健全完善企業綠色審計制度的思路和措施

◎孟春艷

國有企業綠色審計的制度監督和保障，必須以“新發展理念”和建設生態文明戰略為指導，結合我國的國情，厘清國有企業的具體環境，有效對現有制度進行完善和創新。本文認為完善國有企業綠色審計必須職責歸屬明確、權責清晰，在路徑選擇上，必須進行制度創新。

一、健全完善國有企業綠色審計的總體思路

制度安排是國有企業綠色審計研究的關鍵，本文以制度經濟學為分析工具，結合我國國有企業綠色審計實際情況，分析了國有企業綠色審計制度和審計方法存在的問題，在設計和完善綠色審計制度時，總體思路是國有企業負責人承擔的綠色責任職責歸屬明確、權責清晰的制度思路、協同效益的思路和審計結果雙重報告并引入公眾監督的思路，落實國有企業綠色審計。

（一）綠色責任職責歸屬明確、權責清晰

國有企業主要負責人的綠色責任也應該做到職責歸屬明確、權責清晰，并通過完善的國有企業綠色審計制度強化職責、權責的明晰。

（二）三個效益統籌兼顧

“樹立環保意識，以動態、發展的眼光看待國家、社會、企業三方的關系，實現社會利益、經濟利益、生態利益的統一。現代生態法以倫理規范為指導，旨在實現人與自然的和諧共處，即所有生物都能對自身能力進行調節，人類應該尊重自然，保護自然。”在建設生態文明背景下，完善綠色審計法制環境要把綠色生態利益放在重要位置。而國有企業承擔著關乎經濟、社會和民生等重要方面的重要責任和稅賦義務，企業的經濟效益能夠滿足企業自身規模發展的資金要求，設計和完善綠色審計制度的思路之一是促進企業將經濟效益、社會效益和綠色效益統籌兼顧。

（三）審計結果雙重報告并引入公眾監督

審計機構對國有企業的綠色審計情況及其結果不僅要提交給國有企業的綠色責任人，還要編寫審計綜合報告或專題審計調查報告，提交給上級審計機關或指定的機構。同時，綠色責任涉及范圍較廣，其過程與結果應該接受社會公眾的監督，并保留從下至上的舉報和監督渠道。

二、健全完善國有企業綠色審計的具體措施和路徑

（一）健全與完善綠色審計法律制度的落實

市場經濟的核心是法制經濟，以法律制度來實施國家治理是現代國家的基本要求。落實到國有企業綠色審計的研究上，由于現行的綠色審計監督體系主要是以《審計法》《注冊會計師法》《會計法》及環境保護法律法規為支持的，我國可以在現行法律法規的基礎上，增補一些有關綠色核算、綠色審計的條款，以作為綠色審計實踐的法律依據，這對于落實我國受托環境責任，以及建立第三方監管模式意義重大。

（二）強化綠色信息的公開與披露制度落實

構建能夠保證審計信息和會計信息公正性、可靠性和真實性的綠色會計制度，只有在該制度框架下，審計人員才能按要求，保質保量地完成綠色審計工作，使國有企業自覺、主動地履行綠色責任。

對我國而言，構建綠色會計核算體系的意義：第一，通過構建該體系，保證綠色審計所獲取的綠色會計信息都是真實、可靠的在該體系背景下，會計資料包含無法量化的環境事項，如環境政策、規劃，以及環境成本、收益、負債等可以用貨幣進行量化的環境事項[1]。第二，構建綠色審計結果公告制度，能夠及時對外公告特定綠色審計事項各階段，以及重大環境案件的審計情況，滿足審計信息使用者的需求，實現審計監督和社會監督的結合，這樣才能體現出綠色審計的價值。第三，綠色責任會計制度的構建為培養審計人才提供了有力的依據，通過設置認定和考核環境注冊會計師的規則，全面提升審計班底的綜合素質，使之具有綜合的勝任力。第四，根據綠色審計過程中發現的制度性缺陷，對有關綠色審計的制度進行查補漏。第五，結合當地情況，圍繞綠色審計人員、行為、報告等內容出臺配套的審計指南和規則，并設計實質性審計程序。

（三）明確綠色審計范圍及深化部門聯動制度落實

環境是一個相當復雜的系統，審計機構在開展綠色審計活動時應該樹立實事求是、與時俱進的精神，從以下幾個面對綠色審計范圍作出創新和拓展。第一，客觀、公正地審核與評估國家環境法律體系和各級政府環境政策的有效性與合理性，這是開展綠色審計工作的基石。第二，與環保部門聯合審計與評估企業在大型工程、環保項目實施的計劃、執行、評估其生產經營管理活動的合法性。第三，逐步擴寬審計范圍，實現從土地、水域、節能減排到重要資源的開發、利用和保護上的轉變，實現對企業經濟、社會和綠色效益審計與評價的轉變。

