淺析建筑施工項目稅務風險及防范

尹國亮

（中交一公局集團有限公司，北京 100024）

一、建筑施工項目稅務風險

（一）增值稅稅務風險

1．發生納稅義務未及時申報繳納增值稅的風險

根據財稅【2016】36號文件，建筑業的增值稅納稅義務發生時間，合同有約定付款時間按照開票時間、收款時間和書面合同約定的付款時間孰先確定；未簽合同或者合同未約定付款時間按開票時間、收款時間和工程結算日期孰先確定。在實際施工項目工作中，大多數項目人員由于對增值稅納稅義務時間相關政策理解不透，未能及時申報納稅導致稅務風險發生。施工項目進場后，按照合同約定，都會收到業主撥付的預付工程款和材料款，因為該金額較大，又沒有很多分包做抵扣，稅法規定預付款可以不開票，項目財務人員以為預付款不開票就不需要申報納稅，導致在收到預付款時發生未及時申報納稅風險。

2．取得或開具的增值稅發票不符合要求的涉稅風險

建筑業稅負與項目運行過程中能否取得增值稅進項稅票及項目管控息息相關，企業有義務取得合法、合規的增值稅專用發票。否則可能會由此帶來項目成本增加、虛開增值稅專用發票等經濟、法律風險。

供應商開具增值稅發票后可能未傳送發票信息進行報驗就進行作廢處理將導致被稅務稽查，進而牽連到取票方，取票方會耗費大量的時間去準備各項相應的資料來配合稅務機關的稽查督導，給項目增加人力、物力成本。項目成本構成，如材料、機械、勞務的金額與目標成本及市場信息嚴重不符，將導致稅務機關依據成本的合理性，追查開票方進行確認，如果開票方處理不當，將面臨被認定為虛開的風險，此種情形也會牽連到取票方。

3．簡易計稅與一般計稅涉稅風險

稅法規定對甲供、清包工等建筑施工項目可以采用簡易計稅的方法。這種選擇在給營改增后新中標的工程項目帶來更多籌劃空間的同時也帶來了相應的涉稅風險，無論是發包方對承包方還是承包方對下面的分包方，如果對甲供和清包工厘不清，在合同簽訂及后續的執行中都存在諸多風險。

4．混合和兼營分不清導致兼營行為未分別納稅的風險

根據增值稅暫行條例規定，納稅人兼營不同稅率的項目，應當分別核算適用不同稅率項目的銷售額，未分別核算的，從高適用稅率。EPC工程總承包合同，其中涉及的項目有勘察設計、設備銷售與建筑勞務等，建筑安裝服務適用9%稅率，簡易計稅為3%；設備銷售稅率為13%；勘察設計、咨詢稅率為6%等等，如果沒有分別簽訂合同并進行單獨核算，就按不同的稅率開具發票，分別計算繳納增值稅，就存在少繳或多繳增值稅的風險。

（二）增值稅以外的其他稅務風險

1．個稅涉稅風險

在建筑施工項目，個稅存在的風險點主要在未全員申報，未代扣代繳，未按期申報。跨省異地項目中，由于各地稅務機關對于個人所得稅繳納的執行口徑不同，仍存在部分項目當地主管稅務機關要求在項目所在地按照核定金額繳納個人所得稅的情況。如果個稅采用核定征收，對施工項目的現金流和利潤都產生較大影響，一個項目按合同計價6個億和當地1%的個稅稅率，項目將繳納約550萬的個稅，而項目采用全員申報方式，每個月代扣代繳稅款約2000元，按30個月的合同工期，繳納個稅約6萬元。施工項目采用全員申報后，有的施工項目個稅申報人員會因為有的職工未達到起征點就不申報，有的少申報、漏申報或者不及時申報，給項目代扣代繳個稅埋下了風險隱患。同時一次性獎金優惠政策的運用不當，也會帶來稅務風險。

2．城市維護建設稅、教育費附加等附加稅風險

稅法規定附加稅以增值稅稅額為計稅依據，所以附加稅稅基風險主要來自增值稅。目前，因城市維護建設稅存在三檔稅率，施工項目就地預繳時，有的地方稅務局不按照施工項目所在的城鎮5%稅率核定而按稅務局所屬地市區7%稅率核定，導致項目多納稅，影響項目經營效益。

3．施工項目涉及的其他稅種風險

印花稅涉稅風險點主要在未及時未足額納稅。印花稅屬于行為稅，根據印花稅相關稅法規定，施工項目在施工中簽訂的每一份合同，雙方都應該按合同額在合同簽訂后及時繳納印花稅，但因印花稅率多且稅率較低，施工項目往往不會引起重視，合同簽訂后并沒有及時繳納印花稅，跟發包方的合同印花稅也是在每期結算開具發票時分次納稅，出現不及時繳納印花稅風險。

