內部控制視角下的財務舞弊防范研究

郭 鑄 中煤能源新疆煤電化有限公司

前言

財務舞弊雖然屬于財務類問題，但其產生卻往往與企業內部財務管理乃至企業整體管理工作中存在流程或者行為漏洞有密切的關聯[1]。在當前宏觀經濟發展形勢趨于復雜多變的情況下，企業所面臨的財務危機和風險日益增加，而財務舞弊則成為企業內部個別人員啃噬企業機體“營養”的蛀蟲。故而，對于企業來說，除了結合內外部發展形勢，制定科學的發展戰略以外，還要重點關注內部的各項控制措施，通過加強財務管理工作方面的控制力度，來防范財務舞弊現象的發生，確保企業財務方面的安全、穩定和有序。當然，企業內部發展情況的錯綜復雜，無形中增加了內部控制工作開展和優化的難度，這就需要結合財務舞弊現象發生的原因分析，明確內部控制的側重點，從而開展精準、有效的內部控制工作，真正防范財務舞弊現象的發生。

一、財務舞弊概述

財務舞弊多指財務報表舞弊，即在財務報表填報和匯總過程中，為了欺騙報告使用者、隱藏不良財務信息，而對財務報告中所列示的數字或者財務報表的附注內容進行有意識的錯報或者忽略的行為[2]。作為一種思想上的故意行為，財務舞弊行為會導致財務報表的數字之間的關系被干擾甚至顛覆，從而造成報表使用者以及報表審核人員因為錯誤信息而做出與現實情況相偏離的財務狀況判斷。

通常情況下，財務舞弊包括對財務報表內容中編制的會計記錄以及憑證文件進行偽造或者虛構修改，提供錯誤的財務報告的交易、事項或者其余重要信息或者隱藏相關的財務信息，對與會計原則相關的數量、分類、提供方式或者披露方式等進行有意的誤用[3]?？傮w而言，財務舞弊行為的重要體現就是財務相關報表、數據信息內容的篡改、隱藏等行為，其目的在于隱藏特定的財務數據狀況，隱去財務報表中對自身不利的相關信息證據。

二、財務舞弊的危害性分析

作為一種與利益分配關系密切的行為，財務舞弊不僅會給當事人帶來不確定性的風險，同時也會給企業乃至整個行業市場造成不小的波動性影響[4]。故而，近年來，包括政府、企業在內的諸多主體普遍對財務舞弊問題保持高壓態勢。然而，相關披露信息表明，仍然有企業存在財務舞弊現象，這也表明部分個體和企業對財務舞弊的危害性缺乏準確和深刻的認知。綜合來看，財務舞弊現象的危害性主要體現在以下幾方面。

(一)破壞市場秩序

經濟的發展，需要公開、透明、平等的市場秩序。企業一旦發生財務舞弊現象，勢必會造成相關的資本市場和產業發展中的資金鏈危機，從而導致市場原有的發展秩序被破壞。以上市企業的財務舞弊現象為例，證監會披露的信息顯示，部分企業的財務舞弊現象存在造假模式復雜，系統性、全鏈條造假的情況，這使得財務舞弊現象在企業的采購、生產、銷售、物流等各個環節都有體現，而這會引起與企業有業務往來的企業遭受財務風險，從而帶動與其相關的供應商、生產商的危機，顯然，這種波及性會使得整個市場出現連帶性的風險危機，最終也會破壞市場發展的正常秩序[5]。并且，財務舞弊現象往往具有明顯的隱蔽性，一旦被發現，往往已經造成了不小的經濟損失，進而使得部分市場主體對參與市場活動存在過度的提防心理，干擾了整體的營商環境。

(二)增加企業風險

誠信，是經濟社會發展的基石。無論是企業自身還企業內部個別員工主導的財務舞弊現象，勢必會給企業的發展造成不小的財務和名譽風險，使企業陷入生存和發展危機之中。對于企業來說，雖然通過報表造假的手段可以隱藏發展中存在的問題，但終究難以掩蓋舞弊的事實，最終可能會為政府和社會所發現、披露，最終造成企業整體聲譽受損，發展遭受“滑鐵盧”。通過近年來證監會披露的存在財務舞弊案件的上市公司的跟蹤分析可以發現，財務舞弊現象給企業造成的市場聲譽風險是無法在短時間抹去的，而市場上的投資者也會對發生過財務舞弊問題的上市企業的投資行為保持足夠的警惕性，這無疑給企業的財務和資本運行造成了不小的風險。

