我國融資擔保公司準備金管理研究

夏靜艷

（舟山市定海區經濟融資擔保有限公司，浙江 舟山 316000）

一、關于融資擔保公司準備金管理概述

（一）融資擔保公司準備金內涵

從財務角度來說，擔保公司提取的風險準備金是資產負債表上的一項負債，它是公司基于目前擔保項目的具體情況和經濟環境等因素進行綜合分析后，對預期未來將會出現的風險或損失的一種預判，并據此加以估算，計提的一定比例的風險準備。其性質和普通企業會計核算中的壞賬準備相類似，但科目屬性又有所區別。按規定比例提取的擔保賠償準備金反映在資產負債表的左邊，屬負債類科目；而壞賬準備作為資產類科目應收賬款的備抵項，反映在資產負債表的右邊。另外，擔保機構通常于每個會計年度末計提風險準備金。考慮到擔保行為所特有的高風險性和低收益性的特征，為保障擔保機構在履行擔保義務時有足夠的支付能力，按照行業監管要求，需要每年依據擔保費收入和擔保余額提取相應的風險準備金，用以對沖擔保行為帶來的風險損失。

（二）融資擔保公司準備金核算的主要內容

1.擔保賠償準備金。是擔保機構于每年末按不低于當年擔保余額1%的比例提取的，用于對沖擔保賠付損失。

2.未到期責任準備金。是擔保機構于每年末按照當年擔保費收入的50%提取的，其實質是當年收益的一種遞延，需于下年初時沖回收入。

3.一般風險準備。是擔保機構根據所得稅后利潤的一定比例提取的風險準備金，用于擔保賠付。但目前，由于相關監管政策并沒有對這項準備金的具體核算作明確規定，因此在實際業務中，一般風險準備金在很多擔保機構并未發揮其該有的作用。

（三）融資性擔保公司加強準備金核算與管理的現實意義

1.有助于降低融資性擔保公司經營風險

一方面，對于那些資質較優、抵押物充足、信用度良好的企業，銀行金融機構主動伸出橄欖枝，將其列為優質客戶，這類企業的貸款融資根本無須擔保公司介入。而需要與擔保公司合作的僅是那些規模較小，抵押物不充足且抗風險能力較弱的中小企業融資貸款。此類貸款的抵押物預期收益往往不能完全覆蓋銀行的債權，并且企業提供的反擔保措施較薄弱。另一方面，擔保機構的擔保客戶和業務大多都來源于銀行金融機構的推薦，在實際操作中，銀行出于自身風險考慮，往往對于項目風險較大、不能完全滿足信貸要求的借貸項目，推薦給擔保機構以轉嫁風險。因此，擔保機構在實際服務中小企業的過程中，承擔著比銀行更大的風險。風險準備金作為對沖代償損失的儲備資金，為擔保機構的風險代償提供最基本的保障。

2.有助于優化融資性擔保公司的風險結構

相比銀行金融機構實時反映的不良率，擔保機構的代償風險具有明顯的滯后性，且在時間上并非均勻分布。此外，根據擔保期限的長短，擔保公司的風險有短期的代償風險，也有中長期的代償風險，短期內的低風險并不能代表擔保公司長期的風險水平。風險準備金的儲備是擔保機構應對中長期代償風險的有力保證。

3.有助于保障融資性擔保公司的生存發展

從擔保機構自身發展角度看，一方面，擔保行業是公認的高風險行業，融資擔保機構為中小企業提供信用擔保服務，其風險要遠高于銀行的貸款風險。另一方面，為了配合政府扶持中小企業發展、開展綠色金融的政策，目前大多數擔保機構都大幅降低擔保費率，推出優惠減免政策。按照規定，擔保公司需在擔保費收入和在保余額中按一定的比例提取準備，而這兩項準備金的計提比例遠超過擔保機構收取的擔保費率，導致擔保機構的經營面臨虧損的困境。那么，擔保機構能否少提或不提兩項準備金呢？雖然這種做法在短期內可以快速提升擔保機構的盈利水平，但一旦出現代償風險，沒有準備金儲備可能會出現代償的支付危機，影響擔保機構信譽，甚至威脅到機構的生存和可持續發展。

