消費稅下劃的阻滯因素及其化解：基于微觀主體的分析

文/侯志峰 柴宗倩（蘭州財經大學財稅與公共管理學院）

一、引言

分稅制的實施使得地方的財政收入呈現較為明顯的下滑，增值稅和消費稅的返還對鞏固地方利益、促進地方基本公共服務均等化的作用較為有限。為緩解上述情況，國家出臺了相關政策以緩解地方捉襟見肘的狀況，其中就包括近幾年熱議的消費稅下劃地方之改革。我國消費稅是以消費品的流轉額為征稅對象的一種特殊消費稅，其征收過程包括批發和零售，旨在改變生產者、消費者的行為模式，與地方經濟發展存在著高度關聯性，是充盈地方財政收入的有效手段。2019年10月，國務院印發了減稅降費后調整央地收入劃分的文件，提出后移消費稅征收環節并穩步下劃地方，但在《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》中，除對已有下劃稅目作了相關規定外，并未增加適宜下劃地方之稅目,如高污染、高消費等稅目的更迭，高檔服務的差別稅率征稅等。2020年5月，國務院再次下發文件提及消費稅征稅環節后移問題，凸顯消費稅改革箭在弦上，然而實踐中的消費稅下劃推進較緩，本文從地方政府、企業、消費者三個微觀主體分析消費稅下劃政策的阻滯因素，并提出具體策略。

二、文獻綜述

中央稅屬性的消費稅自1994年出臺以來，經過征收范圍、稅率結構等方面的多次改革，成為中央政府籌集財政收入、調節消費的重要稅種。與增值稅的“中性稅”特性不同，消費稅不僅被賦予財政收入籌集的功能，還承擔了引導消費、保護資源環境、調整收入分配等重要作用（羅秦，2019）。“營改增”后，消費稅成為流轉稅體系中除增值稅以外的主要稅種，在稅制改革和理順央地間財政關系中發揮重要作用（鄭涵等，2017）。學者從消費稅作為地方稅種的必要性與可行性、成為地方稅種之后的稅目調整開展了相應的研究。

消費稅是否可以作為地方主體稅種目前學界存在兩種截然不同的觀點，一種認為消費稅不宜作為地方主體稅種。陳少英認為消費稅具有選擇性征稅的本質屬性和獨特調控的功能定位，作為地方主體的稅收不可行(陳少英，2020)。洪小東研究得出消費稅下劃地方可以在一定程度上補充地方的財政收入，但會削弱中央的財政控制能力，進一步加劇地區財政不平衡，且我國社會的主要矛盾發生了變化，在財政事權和支出責任改革以加強中央事權為重點的情況下，消費稅更不適合地方化(洪小東，2018)。楊志勇學者同時也提出消費稅轉移到零售環節征收，地方政府為了消費稅收入刺激該商品的消費行為，消費稅與試圖“寓禁于征”的調控功能背道而馳(楊志勇，2014)。另一種觀點主張消費稅適宜作為地方稅。王金霞等學者認為消費稅適合作為地方稅，是因為消費稅是共享稅，有利于統籌考慮中央與地方財權、事權的對應關系(王金霞等，2018)。楊志勇學者對地方稅進行了重新定義，原本將某單一稅種作為地方主體稅種，但從理論上和實踐中發現，單一稅種不能有效代替營業稅的規模和效能，故而轉變思維方式，最好從地方專用稅中脫離考慮地方稅收入體系的思路，將所有能為地方提供收入的稅都可劃歸地方稅，從單一稅做主體稅轉變為多稅種的協同(楊志勇，2017)。