(三)影響個人評價

個人，往往是財務舞弊現象發生的源頭和主要參與者。如果企業內部職工都能夠警惕財務舞弊問題的發生，那么財務舞弊現象也就不可能發生。但事實上，正是由于企業內部的個別人為了牟取私利，積極推動實施財務舞弊行為，提供了錯誤的財務數據信息，隱藏了企業發展的風險。通過對典型財務舞弊案件的分析可以發現，為舞弊行為買單的除了企業組織以外，還有與舞弊行為相關的個人。對于企業內部職工來說，雖然通過虛報財務數據、隱藏關鍵財務信息等方式可以隱藏與自身利益相關的不良內容，保全自身一時的利益，卻給自身在企業乃至社會的發展造成了一定的信譽危機[6]。一旦被企業發展舞弊行為，個人不僅會面臨被辭退的風險，同時也會面臨不少的經濟賠償甚至承擔刑事責任的風險，進而造成自身的職業乃至家庭的發展遭受很大的影響。

三、財務舞弊問題產生的內部控制原因分析

雖然引起企業出現財務舞弊問題的原因是多方面的，但最為突出的問題在于企業自身的內部控制工作不到位，沒有及時發現控制工作開展中存在的漏洞，導致財務報表中隱藏的問題沒有被及時發現和處理。故而，從內部控制視角分析財務舞弊問題產生的原因就顯得十分重要。綜合來看，造成財務舞弊問題產生的內部控制原因主要有以下幾方面。

(一)內部控制機制不完善

內部控制需要有完善的制度和明確的職能分工才能夠實現。但是在實際的發展中，企業并沒有建立完整的內部控制機制，制定的內部控制制度和明確的內部控制職能分工形同虛設，導致內部控制工作缺乏常態化落實的現實條件。例如，部分企業存在治理環境不規范、股權結構不合理、企業管理者職業道德低下等問題，干擾了內部控制工作的順利、有效開展[7]。在這種不夠完善的內部控制機制下，企業內部往往會存在內部控制方面的明顯漏洞，部分人會在利益的趨勢下，通過非法手段謀取非法利益，做出舞弊性的行為。同時，企業內部缺乏對內部控制工作的足夠重視，高層管理團隊對可能出現的內部控制風險缺乏足夠的重視和必要的提防，導致部分人員利用自身的職位之便，行舞弊之事。

(二)企業權責分配不合理

安然財務造假、萬福生科事件等典型財務舞弊案件暴露了資本所有權與企業經營權分離后可能造成的企業內部控制方面的權責分配不合理問題是引起企業財務舞弊問題產生的重要原因。事實上，在所有權與經營權分離的情況下，企業的真正所有者和實際經營者往往不是同一個人，導致所有者和經營者所關注的重點的不同。例如，企業所有者希望自己的資本投入能夠獲得盡可能多的利潤回報，而經營者則希望通過良好的企業經營行為來獲得跟高的個人利益回報[8]。從表面看，兩者都關注自身的利益回報，但所有者與經營者的利益沖突，使得雙方在利益追求方面往往會發生沖突，進而導致經營者做出篡改財務數據，隱藏數據信息的情況，進而導致財務舞弊行為的發生。

(三)企業內外部監督工作開展不力

企業內外部監督不力的問題，主要體現在審計部門和機構設置與運行的不規范。雖然多數企業按照相關規章制度設置了內部審計機構，但在審計人員的招聘、安排和使用方面缺乏相應的專業性考慮，導致負責審計工作的人員缺乏專業的審計知識和能力，無法有效發現財務報表中的問題信息，導致審計效果欠佳。同時，企業對于外部審計力量的引入和使用也缺乏足夠的動力，只有在受到政府或者股東要求的情況下，才會安排相應的外部第三方審計機構進行財務審計，導致審計工作開展缺乏相應的力度。

(四)企業經營風險評估能力偏弱

風險控制，是企業內部控制工作的重要關注點，也是企業保持自身持續穩定發展的重要策略。雖然企業在日常的內部控制工作開展過程中，能夠對一些典型性的經營風險保持足夠的警惕，并組織相關業務部門和人員進行集中性的研討確定，但這種經營風險評估行為并沒有應用到企業的整體經營方面，這就導致部分風險的評估沒有受到企業的充分重視。并且，企業經營風險評估能力薄弱的問題，會進一步限制企業對經營風險意識的防范意識，即使發現了一些舞弊類行為的信息，也缺乏及時的風險把握和分析，導致經營風險評估失誤。同時，近年來發生的部分財務舞弊現象表明，企業在識別財務風險方面實際上是缺乏專業的能力的，相關人員更多的是被表面上的數字所左右，對數字背后對應的問題和原因以及進一步發展可能導致的后果缺乏必要的關注和分析，導致經營風險評估不徹底、不完整。

四、防范財務舞弊現象發生的策略

財務舞弊現象的防范，更多地要依靠企業自身的內部管理，即根據內部控制中存在的一系列問題，提出相應的優化內部控制的措施，進而彌補內部控制工作的短板，提高控制的有效性，真正防范和消除財務舞弊現象產生的內部原因。結合上述明確的財務舞弊現象發生的內部控制原因，企業應當重點從以下幾方面做好防范財務舞弊現象的工作。