總之，平民非虛構寫作熱的原因是多方面的，純文學的尷尬處境僅僅提供了契機，覺醒的公民意識是平民寫作的內在動因，新媒體成為平民非虛構寫作的外在推動力量。從各方面情況看，平民非虛構作品熱僅僅是開端，未來的寫作內容和表現方式會更加豐富。

綠色審計包含了環境管理、資源利用等多項專業知識的綜合性審計系統，借助外部專家力量并深化與環保部門的聯動非常重要。在綠色審計中環境評價問題涉及面較廣，隨著綠色審計范圍的逐步拓寬，深化與環保部門的聯動，提高審計效率的作用。

綠色審計公告需要及時向國有企業領導人、管理部門、審計機構報告對象以及公眾報告。及時的審計公告能夠促進國有企業改良落后項目，解決節能減排專項資金落實不到位、利用率低的現狀，不斷優化產業結構，堅持走集約型的經濟發展路線；也能對于濫采濫用、低效利用、違規出讓等不當的資源利用行為予以重罰，督促被審計單位按國家環境法規、政策開發、利用自然資源、生態資源；對公眾及時公告綠色審計結果，可以減少會計核算失真給外部投資人帶來的誤導行為，同時可以滿足公眾對保護環境的訴求，提高公眾監督企業綠色責任履行的積極性，形成了良好的公眾監督體系。

（四）推進綠色審計主體與獨立性建設制度落實

企業內部審計、注冊會計師審計都應該成為綠色審計主體的重要組成部分。理想的綠色審計主體應該，以政府審計占主導地位、內部審計為關鍵部分、注冊會計師審計為重要補充的多元化制度。

通過法律制度深化政府審計機構的獨立審計能力，能大幅度提升其處置權和決定權的獨立性。國家審計機關肩負著審計和評估政府環境法規和政策合理性、有效性，以及擬定、起草、執行有關審計法律法規、政策、制度的重任，包括預算和財政收支情況也是由審計機關負責披露。此外，國家審計機關還要對國有企業內部審計工作的有效性，以及政府使用環保專項資金的效益性、合法性進行審計和評估。

不能忽略企業內部審計對綠色審計制度發展和進步所作出的貢獻，必須采用有效的措施，調動企業進行內部審計的積極性。第一，通過出臺專門法的方式，對企業生產經營管理中應承擔的綠色責任予以明確，并闡明內部審計實施綠色審計的必要性，鼓勵企業結合自身實際構建完善的內部綠色審計制度體系。第二，采取相同行業內不同國有企業之間內部審計部門交叉審計的辦法提高綠色內部審計的積極性。同行業國有企業處于競爭的關系之中，這種競爭關系使企業間的內部審計部門在綠色責任交叉審計中與被審單位存在天然的獨立性，同時，行業內的標桿企業對其他企業進行交叉審計，能有效指導被審單位解決在履行經濟責任、社會責任和綠色責任過程中的困難。內部審計部門的交叉綠色審計能有效監督、促進企業三種效益的和諧統一。

政府審計責任重大而資源有限，企業主要是圍繞自己的生產經營活動展開綠色責任內部審計的，因此，在綠色審計主體多元化建設中，除了要突出內部審計的關鍵功能外，還要適當地增加注冊會計師的數量，作為豐富綠色審計主體的補充力量。注冊會計師收取審計費用的執業方式以及國有企業“公共契約”屬性，決定了綠色審計中逆向選擇和道德風險問題的特殊性，即具備隱蔽性的環境問題更加可能造成企業高管與注冊會計師的“合力”，本文把注冊會計師作為綠色審計主體的補充力量時，同時引入財務報表保險制以確保注冊會計師的獨立性，即國有企業的負責人將綠色財務報表保險費用交給保險公司，注冊會計師對保險公司負責，一旦出現綠色審計失敗，須由保險公司對國有企業管理部門進行賠償。在綠色財務報表保險制對注冊會計師獨立性的保障下，這類主體的增加，能夠解決政府綠色審計和企業內部綠色審計范圍過窄的問題，同時，能夠在揭示環境監管問題的過程中，充分發揮注冊會計師人才的作用和價值，為我國綠色審計實踐的發展和進步創造有利的條件。

協調處理各審計主體間關系是構建完善綠色審計主體體制的路徑。在國有企業綠色審計中，不能忽略注冊會計師審計和內部審計的作用，只有協調好各種審計主體的關系，才能取長補短、相互促進。同時，綠色審計主體多元化的體制建設必須保證其獨立性。一是對綠色審計體制進行查缺補漏，找出尚有改進空間的環節，通過權責的明確，完成整合與拆分綠色審計責任和非綠色審計的工作；二是要規范綠色審計人員的審計行為，三是加大培養綠色審計人員的力度，使之勝任能力和綜合能力再上一個臺階。

