中小型制造企業成本管理問題探討

左風林

（浙江森尼克半導體有限公司，浙江 杭州 311200）

通常所說的成本是指，產品在制造過程中或企業在提供勞務、服務過程中所耗用資源的貨幣表現。換句話說，成本就是為了獲得某種利益或達到一定目標所付出的代價。這里我們可以將成本管理理解為以一個生產型制造企業的全部整體為對象，按照企業管理者的戰略發展要求有組織地將企業的制造經營活動進行規劃、核算、分析、控制和考核等一系列科學管理活動。它的目的是充分協調企業全體員工，對經營活動的每個過程進行科學合理的管理，力求利用最少的資源和費用獲得更多的所得。

一、成本管理的重要意義

（一）通過成本管理降低耗費，為企業生存、擴大、發展創造條件

在現有生產規模、工藝水平、人數、銷量等因素既定的情況下，通過合理的協調管控，減少不必要的消耗，去掉繁雜的流程或非增值的作業，可以提高效率，幫助企業擺脫包袱，輕裝上陣。

如果當這些成本資源已經降到最低極限時，我們可以通過改變成本發生的基礎條件，比如開發新的原材料、新工藝、設計新的流程、引進新的人力資源等，使影響成本的組成性因素得到改善和優化，為成本的進一步降低提供空間。

（二）成本管理有利于增加利潤，提高經濟效益，取得競爭優勢

利潤是收入去除成本、費用后的結果。成本的控制和降低與增加收入一樣，都是企業利潤獲得、提高的重要途徑。成本管理，它要求企業的管理層能夠將現代企業運行中涉及的所有成本，比如質量、銷量、物流和人力等因素予以度量和分配，合理高效利用資源，最大限度地提高了企業的經濟效益。

在競爭激烈的經濟環境中，企業為取得競爭優勢，抵抗內外部壓力，往往會制定和實施相應的戰略和戰術。當競爭的強度不足以影響企業的生存發展或市場已決定了價格時，“修身養性”“煉好內功”、成本管理便成了管理者們取得優勢的主要手段。

二、中小型制造企業成本管理中存在的問題

（一）缺乏成本戰略思想

成本管理是企業運營管理的長期謀劃，它應該和企業經營戰略相配比。戰略成本不僅關注企業的內部運營，并結合企業所處行業及整個產業鏈情況，分析自身不足、威脅，挖掘長久優勢、機會和價值。一般來說，成本管理包括成本規劃、成本核算、成本控制和分析評價四個內容，而成本規劃才是管理成本的第一步。一些中小企業沒有成本規劃這樣的事前謀略，所謂成本管理只是事中及事后的補救行為，企業的成本從根本上得不到有效的控制和降低；而有些企業片面地認為成本在生產過程的控制，是以提高產量來實現產品成本的降低，沒有考慮到未來市場的需求量和飽和度及存貨積壓對企業的隱形成本、對整個資金連的影響等，缺乏全局性、關聯性與長遠性。

（二）成本管理的全局意識差

企業的成本是多方面、多角度的，它應該是全員參與的，包括但不局限在研發設計成本、生產成本、流通成本、費用等。我國國內大多數中小型制造企業往往只以產品生產過程為中心，只注重對生產成本的控制管理，卻沒有考慮到其他環節的成本，如：產品包裝、售后維護、客戶溝通、人力資源等流通環節大額耗費的支出。還有一些中小企業的員工成本管控意識非淡薄，他們認為成本管理只是企業財務部門或者管理人員的專項工作，認為事不關己，感受不到市場的壓力，所以浪費、散漫現象嚴重。成本管理的工作得不到同事的認可和支持，更談不上控制成本的積極性。

（三）成本管理方式、技術落后

現代企業運營，講究的是規范化、流程化。目前有些企業的成本核算還處于手工或半手工操作階段，或者僅依賴財務軟件、僅局限于為遵守和執行國家法律法規中要求遵守的成本條例上，缺乏現代化管理手段，沒有工作效率和效果，是資源的浪費。部分企業成本核算仍采用的是傳統或固化的標準成本法、正常成本法核算方式。在標準成本法下，可能會設定不合理或難以達到的標準，比如標準的設定過程由于會涉及商業機密，可能會過于專斷或隱秘，缺少溝通；而正常成本法，對于間接費用的分攤是按照預先設定的分配率，當實際生產量和預算產量不同時，會造成某些月份間接成本分配不足，但對于另外月份又過度分攤。在這兩種核算方式下歸集出來的成本信息嚴重失真、扭曲，誤導管理者。

