“雙碳”背景下碳稅制度設計的國際經驗借鑒

| 張榮靜

當前，在經濟發展取得顯著成就的背后，我國仍面臨二氧化碳排放量過高、能源消費總量攀升的現實問題，制約綠色低碳轉型和“雙碳”戰略目標順利實現。適時引入碳稅制度對推動“雙碳”戰略實施、轉變經濟發展模式、健全環境稅收制度體系具有重要現實意義。鑒于此，本文對芬蘭、瑞典、英國以及日本碳稅實踐進行系統梳理與總結。同時基于各國碳稅實踐經驗，提出啟動碳稅前期準備工作、堅持稅收中性原則、完善碳稅構成要素設計等可行性政策建議，希冀為我國建立契合基本國情的碳稅制度提供一定借鑒。

一、國外碳稅征收實踐經驗

自1990年芬蘭開征碳稅以來，波蘭、挪威等國家紛紛著手實施碳稅政策。歷經三十年左右的漸進式發展過程，許多國家在推進碳稅制度過程中積累了寶貴的立法與實踐經驗，探索并制定出一套符合本國國情的碳稅征收體系（見表1）。“他山之石，可以攻玉”，本文選取芬蘭、瑞典、英國、日本四個具有成熟碳稅征收經驗的國家，從征稅范圍、稅率設定及稅收優惠三方面總結其成功經驗，以期為我國今后開征碳稅、如期實現“雙碳”目標提供有益借鑒。

表1 域外碳稅政策實施情況

（一）芬蘭

作為最早征收碳稅的國家，芬蘭的產業結構以化學、冶金以及機械工業等諸多高能耗產業為主。因而，芬蘭是全球人均能耗最多的國家之一。為有效控制本國能耗，芬蘭于1990年著手對家用燃料、煤炭開征碳稅。歷經30年左右摸索與發展，芬蘭已形成完善的能源-碳混合稅體系，在控制碳排放量方面取得了顯著成效。據世界銀行數據庫統計，芬蘭二氧化碳排放量由2010年63.9百萬噸大幅降至2018年的44.36百萬噸。通過不斷提升碳稅稅率，芬蘭有力推動了本國環保產業持續發展，加快可再生能源和新能源的研發與應用。預計到2030年，新能源在芬蘭國內能源消耗占比中占比將提高至47%。

就征稅范圍而言，自1990年開征碳稅以來，芬蘭在碳稅征收范圍方面的改革共經歷三個時期。初始階段為1990-1994年：考慮到重復征稅的問題，芬蘭在這一時期內將化石能源中的碳含量作為唯一計稅依據，征收對象為除運輸燃料以外的所有礦物燃料。第二階段為1995-1996年：伴隨科技水平和經濟水平的逐步提升，芬蘭為適應新發展形勢，將計稅依據由過去的碳含量進一步拓展至化石能源產品中的含碳量和含能量，開始實行能源-碳稅混合稅。并且，含碳量與含能量之間的比例由最初的3：2逐步轉變為3：1。由該比例能夠看出，芬蘭碳稅計稅依據主要是化石能源產品中的含碳量。第三階段為1997年-至今：在經過一段時間的立法實踐與探索后，能源-碳稅混合稅暴露出標準不一、操作較為復雜等弊端。因此，1997年芬蘭決定化繁為簡，取消混合稅制度設計，將計稅依據調整為燃燒化石能源產品所釋放的二氧化碳。同時，芬蘭在這一階段的碳稅征稅范圍包含了天然氣、煤炭以及汽油等所有礦物燃料。

