無償受讓國有股權的稅務與會計處理探討

■孫維

我國的各類經濟體制改革過程中，國有企業成為其中的重點及難點問題。原因在于，一方面國有企業擁有的國有資產較多，若改革不慎將造成國有資產流失；另一方面，國有企業長期受到計劃經濟體制影響，改革的難度是可想而知的。國企改革過程中，國有股權的無償劃轉及受讓是國企改革的重要內容，是在特殊歷史時期利用特殊的資產整合模式而形成的具有中國特色的企業改革模式。國有股權的無償劃撥，符合經濟發展規律，有利于國有企業改革。然而，在實際操作過程中，如何運用相應的財稅政策來加以合理的處理，是擺在我們面前的一個重要問題。實現國有股權的無償劃轉，不僅成為國有企業改革的難點，其對于稅務與會計處理來說，也是一個值得研究的課題。

一、國有股權無償受讓的基本內容

國有股權無償受讓是一項較為復雜且極具挑戰性的工作，涉及到國有企業間的股權轉讓，稍有不慎將會出現國有資產流失問題。是指國有企業間的國有股權在國有控制單位、企業或是主體之間進行無償轉移。國有股權無償劃轉及無償受讓過程中，應該嚴格按照國有相關法律、法規及政策進行。具體操作過程中，國有股權無償受讓須滿足以下幾個條件：

1.主體為國有控股企業。

2.無償受讓的股權的所有權須十分明晰，沒有涉及到任何法律、經濟等方面的糾紛。

3.無償受讓的法律程序必須合法、確保國企員工的合法權益不受侵害。

二、無償受讓國有股權的稅務處理及會計處理

1.無償受讓國有股權的會計處理。

案例：某甲國有獨資鋼鐵集團企業下設A、B 兩全資子公司，投資額分別為50 000 萬元、30 000 萬元，甲鋼鐵集團對于A、B 兩公司分別以成本法核算。為了更好的促進AB 兩子公司發展，甲鋼鐵集團經董事會審議報國資委及省人民政府批準后，決定將A、B 兩公司合并，并且B 公司國有股權無償轉讓給A 公司。劃轉后，B 公司的管理級次由原甲集團企業的二級企業變成了A 公司的二級法人企業、甲鋼鐵集團的三級法人企業。

無償受讓國有股權會計處理如下：

甲集團公司會計處理：

借：資本公積 30 000 萬元

貸：長期股權投資——B 公司 30 000 萬元

A 公司會計處理：

借：長期股權投資——B 公司 30 000 萬元

貸：資本公積 30 000 萬元

股權變更方B 公司：將實收資本的明細由甲公司變為A 公司，及時進行工商登記變更。

2.無償受讓國有股權的稅務處理。

（1）增值稅。股權轉讓過程中，按稅法一般規定，法人企業間轉讓股權，即使無須支付對價，也視同銷售，應該依據銷售行為繳納增值稅。然而，從國稅總局在2011 年發布的13 號公告來看，企業法人間通過資產重組轉讓資產，不用繳納增值稅。但前提條件是：資產轉讓之時，相關的勞動力、債權和債務要一并轉讓。而國有股權無償受讓過程，符合上述條件，可以不繳納增值稅。

（2）企業所得稅。股權轉讓必然會涉及企業所得稅問題，稅法對于無償受讓股權轉讓的規定為，劃出方企業被視同股權出售，對于受讓股權方視為授受贈與或是捐贈的行為。

股權劃出方公司：在視銷售的前提下，按劃出股權的公允價值與賬面價值差額并入應納稅所得額計征企業所得稅。

股權受讓方公司：視同接受非貨幣性資產捐贈，應按受讓資產的公允價值確定應納稅所得額計征企業所得稅。

（3）印花稅。根據相關特殊規定，國有企業間股權無償劃撥，經國務院決定或由省級人民政策批準，國有股權無償受讓行為，暫不征收印花稅。若國有股權無償受讓過程中不符合上述規定，仍要征收印花稅。