資源稅一般在開采環節征收，征收資源稅建筑企業繳納資源稅主要看當地稅務機關的要求。建筑企業在施工過程中要用到的砂石料存在代扣資源稅問題。在開具發票和供貨方索要發票環節需要多加注意，或將開發票時繳納的稅票保存留底，降低稅務風險。

（三）管理方式帶來的稅務風險

在施工項目跟業主的合同結算時，前期可能會因為單價未定或者合同清單量未定辦理了暫結算后未及時扣回多計量部分，工程完工后出現超合同清單計量或者材料負調差等負計量帶來的退稅風險，有的施工項目甚至完工幾年后出現外部審計大額核減，涉及跟稅務局的退稅所需資料繁雜，流程長。

項目中標后，發包方與承包方合同談判未達成一致導致未能及時簽訂正式合同，這時發包方為了前期準備工作需要會跟承包方簽訂一份臨時合同，就會導致同一個合同內容多次簽訂合同帶來的印花稅風險。施工項目在跟供應商和分包的合同簽訂有時候存在隨意性，合同簽訂后發現條款有誤，此時不是簽訂補充協議進行說明，而是雙方達成協議重新簽訂一份新合同，同樣會導致重復繳納印花稅的風險。

二、施工項目涉稅風險控制措施

（一）建立健全稅務風險防范體系，加強稅務政策學習，善用優惠政策

隨著國民經濟的不斷發展，國家對稅收方面的政策也在不斷探索、不斷更新，新的稅收優惠政策涉及的稅收人群和稅收范圍都在發生變化，由此帶來的制度風險、交易風險、投資風險等無處不在。建筑施工項目需要根據本企業制定的稅務風險防范體系結合本項目特點建立健全項目稅務風險防范體系，梳理本項目稅務風險管理流程，識別高風險稅種和環節，制定相應的稅務風險內控制度，進行有效的稅務風險管理與防范。

施工企業內部的施工項目會因施工環境和項目涉稅人員專業素養的原因，在這種政策迭變期，不能及時了解到相關政策，不能深刻地吃透政策，也就不能較好地運用到實際工作中去。這種外部變化和內部因素就使得施工企業需要及時深入了解、學習研究新政策，適時加強對施工項目相關人員進行學習培訓，提高項目人員對稅務風險和稅收籌劃的敏感度。建筑企業的稅務風險大多來自施工項目，如何才能將稅務政策落地項目防范風險于源頭而不流于形式，可以在以下方面加以關注。

1．創新學習形式

隨著互聯網技術的發展，通過視頻會將新政宣貫于項目的形式越來越為人們廣泛接受，但由于項目人員的意識、網絡以及時間等因素的影響，培訓效果并不理想。可通過將培訓內容制成課件并輔以答疑互動，通過學習、答疑、做題、再學習等流程和方式將知識轉化和鞏固。企業可根據參培人員設置權限，后臺可查詢每個參培人員的學習和答題情況。企業可根據培訓內容設置學習期間，強制要求在此期間內完成學習，過期無法登錄。當然，企業培訓是一方面，另一方面應鼓勵相關人員主動學習，企業可以建立相應的激勵和考核機制。

2．擴大學習人群

項目領導和業務部門人員意識和認識不足，導致項目財務人員對業務的參與度并不高，極少介入到前期的合同談判，往往是相關領導和業務部門談妥以后因制度要求而讓財務事后補簽字，此時再發現相關稅務風險已來不及更改。所以項目領導和業務部門人員也應被作為稅務政策學習的重點對象。

3．善用優惠政策

新出臺的稅收政策一般優惠力度更大，各施工項目應結合自身的實際經營情況選擇合理的優惠政策，提前預測和規劃。比如預測增值稅稅率會下調，跟業主簽訂含稅合同價不變的合同，跟供應商盡量簽訂不含稅價不變的合同。如果收到國家放出取消某項稅或者增加某項稅的信號，施工項目可以將與之相關的行為前移或者后移。這就需要相關人員對政策的高度敏感度和理解力。

（二）合理選擇增值稅計稅方式，協同各部門適時開展增值稅稅負測算

增值稅無疑是施工項目最主要的稅種，如果管控不好，帶給施工項目的風險和成本的影響也是最大的。2016年4月30日后的新項目在加工或清包工方式下才能選擇簡易計稅，否則只能選擇一般計稅方式。

1．計稅方式選擇

項目中標后，施工項目各部門人員協同配合，對項目的類型和工程量情況做詳細的摸底排查。一般情況下，如果項目是材料密集型，項目應采取一般計稅方式，以便充分獲得可抵扣的進項稅；如果項目是非材料密集型，項目更適合選擇簡易計稅模式。但大多數情況下發包方會指定項目的計稅方式，尤其是當發包方為一般納稅人的時候，發包方更趨向于要求項目選擇一般計稅，而當選擇一般計稅方式對項目不合適時，項目后續應積極地與發包方進行溝通以爭取一定的補償。