就稅率設定而言，芬蘭秉持以慢制快、循序漸進、低調推行的理念。在碳稅制度設計之初，芬蘭為減小碳稅制度推行阻力、確保能夠擁有穩定碳稅收入，設置了較低的碳稅稅率，每噸二氧化碳僅為1.2歐元。經歷上述三次改革之后，現如今芬蘭碳稅稅率已大幅提升至20歐元/噸碳。在逐步提升稅率的同時，芬蘭采用超額累進稅制。換言之，企業、個體排放二氧化碳總量愈多，其承擔的碳稅稅負愈重，而對于碳排放量較小的普通家庭則無需繳稅。這使得少部分富人承擔大部分碳稅稅負，得到中低收入群體的大力支持，在碳減排的同時很好地體現了社會公平。

（二）瑞典

作為繼芬蘭后第二個開征碳稅的國家，瑞典于1991年在能源稅基礎上引入碳稅概念，著力推動綠色稅制改革進程。通過促進碳稅與各類環境政策協調發展，瑞典在節能減排領域取得顯著成績。現階段，生物燃料在瑞典城市區域內使用占比已達到50%，向低碳城市轉型邁出關鍵一步。自實行碳稅政策后，瑞典工業企業持續加強節能減排技術研發力度，開發利用大量清潔能源，促使能源結構得到顯著改善，這對我國具有極為重要的借鑒意義。相關數據顯示，高碳量化石燃料在瑞典本國工業耗能中所占比例已低至30%。

就征稅范圍而言，瑞典于1991年開始實行碳稅政策，計稅依據為不同化石燃料中的平均發熱量和碳含量，碳稅征收范圍包含航空燃料、煤炭等諸多化石能源，納稅人主要涉及化石燃料的生產者和進口商。但出于對經濟社會發展、民眾日常生活的全面考量，瑞典并未將電力和交通工具等使用的化石能源歸入碳稅征收范疇內。

就稅率設定而言，與其它國家相比，瑞典碳稅稅率設置較高，并且呈現出持續上升的趨勢，由1991年的28.5美元/噸碳提高至現如今的137美元/噸碳。瑞典在實施碳稅政策初期，不同種類對所有化石能源的碳含量采取統一稅率。這種一刀切的政策對能源密集型產業造成極大沖擊，導致瑞典國內生產總值出現大幅下降的情況。針對于此，瑞典對碳稅稅率政策加以調整，將造紙業和制造業等能源密集型企業納入碳稅減免范圍，對可再生能源采取免稅政策，并逐步降低工業部門稅率。同時，瑞典實施“混合型”碳稅稅制，在依據化石能源含碳量進行碳稅征收的同時，按照0.38歐元/升、57.39歐元/升的稅率，對輕燃料油與煤炭征收能源稅。通過制定差異化的碳稅稅率政策，瑞典經濟得以逐步復蘇。

就稅收優惠而言，在1993年以前，瑞典私人家庭與工業部門所用化石燃料的碳稅稅率相同，均為250瑞典克朗/噸。自1993年開始，瑞典為避免碳稅征收對工業產品國際競爭地位產生負面影響，將工業部門碳稅稅率降至80瑞典克朗/噸。與此同時，瑞典為保持高能耗工業企業、農林漁等產業競爭優勢，在設置較低稅率的同時，制定諸多稅收減免優惠措施。例如，瑞典國內工業制造業碳稅稅率僅為標準水平的1/3，并對其減免能源稅。

（三）英國

自2001年起，英國開征氣候變化稅，并將其用于彌補社會保障費用、通過碳信托公司開展相關能源研究活動等領域。雖然英國的氣候變化稅計稅依據不以碳排放量或能源碳含量作為基礎，但其仍具備推動節能減排、減少溫室氣體排放等功能。因此從實質上來看，氣候變化稅也屬“碳稅”范疇。自征收氣候變化稅以來，英國不僅推動本國企業大力發展綠色新能源技術，有效提高能源利用率，還在抑制溫室氣體排放方面取得顯著成效。據世界銀行數據庫統計，英國二氧化碳排放量由2010年的530百萬噸大幅降至2018年的358.8百萬噸。