關于消費稅下劃后稅目如何設置也存在較多分歧，其中分歧著重體現在高檔消費品是否適宜列入消費稅的征稅范圍，岳希明、張玄等認為擴大奢侈品征稅范圍，提高奢侈品消費稅稅率，可以提高消費稅的累進性和收入分配效果(岳希明、張玄 ，2021)。但從現實消費較疲軟及消費升級的需要視角，張德勇研究發現在有效發揮消費對經濟發展的基礎性作用時，將過多的高級商品和高級服務納入征收范圍，無助于擴大消費規模，不利于升級消費和新型消費，反而會加劇消費外流(張德勇，2021)，并且羅秦、徐琳琳、孔德意等學者也認為高檔化妝品、高檔手表、貴重首飾、珠寶玉石等可以看作是人民追求高質量、高檔消費的正常需求，對這些消費品要減稅，要讓國民從這些消費中獲得追求美好生活的獲得感、滿足感和幸福感（羅秦，2021；徐琳琳、孔德意，2020）。應根據具體情況和消費稅改革進程，將促進資源節約和生態環境保護、高糖高脂肪食品等不健康消費納入征收范圍，并把這部分稅收專用于促進綠色發展和提高人民健康水平(張德勇，2021；羅秦，2021)。綜上，學者對消費稅下劃的探討多集中在是否可作為地方主體稅種以及稅目本身的更迭上，但對于消費稅下劃的推進為何如此之慢、深層的原因有哪些，較少做系統分析。消費稅征稅環節后移會擴大稅基，必然觸動地方政府、企業、消費者三方利益，也就是說，地方政府、企業、消費者等微觀主體是消費稅征收的核心利益相關者，從而也是影響消費稅下劃政策實施的重要考量因素，基于此本文從地方政府、企業、消費者三個微觀主體分析消費稅下劃政策的阻滯因素并提出具體策略。

三、消費稅下劃的阻滯因素分析

（一）地方政府：短期內未培植稅權下放之壤

地方政府事權與支出責任匹配度較低、地方稅收入不足及過度依靠土地財政等問題看似是地方稅體系建設急需突破的關鍵點，然而央地政府權力如何分配才是問題內核，其決定地方稅體系建構能否成功與政策能否有效落成。

學界對稅權下放的優勢也進行了詳盡說明，包括提高地方政府的稅收積極性；發揮地方政府信息、管理優勢；挖掘地方稅收潛力，保障穩定稅源；豐盈地方收入，完善公共產品和公共服務，推動社會的分配秩序和經濟秩序回歸正常（丁淼，2021）。稅權下放于地方的優勢如此凸顯卻遲遲不見推進與實施，原因幾何？

地方政府作為消費稅收入的利益一方，也具有投資心理，消費稅環節后移可能會擴充稅收收入，但依我國漸進性改革的方式和國情下不宜短期內擴大征稅范圍的考量，消費稅收入還不足以填補“營改增”后地方缺失的財政收入缺口，鑒于此地方政府勢必會考量較高的人力物力投入是否能換回高額的回報，也即地方政府雖有部分稅權，但征稅的積極性不高，預設目標完成度較低。再者，消費稅稅率制定權、稅收立法權等部分下放后，地方需要怎樣的承載力。首先，消費稅征稅環節后移至批發、零售環節，涉及的納稅主體較分散，雖地方政府在消費稅征收環節后移的個人信息采集等方面具備先天優勢，但仍需多部門的有效協同、數字化征管技術的強力支持，政策的有力宣傳等，對地方治理能力提出頗高要求。其次，稅權下放必然考察地方政府的權責匹配程度，對消費稅下劃后征收成效加以考核，但考核的指標如何確定？若單論消費稅收入多寡顯然有失公允、太過片面，東、中、西部地區差距或將進一步拉大。

稅權部分下放還有可能引發地方制造稅收壁壘。我國目前省際稅收負擔并不平衡，經濟發達地區有很強的“自我造血”能力，可以以較低的稅收負擔供給優質的公共產品和服務，從而吸引流動性稅基，在稅收競爭中處于優勢地位，相比于經濟欠發達地區更需要稅權，稅權部分下放會加深地區間稅收不公平，拉大公共服務提供差距，進入惡性循環，筑起稅收壁壘。其次，消費稅目前收入規模占比較大的四項分別是煙、酒、成品油、汽車，統共占消費稅收入的99%，成為地方稅的前提是稅源較足且穩定，這符合征稅的原則，但若其中的稅權下放，將會鼓勵原本“寓禁于征”的稅目大肆開征，嚴重違背了原本征收的初衷。