ZG公司2012年成本管控的指標在公司年度預算中體現。成本管控工作更多體現在柴油機在二車間裝配環節的經營活動上，比如柴油機零部件采購價格的控制，對餐費、維修費、物流費、辦公費、人員工資等經營費用的限額。采購部受到年度成本績效考核的壓力，在未與研發工藝部充分研判、溝通的情況下將原本進口件換成了國產件，雖然在上半年度看來，直接材料的成本確實有所下降，采購部也通過了上半年的考核。但柴油機在交付半年左右、滿負荷運作后出現了較多的售后問題。為了解決這一問題，公司在技術、維修、服務、賠償方面花費了更大代價。行政部在員工中餐費的管控上一味地抱怨餐飲業市場行情就是這樣，外包送餐成本難以降低，到了下半年該發生的仍在發生，雖然換了送餐公司，餐費由原來的18元一餐降到了17元，但仍無法完成年度降本指標，行政主管認為這不是他個人能改變的。

另外，ZG公司采用傳統的實際成本法核算成本，根據工時分配制造費用，工序相對簡單但產量較大的二車間工段長抱怨，公司對他的績效考評不公平，他認為自己負責的工段承擔了太高的間接費用。從原材料的采購價格，再到公司費用的控制上，中高公司的管理層每年都花費了大量的人力、精力進行討論、分析，但整個公司的成本卻沒有突破性、實質性的控制和降低。

三、中小型制造企業成本管理的對策

（一）建立戰略成本管理模式

成本管理與企業的全局戰略相聯系，應該把成本規劃作為成本管理的第一步，并為具體的成本管理工作提供導圖和要求。成本規劃根據企業的戰略和所處的內外部環境制定，找出發展的機會、優勢、潛在的威脅、劣勢以及所處行業的價值鏈情況。不僅要洞悉價格和成本的關系，還要探討質量、特性與成本的關系，同時站在生產者和消費者雙方做出評論。

中小型制造企業在進行成本規劃時，不能忽視影響成本管理的外部因素，諸如：行業規范和走向、法律法規、社會規范等。對內進行成本規劃時，應先分析自身優勢和劣勢。比如先從企業有利的地理位置、技術能力、政府補助、人脈資源等因素開始，再到融資渠道少、招聘難等不利因素上去。我們還要著重加強對企業所處的上下游價值鏈分析。通常我們說產品成本由原材料、直接人工和制造費用三大因素組成，其實上游原材料的供應商在整個產品的成本中起著至關重要的作用。我們不僅要考慮向前整合，生產廠商直接把產品賣給終端用戶（開直營店、直銷等），這樣客戶的談判杠桿較低；更要向后整合，與供應商簽訂戰略合作協議，共同開發、聯合經營。

ZG公司在2013年年初做成本管理規劃時，摒棄了過去傳統思維，公司總經理帶頭重新學習、培訓、推進新的成本管理體系。以成本規劃為起點，逐步建立戰略成本思想。對外研究了國外及國家政策層面對航運業的影響、國內外造船廠的動態及走向、國內同行柴油機廠的訂單情況以及關于柴油機、發電機組的一些技術更新等外部環境。在對內進行規劃時首先從柴油機設計、研發環節著手，除了考慮技術革新、新工藝改進等，還充分考慮到進口件對柴油機材料成本的影響。通過加快工藝改進、開發新的供應商等等措施為進口件國產化提供了成熟的技術、工藝、流程支持，2013年經過一系列的成本管理、優化，僅柴油機、發電機組在制造環節的成本就比去年下降了6%，成本管理工作有了明顯的成效。在做2013年年度總預算時更深層次的考慮各個環節、各項費用發生的實質與管控的支持條件。將員工食常改建納入2013年資本性支出中，這樣由外部送餐改為工廠食堂自供，工廠食堂除了提供基礎的免費中餐外，還可以接受員工聚會餐、客戶餐、加班餐、個性小炒等以盈利性質的餐飲服務，員工餐費從根本上得到了改善與控制，2013年中高公司的餐飲耗費由2012年的330萬元下降到248萬元，同比下降25%。

（二）提高全局全員意識，建立成本考核體制

成本控制的原則有三方面：全部、全程、全員。全部是指企業的全部、所有的經濟活動；全程是指對產品設計、制造、銷售、服務全流程進行控制；全員是指發動全體員工樹立成本意識。隨著人民生活水平的提高及電子商務時代的到來，產品在流通、服務環節的成本在增加，特別是快速消費品行業，我們不能只局限于對制造成本的管控。要真正達到三個全面控制效果，必須先調動全體員工的積極性，把員工個人的利益與成本控制結合起來，樹立全員認同的價值觀。在企業內部開展有關成本管理的培訓，提高全員素質；學習先進的成本理念（豐田精益化生產），明確每個員工、每個部門在成本控制中的職責與作用，形成自上而下的全員控制體系。同時，建立起適合本企業的具有可執行性的成本績效考核體系，明確獎懲制度。