就征稅范圍而言，英國氣候變化稅的納稅人包括大型工商企業，而小規模企業、家庭消費者等則無需繳納氣候變化稅，這與部分北歐國家實行碳稅政策初期就對家庭征稅存在較大區別。氣候變化稅征稅對象涵蓋液化石油氣、天然氣以及固體燃料等公共部門與工商業使用的各類燃料。另外，與北歐國家有所不同的是，英國為降低稅收征管成本，在上游生產企業獲得能源時征收氣候變化稅，而非在消費環節進行征稅。

就稅率設定而言，英國針對煤炭、電力和天然氣等征稅對象設定了差異化稅率。其中，電力稅率設定為0.43便士/（kW·h）；煤炭稅率設定為0.15便士/（kW·h）；天然氣稅率設定為0.15便士（kW·h）。通過對諸多國家碳稅政策梳理可知，稅率通常情況下會伴隨時間推移而出現較大調整。反觀英國，其氣候變化稅稅率始終保持著相對穩定的狀態，僅在個別年份受通貨膨脹加劇的影響而有所小幅度上漲。

就稅收優惠而言，英國在征收氣候變化稅時實施了諸多減免政策。例如，高耗能企業在簽訂氣候變化協議后，若能在規定時間內完成相應能效提高的目標，則該企業可減免80%稅收。同時，使用各類清潔能源的企業也可享受一定的稅收減免政策。英國政府為降低氣候變化稅對低收入家庭帶來較大的生活壓力，對其采暖用油實行免征政策。除此之外，英國遵循“稅收中性”原則，在征收氣候變化稅的同時，降低0.3%的雇主應繳社會保障費。

根據國際貨幣基金組織（IMF）的預測，2018-2019年全球經濟增長率為3.7%，主要原因在于2018年歐元區、英國和拉丁美洲的經濟數據弱于預期，以及存在全球貿易問題及新興市場風險。IMF指出，貿易政策以及不確定性的影響，在全球宏觀經濟層面愈加突出。中國現代國際關系研究院世界經濟研究所原所長陳鳳英就貿易摩擦陰影下的世界經濟與發展環境談了自己的觀點。

（四）日本

作為能源消費大國，日本面臨較為嚴峻的環境形勢。為實現1997年《京都議定書》中提出的減排目標，日本在2004年提出碳稅法案，并于2007年正式開征碳稅，以積極應對全球氣候變化。從整體執行效果來看，實施碳稅政策為日本帶來雙重紅利，在增加財政收入的同時，促使日本國民不斷轉變消費觀念，進一步降低二氧化碳排放量，逐步實現經濟發展與生態環保之間的協同推進。由日本環境省以及日本國立環境研究所公布的統計數據可以知悉，2019年日本溫室氣體排放總量較2018年減少2.7%，與2005年相比減少12.2%。該數據表明開征碳稅對日本碳減排具有一定的促進作用。

就征稅范圍而言，日本碳稅納稅人既涉及石油和天然氣廠等化石能源開發企業，還包含辦公場地和私人家庭。日本政府為防范使用化石燃料的上游工業企業將碳稅轉嫁給下游消費環境，規定工業企業使用的天然氣、煤炭等化石能源在消費環節進行征稅，而辦公場所、家庭消耗的煤油等燃料在生產環節征稅。并且，日本主要將化石能源中的碳含量作為碳稅計稅依據，企業或個人所承擔的碳稅負擔與化石燃料使用數量成正比。為有效降低碳稅征收對本國經濟社會發展的不利影響，日本政府于2011年10月著手推動碳稅制度改革，由以獨立環境稅征收碳稅的方式轉變為利用石油與煤炭附加稅形式征收碳稅。這意味著日本將已有的石油與煤炭稅作為計稅基礎，根據化石燃料的碳含量計稅，以附加稅方式對能源燃料的進口、供應以及生產商進行碳稅征收。此項改革不僅能夠避免重復征稅問題，減少征收成本，還可以降低碳稅對工業企業帶來的負面影響，減小碳稅政策實施過程中遭遇的阻力。