（二）企業：環節后移致中小企業舉步維艱

征稅環節后移對相關企業利益影響較大，原本為降低征稅成本、便于追蹤稅源選在生產環節的稅目要后移到批發或者零售環節，致使生產企業的利潤降低，利潤分散到批發和零售商群體，加之消費稅是間接稅，環節后移會顯著影響價格，這樣利潤不僅會被壓縮，而且這些“潛在群體”會成為消費稅的納稅義務人，該群體對價格的敏感性更高，故政策制定者在征稅環節后移的稅目設定中極為謹慎。以白酒為例，因白酒繳納的消費稅占比較高，且在資本市場有其廣泛影響力①，消費稅環節后移對企業的影響更具代表性。

我國中西部地區的宜賓市、瀘州市以及貴州遵義市號稱“中國白酒黃金三角產區”，僅貴州茅臺在2021年前三季度的營業收入就達到746.4億元，總市值達到22860億元②，處于領先地位，這種資源稟賦給予中西部地區一定的稅收優勢，因白酒在生產環節征收，可以得到可觀的稅收返還，但若實行消費稅下劃政策，勢必要將其征稅環節由生產環節移至零售環節，而白酒的主要消費地向東部傾斜，則消費稅稅源也勢必會流向東部省份，加劇地區間的苦樂不均。在白酒市場中，僅茅臺、五糧液、瀘州老窖、洋河、汾酒、古井貢這6個品牌就占到整個白酒產業的55.9%，不僅占據著白酒的較大市場份額，還有繼續擠壓其他品牌的趨勢。消費稅征稅環節的后移影響產品價格，價格變動影響需求，在經濟學中對應需求價格彈性理論，用公式表示為：價格彈性=需求量變化的百分比÷價格變化的百分比，即E=(ΔQ/Q)/(ΔP/P)，彈性大于1，需求受價格影響很大，小于1，則影響小，因貴州茅臺、五糧液等企業處于龍頭地位，具有產品定價能力，所以其產品需求彈性小于1，即消費稅環節后移對其影響不大，而下游的批發商、零售商對價格極敏感，為銷量價格會被壓低，導致利潤空間大幅縮減，又為納稅主體，那該行業中小企業必然舉步維艱。此舉明顯與國家大力扶持中小微企業的戰略不符，減稅降費一系列舉動之目的就在于激發市場活力，鼓勵新興市場主體的發展，且中小微企業承擔了我國大部分就業、是底層民眾工資收入來源，保中小微企業就是保民生，征稅環節后移看似是稅收管理中小小一環，但具有牽一發而動全身的力量，消費稅征稅環節后移阻力之大可見一斑，這也是為何我國將稅收視為國家治理現代化重要把手的原因。

（三）消費者：高質量消費尚未達到開征條件

因歷史因素、地理因素及互聯網發展，我國東部沿海地區高凈值人群較多，忽略了我國收入的真實性，2018年個人所得稅起征點從3500元提升至5000元，修法后個人所得稅的納稅人占城鎮就業人員的比例從44%降到了15%，即工資超過3500元，就已經超過了56%的人，如果有5000元，就已經超過了85%的城鎮職工③，若以互聯網的發展為例，“拼多多”可成為行業優秀發展標桿，它的發展也側面反映了消費能力。目前我國收入基尼系數和消費基尼系數雖在波動向下，但仍高于警戒線0.4和0.3546（孫豪、胡志軍等，2017），說明中國的收入差距和消費不平等處于較高水平，再者居民收入57%左右來源于工資性收入，而財產凈收入不到10%④，根據國家統計局最新數據，2020年全國居民人均可支配收入是32189元，平均到每個月是2682.4元。央行第三季度城鎮儲戶調查顯示，選擇將更多資金用于儲蓄的人占比上升到50.8%，而選擇消費的下降到了24.1%，顯然中產對未來擔憂較大，從消費支出結構也可以看出我國居民收入中45%用于食品煙酒和住房等保障性消費，消費比較保守。

將高端消費品和消費行為納入消費稅征稅范圍的討論此起彼伏，認為金字塔結構頂端的財富收入過度集中，不利于縮小貧富差距，但未真正意識到要想向橄欖型轉變不是將高端收入群體的消費及收入降下來，而是給予中等主要消費群體安全保障，敢于消費，國內學者談到消費多看到其疲軟狀態，然而我國居民儲蓄率高，消費動力缺乏主要是因房價、養老、教育等支出較大，加之受疫情影響，增強了居民的不安全感，故而消費呈現動力不足的情勢。要想消費稅滿足下劃地方的寬稅基、穩稅源、重調節，必然要使其內部形成良性生態，即優化中等收入群體的消費需求，“放水養魚”，等時機成熟，再將高檔消費品和消費行為等納入消費稅征稅范圍，此舉也符合我國共同富裕、高質量發展的戰略要求。