（五）創新實施全方位全過程跟蹤審計模式的制度

隨著環境科技的發展，完善的綠色審計體制離不開創新審計模式、技術與方法的支撐。傳統資源環境審計是典型的事后審計，審計著眼點為財務收支情況，這種審計模式不能體現出國家宏觀調控的優勢，只能進行簡單的查錯防弊。然后，在我國經濟異常活躍的當今，宏觀調控部門已經開始采用間接手段管理經濟事項，現代審計方法也更加重視事前、事中審計，即審計的預警職能越來越重要，它要求綠色審計的關口不斷前移，向著重事前、事中審計的全過程跟蹤審計方向發展，這也是國家對環境資源開發、利用和保護進行宏觀調控的必然結果。

重視事前、事中審計能使審計人員在審計中正確地引導被審計單位開發、利用和管理環境資源的行為，避免以犧牲生態環境和能源的方式實現經濟的粗放發展。綠色責任事前、事中審計能夠幫助企業在制定決策的過程中，便于回顧歷史發展經驗和教訓，這對于減輕事后審計的工作量、提高審計整體效率起到了重要的作用，更關鍵的是，全過程跟蹤審計能夠從源頭上保證使用審計結果的主體能作出正確的決策，調動企業參與生態文明建設的積極性，使之在發展中設置科學的投資目標，合理利用資源，實現經濟、社會和綠色效益的統一。所以，審計人員在綠色審計實踐中，必須將審計重心前移，利用審計結果來指導企業制定科學、全面的環境保護計劃、策略，促進企業集約化的發展路線，實現節能減排的目標。在具體審計對策中，只有把握好以下幾方面的細節，才能順利完成綠色審計的全過程跟蹤轉型工作。

第一，明確每次審計的目的、內容、范圍以及預算，同時采用環境費用效益分析法明確審計項目，并對各審計項目對環境造成的破壞程度，以及其建設過程中的資源利用情況和消耗情況引起三大效益的變化進行量化和評估，得到一個詳細的綠色責任事前審計結論，以指導企業決策者和管理者制定解決審計項目的策略，將審計項目對環境造成的破壞控制在可承受范圍內，并達到節能減排的目的。第二，采用科學的方法和途徑實現綠色責任事前審計、事中審計和事后審計的結合。要利用審計活動客觀地反映出企業節能減排的情況，以及投資活動的環保性與有效性，開展綠色責任事前審計是不可或缺的環節，如果未對此審計工作予以應有的重視，就無法在第一時間確定對環境有害的事項，即便事后審計發現了問題，對環境造成的破壞真實存在，污染局面已難以挽回；而綠色責任事中審計的缺失則會弱化控制和管理生產經營活動的作用，不能在第一時間揭示、監督和解決那些能耗大，對環境破壞嚴重的項目和問題；而綠色責任事后審計的缺失，則會無法得出可靠、全面的審計結論，也會使事前審計、事中審計作出的審計資源浪費。第三，依法追究環境責任，對各審計工作人員的職權進行劃分，做到責任到人，通過約束和監督其審計行為，預防和控制綠色審計風險。在綠色審計實踐中，只有做到事前審計、事中審計和事后審計的結合，明確各環節的綠色責任，才能落實好各個環節的監督工作，消除影響計劃和決策正確性的因素，達到節能減排的目的，充分發揮綠色審計對企業經濟效益、社會效益和綠色效益的促進作用。

綠色審計由于專業性和技術性卻很強，需要不斷吸納創新審計技術，例如，逐漸開始投入使用的地理信息系統、全球定位系統、空氣監測系統等一系列新型審計技術幫助綠色審計實現了傳統審計技術達不到的效果，因此，必須創新綠色審計方法。

（六）制定配套綠色審計的激勵與約束制度

我國資源稅改革、開征環保稅為激勵國有企業通過綠色審計促進經濟、社會和綠色效益的統一提供了新的契機，同時能夠約束國有企業濫用自然資源的惡劣行為。

第一，根據綠色審計結果依法追究環境保護和資源開發責任，對于未按審計要求履行綠色責任的，要處以重罰，同時通報批評，以發揮審計的監督作用。第二，要發揮審計的促進作用，需要有相應的配套激勵制度。如果國有企業在綠色審計中達標，則可以享受資源環保稅的優惠政策。具體而言，對生產節能型、環境友好型產品的專用設備及其他環保設備實行加速折舊，對污水、廢氣、固體廢棄物處理等用于治理污染的固定資產實行加速折舊；允許企業用于合理開采資源及保護環境的專門投資稅前加計扣除，對供應節能減排產品的企業給予一定的企業所得稅優惠。稅前扣除、投資稅收抵免、再投資退稅配套激勵制度能強化國有企業履行綠色責任的經濟動因，使綠色審計制度促進企業的經濟、社會、綠色效益的提高。