就稅率設定而言，日本政府在確定碳稅稅率前，提前測算并預估碳稅對本國經濟發展、民眾日常生活產生的影響。伴隨碳稅政策逐步推進，日本主要采取差異化、低起點以及漸進式的稅率調整機制，分三階段對煤炭、石油及其附加稅加以及時調整（詳見表2）。日本在2012-2016年期間，在立足本國國情的基礎上，根據不同能源類別對碳稅稅率進行差異化的提升與調整，以有效緩解碳稅政策實施對企業造成的沖擊。

表2 2012-2016年間日本碳稅稅率變化情況

就稅收優惠而言，日本為確保碳稅政策順利推進與實施，制定了較為完善的碳稅減免政策和配套措施。具言之，碳稅減免范圍主要涵蓋本國瀝青石油、產自沖繩的煤炭等對象。在碳稅征收初始階段，日本主要基于以下兩方面考慮對部分領域采取稅收減免政策：一是降低碳稅政策對低收入群體產生的生活壓力。由于煤油始終是日本家庭冬天供熱取暖的主要燃料，因而日本政府出于民生考量，為防止碳稅政策對低收入居民生活產生過大壓力，對家用煤油減征50%碳稅。二是避免碳稅政策對本國能源密集型行業市場競爭力造成較大影響。日本意識到以鋼鐵制造業為代表的高耗能行業所使用的焦炭、煤炭等化石能源，其可替代能源較為稀缺。因此，為紓解碳稅征收對相關企業國際競爭力的消極影響，日本對農林漁業所使用的柴油、煤炭和鋼鐵企業使用煤炭采取免稅政策。此外，日本對滿足相關減排標準的碳排放大型企業減征碳稅比例更是高達80%。

二、啟示與借鑒

作為一場廣泛而深刻的系統性變革，實現“雙碳”戰略目標對助力全球氣候治理、加快低碳轉型意義重大。在“雙碳”戰略愿景下，我國應借鑒參考西方國家碳稅實踐經驗，充分考慮基本國情，系統研究碳稅開征的可行性，致力于強化碳稅制度設計，探索構建獨具中國特色的碳稅制度體系。

1.以啟動碳稅前期準備工作為抓手，著力推進戰略謀劃布局。我國應借鑒域外碳稅實踐經驗，結合具體國情和環境稅、資源稅等環保稅收積累的實踐與立法經驗，為如期實現碳達峰、碳中和做好碳稅前期準備工作。

其一，系統研究碳稅開征的可能性。現階段，國內許多能源產品均實行政府定價機制，一定程度上使得碳稅在節能減排方面的作用難以得到充分發揮。換言之，我國需要加快推進能源價格形成機制改革，將以市場機制形成的各類能源產品作為碳稅征收依據，最大限度發揮碳稅作為價格手段促進節能減排的正向效應。但由于能源價格形成機制改革亟待打造更為公平規范的市場機制與競爭環境，需經歷一個循序漸進的發展歷程，無法一蹴而就。因此，“雙碳”背景下我國應始終秉持漸進式的立法思維，對經濟社會發展、環境容量以及能源結構等諸多方面加以全面考量，加強精準測算與充分論證等工作，考察開征碳稅對經濟發展、高耗能行業可能帶來的負面影響。在能源價格逐漸放開、市場化改革不斷深化的基礎上，穩步推行碳稅制度，切勿以“硬著陸”的激烈方式在較短時間內快速實施碳稅政策。

