基于審計科技的遠程審計系統平臺和審計新業態前瞻

| 涂建明 藕紫秋 張美辰

“科技強審”的基礎是發展審計科技，而較為理想的審計科技，是能幫助審計人員在審計工作中系統地實現數字化、智能化和遠程化的現代信息技術。通過審計科技所構建的系統性、整合性和智能化的審計工作平臺，可以更高效率、更低成本和更高質量地完成審計工作，但也意味著更高的審計技術風險。2020年年初，新冠肺炎疫情對注冊會計師審計行業形成巨大的沖擊，職業界對遠程審計的迫切需求、運作雛形和發展潛力得以洞悉。但是，目前職業界對于遠程審計的認識僅限于對現有信息技術手段的非系統性運用，尚未認識到遠程審計發展的方向性、前沿性、系統性以及機遇性。從前述審計科技的視角來看，疫情期間我國注冊會計師審計行業探索的遠程審計實踐，可理解為對未來審計新業態的一次預演，它反映了審計科技發展的緊迫性以及審計信息化升級的系統性需求。進一步來看，如果說新冠疫情會重塑全球的經濟結構和經濟形態，那么也將會重塑審計行業，并形成深遠影響。因此，在疫情長期化或后疫情時代，注冊會計師行業的發展，將面臨如何深度發展審計科技以及如何借助審計科技重塑審計業態的問題。

一、系統構建高程度數字化、智能化和遠程化的審計科技平臺

根據筆者設想，未來在行業內將發展出遠程審計科技平臺，以及高效率、低成本、高質量的遠程審計作業形態，具體為：

首先，遠程審計科技平臺的前端是固定式監控設備與移動式無人機，配置有人工智能系統即審計機器人（涂建明等，2021），既可按規程自主式地收集審計現場的圖像、視頻、音頻等數字化信息，又可將現場信息實時地、海量地傳輸至審計信息處理平臺的處理中間端。這樣的前端審計作業形態，一是大尺度地突破了審計的空間距離限制，二是大程度地替代傳統的人工現場審計，三是大幅度地節省人力與時間等審計資源，四是大范圍地實現數字化、智能化和遠程化的審計作業，由此可使得審計效率和審計質量大幅度地提升。而與這一審計作業形態相匹配的，應是全面地由平臺自動發送和催收的電子函證系統。

其次，在遠程審計科技平臺的中間端即審計信息分析端，存在審計機器人和審計師的分工與協作的業務安排。基于5G（或6G）和物聯網技術，前端所獲取的多樣化的初步審計證據，被遠程傳輸到審計數字化平臺，由系統配備的審計機器人執行智能化、大運算量和多維度的深度分析，并將分析的中間結果或最終結果，直觀呈現給審計師。筆者認為，在未來的業態下，傳統意義上的審計師將會轉型成審計工程師。審計工程師作為審計過程的直接參與者，主要負責對前端審計的流程設計與監控，以及向審計機器人發出指令，解讀審計機器人呈報的分析結果，綜合判斷已有的審計證據，最終確定被審計單位的審計意見。審計工程師和審計機器人之間的互動，成為中間端主要的審計作業形式。此外，審計機器人不僅會充分利用第三方數據庫的宏觀經濟、行業動態等數據，還會利用以往輸入的審計案例庫數據，以及自己執行完成的案例數據，不斷地進行迭代式的深度機器學習和訓練，形成可用的審計經驗庫，以便為未來項目確定審計作業的相關參數，并不斷優化其對審計證據判斷的精準度，提高其識別企業風險以及識別錯報和舞弊的正確率。

最后，在遠程審計科技平臺的末端，是審計結果和審計報告的最終呈現，以及與審計報告利益相關者的積極互動。可以設想，未來的審計結果和審計報告，除了標準化的形式，還會存在定制化、個性化的形式（朱淵媛等，2019），而審計報告需求者可依托審計平臺與審計機器人、審計工程師進行積極互動，獲取其對個性化審計報告需求的反饋，如要求按需披露個性化的審計報告，并要求實時回應利益相關者關于審計報告的質詢。審計平臺機器人還可按需報備監管方需要的審計工作底稿以及審計報告。而審計工程師主要是對擬對外披露的審計報告進行監督和核準，或進行例外性的處理和回應。

二、實現遠程審計新業態發展的科技支撐

（一）5G(或6G)通訊技術的基礎性支持

5G(或6G)是遠程審計中信息遠程傳輸作業的支撐性技術，其構建的高速互聯網，可以支持大容量、高速度以及實時化的數字化傳輸，這可使得無人機傳統數據鏈有向“網聯無人機”（即無人機通信鏈路與蜂窩移動通信技術相結合的產物）進化的可能，其將實現實時超高清圖像傳輸、遠程超視距控制等技術應用。由此，可滿足審計業務中多樣化應用場景下的圖像和視頻識別對分辨率的要求，同時也能改進傳統無人機數據鏈點對點以及地面控制端與無人機一對一的傳輸模式（張勍等，2020）?？梢哉f，超高性能的通訊技術與設備是遠程審計發展中類似“高速公路”的基礎設施。