二、擔保公司準備金管理現狀分析

（一）準備金的制度的基本建設沿革

2017年《融資擔保公司監督管理條例》（中華人民共和國國務院令第683號）第十四條規定融資擔保公司應當按照國家有關規定提取相應的準備金。2010年中國銀監等七部委令發布《融資性擔保公司管理暫行辦法》，明確規定了準備金提取的標準，反映了監管部門對風險控制的要求，簡單易行，但并沒有將準備金的提取和擔保責任風險掛鉤，無法真實反映不同風險類別的擔保業務的風險特征。

根據2010年財政部印發的《企業會計準則解釋第4號》（財會[2010]15號）的相關規定，擔保機構的會計核算應當執行企業會計準則，并按照保險公司財務報表格式結合公司實際情況，對外報送報表披露信息。對于發生的擔保業務應當按照企業會計準則第25號、26號中的有關規定，參照保險合同的相關規定進行處理。而財政部在2009年印發的《保險合同相關會計處理規定》中明確規定，保險人應當在資產負債表日計量保險合同準備金并如實反映保險合同的負債。并且該準備金的計量應當以保險人履行保險合同相關義務時，所需支出的合理估計金額為基礎，同時還應考慮準備金貨幣時間價值的影響。通過上述規定不難看出，準備金的計提金額是在對未來相關業務的“合理估計”的基礎上確定的，而非按某一個固定比率來計算，因此對擔保機構的會計人員提出更高的要求，需要具備更為專業的職業判斷。

如果融資擔保機構參照執行《企業會計準則》，那么必須按照對擔保業務的“合理估計”提取準備金。其優點是提高了會計準則的可比性，但是對擔保機構的會計人員及其監管部門和審計機構來說，提出了更高的會計職業判斷。

（二）準備金的計提比例

根據《融資性擔保公司管理暫行辦法》（中國銀監會等七部委令2010第3號）規定，融資性擔保機構須于每年末至少提取兩項準備金，即按不低于當年擔保余額1%的比例提取的擔保賠償準備金，并按照當年擔保費收入的50%提取未到期責任準備金。目前，我國融資擔保機構對于準備金計提的會計處理基本都是遵從此項規定執行。但是，隨著國家扶持中小微企業發展政策的不斷深化，各地區的金融機構推行的均為浮動貸款利率，擔保機構也受政策約束，實行降費讓利。

假設某擔保公司的擔保費率為1%，該公司按目前行業監管要求提取的兩項準備金就占擔保金額的1.5%。很顯然，該擔保公司的經營活動已經出現虧損的局面。一方面，擔保賠償準備金列示在資產負債表中的負債項下，假如準備金提取的數字越大，那么企業整體的資產負債率也越高，直接影響擔保機構的信用評級以及合作金融機構對公司的整體授信。另一方面，公司長期出現虧損，留存收益減少，導致凈資產出現負增長，將直接影響擔保業務的放大倍數和單筆業務的規模，甚至影響公司的可持續發展能力。

（三）準備金的使用

目前，現行政策未對擔保準備金的使用做出明確規定，因此各擔保機構在準備金的使用過程中存在較多的問題。首先，對于擔保賠償準備金用于核銷代償損失沒有任何異議，但對于代償損失所包括的范圍沒有明確的規定，例如是否包含在追償過程中發生的相關費用。其次，在核銷某一筆代償損失時，是用該筆代償業務所對應的準備金去沖減損失，還是用公司總體的擔保賠償準備金去沖減損失。再次，現行政策對于未到期責任準備金的轉回以及轉回的具體方法也示做明確規定，尤其在短期責任準備金和長期責任準備金的轉回問題上，存在爭議。

（四）準備金的核算

在現行的《暫行管理辦法》中，對于準備金的提取時點，只明確在每個會計年度末提取兩項準備金，但對于在年度中的每月如何提取擔保賠償準備金和未到期責任準備金未做明確規定。因此在實際操作中，每個擔保機構對于準備金的核算完全憑借財務人員對政策的理解，導致各擔保機構核算方法迥異，一部分擔保機構選擇在年末一次性提取，另一部分則在年中按月或按季提取。另外，國家稅務總局對于準備金核算的規定，擔保機構需于年初將上一年度提取的兩項準備金轉為當期收入。如此便會容易導致擔保機構的財務報表數據起伏較大。在期初和期中時由于上一年度提取的兩項準備金轉為當期收入，加上部分擔保機構年度中間不計提準備金，擔保機構的盈利水平就會虛高；期末又由于擔保機構一次性提取準備金引起利潤驟減，造成擔保機構經營極不穩定的假象。