2．一般計稅項目增值稅稅負測算

施工項目計稅方式確定后，由項目財務部門牽頭，協同各部門相關人員進行稅負測算，稅負測算重點關注工、機、料的稅率和取票率。

（1）一般計稅項目，當項目稅負較高時，項目需從源頭入手，幫助分包商捋順其增值稅鏈條，讓分包商做到合理控制其稅負，最終達到降低項目整體稅負的目的。分包商由于其自身的問題往往會有較高的稅負，其主要原因是增值稅沒有形成完整的抵扣鏈。施工單位可協助分包單位進行測算，同比其他打通增值稅鏈條的分包單位稅負測算其利潤點，選取低成本低風險的方式，從而達到降低項目整體稅負的目標。

（2）項目在簽訂合同時，在不含稅金額保持一致的情況下，可以選擇開具發票稅率高的供應商或者分包商，或者改變合同類別（如：對于混凝土拌合合同，若將其作為加工合同，可使合同由9%稅率的施工合同變成13%稅率的加工合同），達到不增加項目成本的同時增加可抵進項稅的目的。

（3）一般計稅項目，并不是稅負越低越好。如果項目稅負遠低于預繳稅率，說明項目預繳的資金被占用，項目需要在占用資金的時間價值和提高稅負引起的附加稅增加兩者之間進行比較，以選擇對項目有利的稅負，就是當項目預交增值稅被占用的資金成本較高時，項目稅負接近預征率更有利。同理，就是當項目預交增值稅被占用的資金成本較低時，項目稅負遠低于預征率更有利。

（三）合理設計合同涉稅條款，正確簽訂合同，規避稅務風險

1．合同的正確簽訂對降低稅負和稅務風險防控至關重要，合同決定業務，業務決定賬務處理和稅務處理，要做好稅務風險的防范，財務人員必須要提前介入合同的談判和制定。如掛靠行為是違法行為，但是通過總包方與被掛靠方簽訂分包合同，掛靠方以被掛靠方名義與分包方進行結算，所有的資金都以被掛靠方的賬戶進行收支結算，取得被掛靠方抬頭的發票入賬的形式，就可以進行分包差額納稅。

2．通過規范合同中的各項發票條款，明確對方提供發票的義務、發票類型、提供發票時間、提供不合規發票要承擔的責任等，防范虛開發票的風險，降低經濟損失。

（四）加強發票管控，及時認證，防止走逃票

目前，稅務部門大多還是采取“以票控稅”的征管辦法加強增值稅管理，發票是稅務的源頭，圍繞發票進行稅務風險防范和提高稅收效益。

全員培訓發票相關常識，對業務人員進行針對性的培訓，強化初審職責。及時收集整理增值稅發票相關政策和規定，適時組織人員進行學習培訓，增強業務經辦人辨識發票的意識和能力，對不合規、不合法的發票堅決退回，從取得關口上把好關。

建立健全增值稅進項發票管理臺賬。因為施工項目取得增值稅發票種類多、數量大，項目財務人員應對收到的增值稅發票建立管理臺賬來加強發票日常管理。通過發票管理臺賬對發票的開具與取得時間、抵扣稅額等多方面內容進行登記，及時有效完成增值稅專用發票的認證抵扣。

（五）定期進行納稅自查和賬務自查，規避納稅盲點，加強項目稅務風險管控

1．自查項目簽訂的合同與協議中的相關涉稅條款

合同、協議中的涉稅條款尤其是價格條款是納稅的重要依據，合同、協議中的價格一旦確定，就決定了增值稅、企業所得稅等稅負，同時也決定了各稅種的納稅義務時間。項目對項目的合同、協議中的涉稅條款進行自查，發現稅務管理中的漏洞和薄弱環節；對某些合同中涉稅條款加以修改不但可以降低稅負，同時還可以規避稅收風險。

2．自查項目賬務處理和收入、成本、費用確認的正確性

由于稅會差異的存在，項目一定要加強對收入、成本、費用的確認和計算是否正確，自查是否及時足額地履行納稅義務。同時還要自查稅前扣除成本費用是否在稅法規定的范圍和標準內，自查稅前扣除的發票的規范性、真實性等。

三、結束語

總之，項目要做好稅務風險應對和稅收籌劃工作，實現稅收零風險的目標，必須將稅務籌劃、稅務風險管理和納稅自查進行充分結合，在公司稅務管理制度的指導下，提升項目全員的意識及能力，做好項目稅務管理工作。