(一)完善內部控制機制

內部控制機制的作用，不僅在于為企業內部各部門、各崗位職工如何開展相應的內部控制工作提供相對明晰的方向和行為方式指導，更在于其為企業織造了一張完整的網絡，使各類主體能夠相互協調、共同參與到內部控制工作開展中。針對當前企業內部控制機制不健全的問題，企業應當根據內部控制工作開展的實際情況，通過完善制度、優化組織架構設計、合理設計工作崗位并明確每個崗位的工作要求等措施來促進內部控制機制的常態化、規范化、有效化運行。同時，企業也要結合內部控制工作開展的實際情況，動態地調整和完善內部控制制度和架構職能分工，使內部控制工作開展有穩定、扎實的組織力量作為支撐。

(二)合理調適企業控制權責

企業所有權與經營權的分離，是由企業發展的實際情況決定的，雖然所有者與經營者都關注自身的利益，但這種利益的實現卻往往建立在企業共同利益最大化的基礎上[9]。因此，企業所有者和經營者之間應該形成一種利益默契，即將企業穩定發展作為雙方追求利益的最高關注點。一方面，企業所有者除了要賦予經營者更多的權限以外，還要加強對經營者經營管理行為的動態跟蹤了解，及時發現企業管理尤其是財務狀況方面的異常情況，確保對企業財務狀況的了然于心。當然，這種了解不能僅僅停留在簡單的財務報表審查方面，而是要深入到企業的財務運行中，多角度獲取相關信息，確保信息的準確性。另一方面，企業經營者也應當重視企業所有者的利益實現，注意及時向所有者提供相關的企業經營真實信息，確保企業財務狀況在股東面前的透明性。

(三)加強企業審計監督力度

審計監督是及時發現企業內部財務管理問題的有效措施，也是防范財務舞弊行為的重要方法。在審計監督方面，企業重點要做好的是內部監督，只有充分發揮企業內部監事會和內部審計監控為主的監控體系的運行作用，才能夠確保監督機構審計監督職責的充分履行，也才能避免會計造假和財務舞弊行為的發生。在內部審計監督方面，企業應當重點做好兩方面的工作。其一是完善監事會制度，賦予獨立董事足夠的審計監督權力，使其在審計監督方面不受其他因素的影響，其二是不斷充實企業內部審計監督人員和隊伍，使審計人員能夠擁有發現財務問題，分析財務問題發生原因的綜合素養。當然，考慮到統一系統生態內的審計人員可能會存在的審計主觀性問題，企業也可以定期組織開展以外部第三方審計機構為主導的審計監督活動，通過外部審計監督來充分發揮和掌握內部審計監督中存在的問題以及財務運營方面存在的不規范狀況，確保內部審計監督的效果。

(四)提高企業經營風險評估能力

在復雜的發展環境下，企業可能面臨的經營風險越來越多，并且與財務相關的風險類型和危害性不斷增加。在這樣的情況下，為更好地防范財務舞弊現象的發生，企業應當重點做好經營風險的評估能力，真正提高預測和防范財務風險的水平、效果。首先，企業要加強對財務舞弊相關經營風險評估經驗的總結分析。雖然財務舞弊行為的表現多種多樣，但其往往會出現一些明顯的特點。因此，企業應在平時的經營風險管理過程中，加強對內部員工尤其是監督和審計人員審計財務風險方面的能力培養與訓練，使員工能夠及時發現相應的財務舞弊行為跡象。其次，企業要系統梳理財務舞弊行為的關鍵性信息。為切實提高企業內部整體的財務舞弊現象防范能力，確保舞弊行為的風險評估與防范能力，企業應當結合一些典型的財務舞弊案例，分析明確財務舞弊行為發生的原因、行為表現和行為危害等情況，并據此明確財務舞弊行為識別的方法和技巧，提高內部財務舞弊行為識別的能力與效果。當然，企業也應當根據財務運營的實際情況，深化對信息化等科學技術手段的運用，構建與財務舞弊風險防范相關的風險評估系統，定期組織開展相關人員的崗前培訓和系統維護，提高技術性風險評估的實力和效果。

五、結語

防范財務舞弊現象是企業和市場發展的共同關注點。一旦發生財務舞弊現象，不僅會破壞市場秩序，還會增加企業風險和影響個人評價。通過從內部控制視角對財務舞弊現象進行分析后發現，造成財務舞弊現象產生的原因主要包括內部控制機制不完善、企業權責分配不合理、企業內外部監督工作開展不力、企業經營風險評估能力偏弱等。故而，在平時的內部控制過程中，企業應當完善內部控制機制，合理調適企業控制權責，加強企業審計監督力度，提高企業經營風險評估能力，以確保財務舞弊防范的效果。