（二）無人機技術的充分利用

業內應充分發展無人機審計技術。無人機可以廣泛地深入審計現場，代替人工，執行幾乎所有現場工作，并把被審計單位的現場信息轉換為可以處理的電子數據信息，這將形成未來的行業主流。由此，利用技術手段可實現在降低現場審計成本的基礎上，擴大樣本規模，降低傳統審計風險，提高審計效率和審計質量。僅借助極少人員管控的地面站系統，就可以同時操控多臺無人機，并實現無人機與其他審計機器人或者其他設備協同作業，大幅度提升審計效率。此時，諸如帶有光學特征的審計機器人不再是簡單的輔助人工的作用，而是廣泛地替代人工，在現場執行觀察、檢查甚至問詢等審計程序，搜集現場審計證據。進一步地，依托物聯網支持的更廣闊的信息收集渠道，和端與端之間的信息傳輸，不僅可減少信息傳輸的延誤，還可擴增信息容量，使得數字傳輸更為完整與穩定（黃琦龍，2019）?？梢哉f，遠程執行審計作業平臺前端任務的無人機是遠程審計現場的“情報員”。

（三）物聯網技術的節點聯結

物聯網依托諸如紅外感應器、激光掃描器、全球定位系統等設備，構建物與物、物與人的數字化聯接，旨在實現“萬物互聯”。因此，作為信息聯結的技術基礎，物聯網可以有力地支撐遠程審計科技平臺，使其實時聯結前端的無人機、固定監控設備及其他移動設備，并將前端設備和后端數據分析設備、審計工程師有機聯結起來。如物聯網利用專門的傳感設備識別電子標簽可對實物進行核實，可以跟蹤與其相關的內部控制等情況（楊春雷和鄭石橋，2020）,以及可使得某一節點的信息反饋到其他作業的節點，這就能實現跨越空間的實時數據收集、處理和呈現的分工和協作，以實現審計的高效率。而且，審計工程師通過移動終端，就能實時與前端和平臺聯結，及時審核相關證據和判斷測試結果。因此，物聯網是實現遠程審計業態下人與物、物與物節點之間高效能聯結的技術“橋梁”。

（四）區塊鏈技術的底層支撐

在交易和業務數據的底層，區塊鏈基于其分布式賬簿的技術架構和多方共治的商業治理規則，可以較好地支撐數據的不可篡改、完整性和可追溯性，以及數據處理和使用的共治性，能有力地支持審計系統的數字化和遠程化。而且，按照朱淵媛等（2019）的設想，從業務承接到證據收集、形成工作底稿，再到最終的審計報告，這些記錄都可以在區塊鏈上進行永久的加密化、區塊化、數字化儲存，且無法篡改。如此，將區塊鏈的分布式賬簿引入審計和會計工作，可以分布式、全面和持續地記錄被審計單位日常交易和管理活動相關的數據，并借助于智能合約，實現持續性、自動化和實時性的審計。因此，區塊鏈技術是審計科技平臺的數字化和遠程化方案的底層支撐，使得遠程審計平臺在提高審計效率同時，還能增強審計取證工作和審計報告的“可信度”，可謂是支撐遠程審計的數據“基石”。

（五）人工智能技術的深度應用

面對海量數據與信息，依托算法和硬件，人工智能可以高效、準確地完成識別、分析、判斷與報告等數據處理工作。依托嵌入的視覺識別、文本分析和音頻處理等人工智能技術，在審計系統中通過實時機器指令就可完成大部分審計取證的分析流程，實現高程度自動化（武曉芬和田海洋，2019）。此外，人工智能系統還可通過及時獲取全面的財務數字信息與經營管理中的圖文信息，并按照設定的算法，抽取有效信息，快速篩選和整理紛繁蕪雜的信息，進而提供實時、有價值的分析性程序報告（陳波，2020）。而且，具有深度學習功能以及較高智能判斷功能的人工智能系統，能不斷地提高審計判斷的精準性和審計效率，且相對于可擴展的業務處理任務而言，一次的系統投入可以形成規模化運作，從而保證較低的單位運行成本。總之，人工智能可視為遠程審計平臺的機器“大腦”。

（六）大數據和云計算的有力輔助

大數據處理系統具有強大的內部數據源和外部數據庫的數據采集、分析與存儲能力，而云計算提供了大數據處理所需的強大的算力和算法，二者相輔相成地助力遠程審計平臺的數據分析。大數據和云計算的重要特征之一就是以相關關系分析為基礎，助力審計人員從總體上關鍵性地把握審計對象（秦榮生，2014）?；诖髷祿膶徲嬙破脚_，是實現大數據審計乃至于是實現遠程審計新模式的重要技術基礎。這個云平臺需要有統一的系統構架和標準化的規則，來實現遠程儲存、數據整合、權限內共享等功能（徐超等，2020）。因此，大數據和云計算協作提供的“算法”和“算力”，是遠程審計平臺的“引擎”，可為遠程審計高效率作業提供“動能”保障。