其二，健全納稅人征稅信息系統。“雙碳”戰略背景下，稅務部門應借助以大數據為代表的數字化技術，加快建立更為完善的納稅人征稅信息系統，逐步實現涉稅申請和審核審批無紙化。在此基礎上，全面審核納稅義務人報送的相關信息，確保其提供的各類信息真實有效，及時統計納稅人納稅情況、納稅企業生產經營狀況，為碳稅制度設計提供決策依據。其三，加大碳稅政策宣傳力度。開征碳稅從長遠來看有助于推動經濟社會綠色可持續發展，但短時間內將不可避免地對企業、居民利益帶來一定影響，使得相關企業和部分民眾對碳稅制度難以達成共識。有鑒于此，我國可借鑒日本政府的經驗做法，充分借助各類新媒體，著力宣傳碳稅政策，不斷加深社會各界對碳稅的認知，減少碳稅開征時可能遭遇的阻力，從而確保碳稅政策的順利實施。

2.以完善碳稅構成要素設計為核心，強化碳稅制度統籌規劃。縱觀國外碳稅發展歷程，芬蘭、日本等西方國家大多立足于本國現實情況，分階段逐步對碳稅制度要素設計加以完善，從而進一步增強節能減排效果與力度。在“雙碳”戰略目標背景下，我國應將國外先進經驗與國內經濟發展、環境保護需求相結合，全面考慮征收對象、稅率設定等諸多碳稅構成要素，著力完善碳稅制度設計。

一是明確納稅人。由于化工業、制造業以及交通運輸業等諸多行業排放的溫室氣體占比較大，相關企業較為集中且便于監管。我國可參考借鑒日本碳稅征收經驗，在實行碳稅制度初期將納稅人限定為在境內排放二氧化碳的企業，后期根據實際情況有序拓寬碳稅征稅對象范圍。深入分析來看，對個人征收碳稅有助于提升增強居民節能減排意識，引導民眾逐步轉變消費觀念，為實現“雙碳”目標營造良好社會環境。但當前，我國稅收征管水平相對有限，直接對終端消費者征收碳稅將面臨較大征管成本，并且盲目征稅無疑將增加居民生活負擔。因此，開征碳稅初期要將以工業企業為主的相關單位作為納稅義務人，可暫時不向消費者征稅，待后期征管技術水平提高時慎重考慮向個人征稅。

二是確定征稅對象。由于電力部門、工業部門是目前我國碳排放的重要主體，其生產經營過程中因燃燒化石燃料產生和排放出大量溫室氣體。故此，我國在碳稅開征初期，可將碳稅征稅對象限定為工業企業排放的二氧化碳氣體。并且現階段，天然氣、煤炭以及石油在能源生產與消費結構中占比較大，故我國在開征碳稅時可暫時將上述三種化石能源納入應稅能源資源范圍內。伴隨碳稅制度的深入推進，可基于基本國情適時拓展碳稅征稅對象與范圍，這與域外碳稅國家采取的方案基本相同。

三是設定碳稅稅率。碳稅稅率設置不僅要基于節能減排任務目標，還要全面考量納稅義務人的承擔能力與稅負輕重。因此，我國可借鑒學習瑞典、芬蘭等西方國家經驗，建立漸進式的碳稅稅率模式，以相對偏低的啟動稅率作為碳稅征收開端，有效增強碳稅的社會可接受度。而后依據經濟發展水平、社會各方反映、減排實際成效等諸多因素，逐漸提高碳稅稅率。同時，鑒于碳稅開征對不同行業、階層及地區的影響具有非均衡性，所以我國應充分考慮制度正義性與社會公平，針對城市和鄉鎮、不同地區的行業主體設置差異化稅率。

四是明確計稅依據。西方國家通常以二氧化碳估算排放量、實際排放量作為碳稅計稅依據。雖然以化石燃料中的含碳量來測算碳排放量具有操作方便、成本較低等優勢，但基于實現“雙碳”戰略目標、促進減碳創新的考量，將燃燒化石燃料排放的實際碳排放量作為碳稅計稅依據更為科學合理。

