處理。被分立出來的國有公路施工企業需要按照原有的國有公路施工企業的稅務所得事項進行繼承。至于其他所得稅事項，我們應該要對資產損失和分期確認收入的處理內容進行逐一確認，只有這樣才能夠保證優惠政策的合法性。在這個過程中，處理稅收優惠政策應該結合《國有公路施工企業所得稅法》的相關規定，并按照嚴格的要求享受國有公路施工企業分立前后的各項政策，保證剩余期限的高效發揮。至于被合并前后的國有公路施工企業剩余稅收優惠年限，倘若沒有達到一致性，那么很可能會造成國有公路施工企業總資產的比例劃分問題缺失。如果沒有按照相應的標準進行處理，那么很可能會造成納稅額的偏差。在這樣的情況下，我們應該做出適當的調整，確保國有公路施工企業合并之后的各項稅務事項都能夠符合預期規定，進而達到良好的稅收狀態。

（3）在國有公路施工企業發生符合規定的特殊性重組條件的基礎上，需要選擇特殊性的稅務處理方式進行的。因此在各項工作開展時，當事各方需要在該業務重組的時候完成當年所得稅的申報，并且向主管稅務機構提供相應的書面備案材料，使其能夠可以真實性的證實該類的條件滿足特殊性重組規范的文件需求。如果未能夠根據規定書面要求進行備案的，則不能夠按照特殊重組業務進行稅務處理。

結語

總的來說，在國有公路施工企業合并重組業務所得稅處理的階段，需要了解最新稅務處理規范要求的同時嚴格地按照國有公路施工企業所得稅法的相關規定，對企業合并重組涉及的稅務處理問題進行分析，探尋出更為科學有效的處理方法。在本文研究中對國有公路施工企業合并重組業務所得稅處理的思路進行了探討，提出了相關的處理方法目的在于提高企業的發展水平。