三、布局契合新業態的執業準則和技術風險管控

發展遠程審計的新業態，不僅需要審計科技支撐，還需要與之相匹配的新審計理念，以及承載新理念的審計專業技術規范。從新審計理念來看，與遠程審計新業態相匹配的新審計理念應當包括：在審計執業中，依賴無人機開展現場審計是必要的；年度中多次實施的資產盤點和內控測試既必要也可行；大樣本甚至全樣本的審計測試，既能保證審計質量也能低成本地實施；對共識算法下人工智能進行的審計取證和審計判斷是可信任的，等等。從新審計執業準則來看，新業態還需要相匹配的執業準則來規范審計工程師的行為，以及審計機器人和無人機獲取審計證據的方式和效力要求?，F有的審計準則主要規范審計人員及其審計執業行為，無法直接規范審計中無人機與人工智能的使用，難以有效管控新審計業態下高企的審計技術風險。

因此，遠程審計新業態下的職業技術準則應當從多個維度來完善，包括：一是豐富審計證據“有效性”的內涵，完善相關執業指引。由于遠程審計的特殊執業方式，審計證據大量以電子形式存在，且種類多樣，包括視頻，音頻和圖像等。準則應當從電子審計證據的形式與載體、來源、提供者、提供的方式和流程等方面著手，完善與審計證據有效性的評價與認定相關的執業指引；二是制定審計機器人后臺算法的行業標準。在新審計業態下，大量的審計基礎工作交由無人機和審計機器人來做，它們在審計中的識別和判斷作業遵循的是算法邏輯。因此，審計執業技術準則就需要規范到算法的層面，從而統一審計中人工智能算法的行業標準，形成行業內的共識算法，以降低遠程審計執業中的不確定性，實現對審計平臺中內含的審計技術風險的基礎性管控；三是要重視和規范遠程審計過程中的數據安全和隱私保護。針對事務所在遠程審計中獲取、傳輸、儲存和使用審計信息等流程的安全性問題，準則要對審計平臺本身、平臺所整合的審計科技手段的信息安全保障、審計工程師的信息安全職責等作出規范，以確保審計信息的安全性和對客戶隱私的保護。

四、探索新業態下職業審計師的專業勝任能力和角色轉型

在遠程審計業態下，職業審計師的角色會發生很大變化。從業務分工的角度看，無人機和人工智能可完成大部分基礎性和技術性的審計工作，而彼時的職業審計師應該完成哪些工作，是否會被取而代之？筆者認為：遠程審計的主體應是精通審計科技和熟知審計業務的復合型人才即審計工程師，其角色定位不僅要精通審計業務，還要具備操作、維護和升級審計科技平臺所必需的專業知識和技能，在審計執業中能熟練使用平臺所依托的各種信息科學技術手段。因為絕大部分基礎的審計工作已經由無人機和審計機器人完成，審計工程師則需要側重于和無人機、審計機器人打交道，在日常執業中熟練地駕馭它們，并對那些無法由無人機、機器人處理的非常規業務實施例外管理。與傳統審計師相比，不僅要會“使用”遠程審計設備，還要更多地了解審計科技背后的一些技術細節，且能夠在不依靠其他技術專家的情況下獨立擔負日常執業所需審計科技的設置、檢查、糾偏與升級等操作，這在一定程度上可以確保對一般審計技術風險的管控。可見，基于審計科技平臺開展的審計執業，接近于“審計工程”的范疇，“審計工程師”在“能”和“技”方面已超越傳統“審計師”概念之所及。

由此，當前的審計專業人員將逐步轉型為“審計工程師”，主要體現在：（1）基于遠程審計理念，通過運作遠程審計作業平臺開展審計業務，并熟練掌握審計科技平臺的原理與操作，可維護和監控平臺的運行。（2）掌握如何高效地利用審計機器人的工作，并學會與其在審計執業中進行分工和協作。審計工程師要確保審計機器人在執業準則下開展審計工作并與其互動，監控審計機器人的性能指標和作業運行狀態，以維持一個高效的執業水平，達成高質量的審計。（3）審計工程師應是人工智能審計開展常規作業和審計判斷的監督者，并需要對其擔責，以及負責作出最終的審計意見的判斷和審定審計報告的報出。因為無論是“審計師”還是“審計工程師”，不變的是職業責任和法律責任。無論是無人機還是審計機器人，均是在審計專業團隊的操控下完成特定的審計工作，而做出最終的專業判斷并承擔相應責任的，一定是其背后的專業人員和會計師事務所。

因此建議：注冊會計師行業應通過深入研討與交流，形成對審計科技的高度關注，不僅要著眼于現有信息技術手段在審計中的運用，還要關注和探討未來審計科技對遠程審計、審計系統平臺和審計新業態的塑造潛力，以形成對未來審計科技、審計信息化和審計業態等發展方向上的共識，并形成職業發展上的心理預期和認知準備。同時，應前瞻性地積極擘畫未來審計科技和審計新業態的發展愿景，分階段地對審計科技發展進行頂層設計，在行業五年、十年規劃的層面上，進行執業規則的重新設計、審計平臺的系統架構和相關審計科技的有效研發，參與系統平臺的研發投入和實踐、審計機器人行業標準的制定和遠程審計實踐經驗的總結。