3.以遵循稅收中性原則為根本，實現碳稅政策“雙重紅利”。事實上，稅收中性原則是保障碳稅制度實施成效的重要依據。如前文述及，芬蘭和英國等域外國家均在遵循稅收中性原則的基礎上實施碳稅政策。換言之，上述國家不以增加本國財政收入為最終目的，而是通過補償、補貼等諸多方式將碳稅收入返還至企業，用于節能環保投資和低碳技術研發，降低碳稅政策實施阻力。例如，芬蘭對泥炭行業免征碳稅，日本對鋼鐵等高耗能行業采取免征政策。同時，各國出于保護低收入居民利益的考量，陸續出臺諸多稅費減免政策。相關政策內容雖有所差異，但均體現出對低收入居民的關注和扶持，對碳稅政策的實施起到積極作用。本質而言，碳稅征收對低收入人群的影響更大，會給納稅義務人帶來“額外負擔”。而通過制定更加合理的碳稅優惠政策，有助于推動企業將壓力轉化為科技進步的動力，促進經濟實現綠色可持續發展，從而實現經濟發展與生態保護“雙重紅利”。因此，我國應以本國國情為根本出發點，堅持稅收中性原則，利用合理的方式適當將碳稅收入返還給能源密集型企業等納稅人，使碳稅政策產出的外部效應最小化，防止碳稅征稅對企業或個人造成過重的稅收負擔。例如，相關部門可針對部分弱勢產業采取稅收補償和減免措施，從而為企業開展節能技術改造和研發提供必要支持。對居民而言，政府要為低收入人群提供直接補貼，從根本上保障社會公平。同時，要基于生態優先原則，以碳稅收入沖抵各類重復性稅收項目，采取“混合”征收方式或減少稅種稅目等方式，以此杜絕稅負的不合理增加，最大限度防止稅制體系出現扭曲。總體而言，我國在建立碳稅制度體系時，應提高對碳稅稅收優惠的重視度，著力完善補償與返還機制，切實貫徹稅收中性原則，盡可能減少碳稅帶來的負面效應，助力“雙碳”目標順利實現。

4.以明確碳稅改革政策方向為重點，形成強大政策合力。一方面，選擇合適的碳稅立法模式。通常情況下，西方國家主要采用獨立式、融入式以及混合式三種碳稅立法模式。上述三種立法模式各有優勢，采用何種形式進行碳稅立法主要取決于各國經濟發展水平、生態環境整體狀況、稅制體系、民眾低碳意識等諸多因素。但總結來看，許多碳稅國家普遍采用融入式碳稅立法模式。該模式是指將碳稅作為環境稅或能源稅等現有稅種子目，其本質在于對稅收制度體系加以完善，進一步增加碳稅節能減排功能。由于我國環境保護稅法施行時間尚短，因此建議相關部門在堅持稅收法定原則的前提下，采用融入式碳稅立法模式，將碳稅設置環境稅的下設子稅目，有效減少法律不必要的波動，確保法律體系的連續性和穩定性。通過加強碳稅立法工作，對碳稅制度相關要素進行規定，從而為節能減排、實現“雙碳”目標提供法律指南。另一方面，切實推進一攬子改革方案。從長遠來看，單純依靠以碳排放交易、碳稅政策為主的碳定價政策難以如期實現“雙碳”戰略目標。因此，我國應多管齊下，實施一攬子改革方案。具體而言，碳稅制度推行之初要將碳稅收入用于發展新能源、綠色低碳項目、對特定碳稅納稅人的稅收返還或支持等方面。同時，應強化碳稅制度同綠色金融、綠色財稅等相關政策間的協同配合，將碳稅制度與能源結構調整、產業結構優化相結合，凝聚強大政策合力，為“雙碳”戰略目標的實現夯實基礎。

我國在碳稅開征初期，可將碳稅征稅對象限定為工業企業排放的二氧化碳氣體。并且現階段，天然氣、煤炭以及石油在能源生產與消費結構中占比較大，故我國在開征碳稅時可暫時將上述三種化石能源納入應稅能源資源范圍內。伴隨碳稅制度的深入推進，可基于基本國情適時拓展碳稅征稅對象與范圍，這與域外碳稅國家采取的方案基本相同。