四、政策建議

（一）發揮地區優勢，高效利用資金

稅權下放尚不具備條件的情況下，如何有效利用消費稅現有收入成為重中之重。分稅制調整了央地之間的收入劃分，但對支出劃分基本保持不變，地方的支出又較多體現在教育、養老、醫療等基礎民生工程方面，為有效緩解央地之間的財政收支矛盾，本文建議將稅收的部分資金進行精準定位，找準各個地方主要支出點，給予資金的有效使用。消費稅因本身具有的宏觀調控功能優勢以及部分稅目下劃地方的可行性，將其增量部分可作為地方專款專用的基金，在不影響中央調控的基礎上依據各個地方的自身支出情況進行專款專用，這樣在消費稅收入規模較小的情況下做到資金的有效利用，也緩解了地方的部分支出壓力，但其中最為關鍵的是存量部分如何確定，不能實行一刀切的形式，而是考慮地區的常住人口、經濟發展水平、公共服務供給能力等因素，按一定比例進行撥付，至于撥付比例可作為今后繼續深入研究的一個命題。

（二）提供中小企業良好發展生態

中小企業之于國計民生正如熱帶森林之于地球生態，肺部呼吸牽動全身，其重要性不言而喻，近些年減稅降費、研發費用加計扣除等無不在為中小企業供氧，雖然地方政府為維持本地的財政收入對某些行業的中小微企業給予“氧氣”供應，但卻不能持久且良性，消費稅部分稅目下劃會進一步壓縮吸氧空間，基于此，地方政府應著重改善營商環境，強化扶持力度，因勢利導，引導企業朝環保、高科技、新能源方向發展，“氧氣”豐足，則無憂企業不依附，且良性循環順勢形成。這當然不是消費稅下劃一力承擔的，優化地方公共服務水平，打造強勁人才引進戰略等必須同時發力。

（三）強化政策協同

就消費稅的屬性和功能而言，通過征稅環節后移將其完全轉化為地方稅不太可行。否則，不僅會干擾經濟的平穩循環，還會造成區域之間的惡性競爭，加劇區域發展的不平衡，扭曲區域生產結構。因此，在考慮后移消費稅征收環節和地方稅源充實時，建議將煙酒、電池、油漆、一次性用品等高耗能、高污染、不健康消費品的稅收上繳中央政府。

關于地方政府財力不足，消費稅的作用不應被夸大，應該通過增加中央對地方的轉移支付來解決，進一步提高增值稅和所得稅的比重。同時面對周遭不確定性及儲蓄的傾向心理，這部分財政資金用于改善地方社會保障支出狀況，增強消費信心，則居民消費水平或可提升，畢竟小富即安也是眾望所歸，且復旦大學萬廣華教授在采訪中也談到，若能將社會保障方面的支出提升至GDP的6%～8%，那至少從理論上中國的收入基尼系數完全可以控制到0.3左右。

我國現今在第三次分配上開始尋求突破，這是對改革開放到現在發展的高度肯定，但也應看到第三次分配對貧富差距的作用相當有限，對捐贈最為鼓勵的新加坡，其GDP占比也僅有0.39%⑤，顯然，在為子孫后代努力積累財富的儒家文化里，富人的捐贈意愿較低，過分強調第三次分配的作用可能還會造成負面影響，第二次分配依舊要行使其使命，稅收作為國家財源的主要渠道，分配作用自不必說，消費稅作為第三大稅收來源，隨著下劃必牽動每一個利益群體的神經末梢。

注釋

①在2020年A股上市公司市值排行榜中，貴州茅臺和五糧液沖進前十，數據來源:Joinquant

②數據來源于東方財富網研報中心

③數據來源于國家稅務總局

④數據來源于《2020中國住戶調查年鑒》

⑤數據來源于世界銀行