ZG公司在擬訂2013年年度總預算和KPI指標時，先建立公司級KPI指標，然后分解到各個業務中心，由各業務中心分解到部門的每個責任人和每位員工身上，讓每個人都有一個自己的KPI。與這些KPI配比的還有一套激勵制度。避免了之前對人員的管理僅以員工平日的表現或以個別管理者個人喜好為參考的主觀情況。

在2013年度公司培訓規劃中，把成本研討會、“全員降成本”系列的培訓會、月度例會列為公司2013年度員工教育工作的重點，并把參會人員由原來的總監級以上干部參加，更改為由車間工段長、機修班長等一線主管以上的人員參加，逐漸建立全員成本管理意識。

（三）提高成本核算方式，搭建信息化平臺

成本核算的關鍵是核算方法的選擇。除了完全成本法，正常成本法，我們還可以靈活采用變動成本法、作業成本法。變動成本法下存貨成本僅包含變動制造成本，把固定制造成本作為期間費用，避免利益相關管理者靠增加存貨操縱利潤，生產吸收更多固定制造成本的產品而對企業不利。作業成本法是對傳統成本計算方法進行改進，它以提高客戶價值、提高工作效率，增加企業利潤為目的。在作業成本法下，對間接費用的分配不再是產品，而是作業活動。根據作業中心資源的耗費情況，將資源耗費分配到作業中心，再將分配到各作業中心的資源依據作業動因分配到產品上。它克服了傳統成本法中間接費用責任劃分不清或分配失真的缺點，指導企業有效地執行必要作業，消除和減少非增值作業。特別適合產品多樣化，容易發生成本扭曲或客戶定制生產的企業。

搭建以計算機及其軟件為主的成本統籌信息化系統，構建交互式數據處理平臺。例如：企業資源計劃（ERP）、物料需求計劃（MRP）、企業全面預算控制系統等。這些信息化平臺的主要優勢在于整合業務流程、智能化控制和運算、提高工作效率。

ZG公司總裝車間技術要求較低、產量大、耗用工時較多；而機加車間的精準性高、產量較小、耗用的工時較少。2013年以前，中高公司對間接制造費用的分配以人工工時為依據，造成總裝車間產品分配的成本偏高，而機加車間的產品成本又過低，扭曲的成本數據誤導管理層以為總裝車間制造成本高，營銷中心的員工也認為總裝車間的產品盈利水平低，僅2012年度就拒接了近300萬的外來受托加工訂單。在2012年底總結會上，ZG公司財務經理向管理層闡述了作業成本法的核算特點及它的優缺點。公司決定從2013年開始采用作業成本法核算成本。在每月的月度終了，財務部根據倉儲系統及月度資源耗用情況表，將制造費用分配給機加、總裝這兩個生產車間，然后依據各個車間的作業活動及次數，如維修次數、焊接次數、質量檢測次數等，將各個車間的制造費用分配到各自的作業中，再將各作業中心的成本歸集到各自的工段產品上去。經過這樣精準的分配，核算出來的產品成本跟2012年“一刀切”分配方式計算出來的成本，無論在成本數值上還是成本結構上，都有比較大的差異。用作業成本法核算出來的成本數據更精準，能幫助車間主管人員分析、評價作業、改進作業和識別、消除非增值作業，提高生產效率、提高員工的工作積極性，還能幫助上層管理者做出正確的經營判斷和決策。

四、結束語

ZG公司通過學習、借鑒、樹立新經濟時代下企業成本管理思想，結合自己企業本身進行了一系列的成本管理工作的改革、推動及延續，使中高公司內部流程得到了優化，企業的運營成本得以梳理和控制，成本管理工作有了突破性的進展和明顯成效。內部效能的提升，為中高公司生存、擴大和盈利能力的提升，自身企業競爭力提升創造了良好的基礎和優勢。中高公司的成本管理成功之路不是個例，在國內尚有一些中小型制造企業，特別是我們的民營制造中小企業，之前也存在很多的管理問題和困惑，但經過系統的學習、改革之后，使企業的運營上了一個新臺階，提高了企業的綜合水平和素質。希望有類似成本管理問題的更多的企業能夠受到啟發，加入新經濟時代新成本管理、創新的隊伍中去。

二十一世紀的社會、經濟、科技和信息的發展，不僅要求我們企業要不斷提高自身綜合水平、提高競爭力、提高效益，更是要求我們的企業人要一直不斷地學習、研究和進步，才能與時俱進、才能跟上新時代社會的發展，才能把我們的企業做好、做大、做強。