（五）準備金的稅會差異

目前，擔保公司的財務會計處理基本遵照《融資性擔保公司管理暫行辦法》規定核算，但會存在行業政策和收收政策的差異。監管政策賠償準備金計提比例的最低限額卻是稅收政策稅前扣除的最高限額，且監管政策出于擔保機構風險儲備和健康發展的需要，賠償準備應累計計提至責任余額的10%。按稅收政策規定，超出1%范圍的這部分準備金，每年將會被納稅調增。

三、完善融資擔保公司準備金管理的對策

（一）行業監管與會計準則適度結合，實行分類處理

鑒于我國融資擔保行業的發展現狀，建議采用行業監管與會計準則相結合的對策。首先可以將融資擔保機構按其規模，劃分為大中型擔保機構和小型擔保機構兩類。其次對于大中擔保機構，建議按照“監管要求與會計準則孰高”原則填報準備金，如果根據監管要求計提的金額高于按照會計準則計提的金額，則按監管規定計提的金額填報；反之，則按會計準則計提的金額填報。對于小型擔保機構，則建議繼續采用監管規定計提準備金，以減少會計核算的成本，提高會計上的可操作性。對于那些具備條件的擔保機構（包括小型擔保機構）鼓勵但不強制其采用企業會計準則的規定提取準備金。

（二）從實質重于形式原則出發，按實際責任金額計提

隨著國家扶持小微企業發展的政策不斷推進，銀行等金融機構和擔保公司的合作愈加密切。銀行對于合作業務的風險分擔方式也做了相應讓步，不再由擔保公司一方承擔本息連帶責任，而向銀擔共擔風險模式轉變。《融資性擔保公司管理暫行辦法》中規定“按不低于當年年末擔保責任余額1%的比例提取擔保賠償準備金”，這里的“擔保責任余額”建議應當按發生代償時，擔保公司應承擔的實際責任金額為限，并以此計提準備金。這樣可以在一定程度上緩解擔保公司的虧損程度，降低公司的資產負債率，增加公司的凈資產。

（三）進一步完善準備金制度，規范準備金的使用

準備金管理在擔保機構是一項系統、復雜的工作，且對擔保機構來說是至關重要的工作。相關的監管部門需要建立起一套系統、完善的準備金管理體系，讓擔保公司在準備金的使用過程中有章可循，并且能使擔保項目的風險及相關信息準確披露，為中小企業的發展提供安全穩定的發展環境。

（四）規范準備金的會計核算

建議有關部門進一步完善準備金核算的相關規定，明確準備金在每個時點的處理規則。建議對兩項準備金的提取采取差額法核算，下年初不再需要沖減上一年度提取的準備金。首先，對于擔保賠償準備金，建議按月提取，擔保機構只需按每月新增擔保責任額的一定比例提取擔保賠償準備金（每月新增擔保責任額=當月擔保責任增加數-當月擔保責任減少數），如果當月新增數為負，則沖減相應比例的擔保賠償準備金，按月滾動累計至年末，其效果與年末一次性提取一致，只是將本該在年末一次提取的準備金分攤到當年的每個會計期間；然后，對于未到期責任準備金的核算，其實質是一種遞延收益，是對當期擔保費收入的對沖，因為在實際擔保業務中的擔保期限基本上都是一年期，建議可以以同期保費收入差額為基數按50%的比例提取。

（五）擔保監管政策與稅收政策協調統一

建議在制定融資擔保公司準備金計提制度時，必須要考慮配套相關稅收政策。只有擔保行業監管政策與稅收政策協調、統一，才能促進擔保機構更好地發揮職能，繼續深化對中小微企業的融資擔保服務，解決融資難問題，同時實現自身的可持續發展。

綜上所述，融資性擔保機構對于助力我國經濟發展發揮了關鍵性作用，為中小企業的融資提供了多元化的平臺，緩解企業融資壓力。在全球經濟環境不斷下行的背景下，給融資性擔保機構的經營帶來很大的不確定因素，對于準備金的消耗也在不斷增加。因此，加強擔保機構的準備金管理顯得十分迫切，需要從其計量標準、計量模型等方面入手，制定科學、系統的方法來管理準備金。