三、無償受讓國有股權稅會處理的相關建議

1.無償受讓國有股權會計處理建議。

無償受讓國有股權過程中，如本文案例所示，兩家國有企業受集團控制時，兩家公司間的股權無償受讓過程中，其目的不是出于一家公司控制另一家公司的資源或是合并其利潤，僅僅是為了國企改革的需要，整個股權轉讓過程并沒有產生實質性的增值與變化，但是有可能在數據表達方面出現變化。雖然從集團角度來看，最終合并報表會將該項股權無償受讓業務抵銷，但是從受讓、劃出股權的兩家公司來看，單戶報表出現了變化。上述現象的存在可以看出，我國為了做大做強國有企業，采取吸收合并、控股合并或是重組的方式整合國有企業，其戰略構想是非常正確的。國有股權無償受讓作為國內國企改革、重新整合國有資本的一種特殊形式，政府相關主管部門應該根據實際情況及需要出臺相應的文件規范會計處理，以確保地方政府在推動國有企業改革中的戰略舉措實施方面的財務信息更加嚴謹。并且在文件中要進一步明確出于深化國有企業改革或是調整結構等原因，而開展的在國資監管部門安排下，國企間的股權無償受讓及劃撥。劃入方應采用權益結合法編制合并會計報表，無需重述被劃轉企業的合并前信息。

2.無償受讓國有股權稅務處理建議。

（1）完善相關國有股權轉讓稅法規定。國有股權的無償受讓及劃轉問題是中國特色社會主義發展過程中的一個特殊問題，其屬于國資管理的范疇，并非市場間的正常股權轉讓及交易。通過許多案例及實踐證明，政府相關部門要明確業務處理情況，促進企業健康發展。在稅收法律方面，應該對于無償受讓國有股權稅務處理進一步明確，應該本著鼓勵國有企業間合理配置資源、提升國有企業活力為前提出臺相應的稅收優惠政策，以有效減輕無償受讓國有股權過程中的納稅成本。

（2）無償受讓股權程序須合法、合規。國有股權無償受讓是在國企內部間的股權流轉行為，在該項決策做出之前，國企內部應該進行周密的策劃、充分的調研與分析，細化各項具體業務環節，充分了解相關稅收法律規定。因此，企業在實際操作中要嚴格按事先制訂的行動方案進行，最大程度上避免企業重復納稅問題的出現。除此以外，財務人員還要與主管稅務部門、國家市場監督等政府機構保持必要的溝通，完善股權受讓后的工作。按照稅收等相關法律規定的流程謹慎的開展股權受讓、劃撥的每一個環節操作，以避免惡性循環問題的出現。

（3）加強對于財稅人員的業務培訓。新時期下，隨著國有企業改革的不斷深入，國有企業除日常生產經營業務之外，兼并、重組、股權轉讓等業務也在不斷的出現。這不僅影響著國有企業未來的發展前景，也對于國有企業的財稅人員提出了更高要求。這就要求國有企業財務人員，不僅要熟練掌握會計準則中規定的股權轉讓方面的會計處理，還需要其知曉涉及股權無償受讓中的稅收問題。鑒于此，國有企業管理層及領導應該重視財稅人員的業務培訓工作，可以定期邀請相關財稅專家來企業采取座談、講座的形式培訓財稅人員。同時，也可以讓財稅人員去有過該類業務的企業現場觀摩、學習。可見，在現代企業體系下，國有企業財務人員應該努力提升自我，以適應新時期下國有企業改革的需要。

四、總結

國有企業無償受讓股權的行為，是在我國國有企業改革特定歷史時期而出現的特定產物。國有股權的無償劃撥，不僅關乎到國有企業改革的成功與否，也關系到國有企業未來的發展。可以說是牽一發而動全身的問題。客觀地講，目前我國對于國有企業無償受讓及劃轉國權問題無論是在會計處理上，還是在稅收政策方面都存在一定的不盡如人意之處，也是未來財稅政策需要進一步完善的地方。然而，國有企業的改革不容許有絲毫怠慢，也不能因為政策條件的現實情況，而使得改革裹足不前。實際操作中，企業應該結合自身的特點及改革的要求，依照國家最新的規定與政策進行相應的財務及稅務處理，以有效的降低財務風險、稅務風險發生的機率。