消費稅制度變革研究及建議

摘要：隨著我國經濟增長方式的轉變和全面深化改革的推進，對消費稅改革的呼聲愈加強烈。要為消費稅制度提供可靠的完善路徑，首先需要厘定消費稅的功能定位。從消費稅的歷史沿革的視角出發，通過歸納出消費稅發展的一般規律與未來趨勢，厘定消費稅的功能定位，再立足于當今經濟特點，結合消費稅的功能定位，對目前消費稅制度的缺陷進行分析，并從稅種協調、課稅方式、征稅范圍、征稅環節4個方面提出完善建議。

關鍵詞：消費稅變革;功能定位;調節功能;生態功能

0引言

消費稅為流轉稅的主要種類之一，針對部分奢侈消費品進行征收稅款。2021年，我國消費稅稅收再創新高，較2020年增長15.4%，達1.39萬億元，占2021年全年稅收的8%。可以看出，消費稅在我國稅制體系中的地位較為重要，其改革必然會對我國消費者產生一定的影響。2019年12月，我國發布《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》，消費稅立法的步伐不斷加快。通過回溯消費稅的發展歷程，歸納其功能定位，最終為深化制度改革提出完善措施。

1消費稅的制度變革及規律

1.1消費稅的歷史沿革

要想準確厘定消費稅的功能定位，必須對消費稅的歷史沿革有準確把握。從消費稅的變革歷程中可以看出，每次消費稅制度的調整，無一不體現了消費稅的功能定位[1]。

我國開始征收消費稅的時間較早，早在1951年就出臺了相關條例，對消費行為進行征稅。但由于許多因素的制約，1953年該稅種被迫取消。1994年為適應當時經濟環境的變化，緊隨稅收制度的變革，國務院根據時代特點，出臺了《消費稅暫行條例》等一系列法規、條例、規章，較具體地對相關消費品的征稅方式做出規定，標志著消費稅制度在我國初步確立。

2006年，我國經濟發展速度加快、居民收入也隨之上漲，轉變經濟增長方式的迫切需求，導致必須要對消費稅制度進行改革。此次調整主要增加了3類新型稅目納入征稅范圍：一是對公民身體健康可能存在危害的物品，如煙酒、鞭炮等;二是部分奢侈消費品的物品，如私人游艇、貴重首飾、高爾夫球用具等;三是不可再生資源與稀缺資源，如木制一次性筷子、成品油等。此次改革，對國民的消費行為的調節引導與對環境的生態保護功能體現較為明顯。

2009年為調節煙類消費，避免國民對香煙產品的過度消費，我國對煙草制品征收消費稅的政策做了一定的調整。該次改革大幅度提高了香煙的稅率，并在生產環節加征了5%的從價稅，2015年該稅率從5%提高到11%。隨著我國煙民數量的不斷增加，我國也通過加收消費稅的方式不斷調節其吸煙行為。

隨著我國經濟發展進入新階段，消費稅相關制度的變革更為頻繁。2018年國務院出臺了有關消費稅制度的相關意見，提出加快消費稅立法。2019年，《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》的發布，將消費稅法納入人們的視野，具體法律的出臺已然近在眼前。

1.2消費稅制度變革的一般規律

通過梳理消費稅的歷史脈絡，對消費稅的歷史沿革有了一定了解，消費稅制度的變革清晰地展現在眼前。但是單單了解歷史往往無法解決實際問題，還必須對其進行歸納分析，總結出消費稅發展演進的一般規律與發展趨勢，以期對消費稅未來制度的發展方向提供相關指導[2]。

第一，消費稅的變革離不開一定的政治、經濟和文化環境。1994年，由于經濟發展水平還較低，對消費品的征稅范圍也較小。隨著經濟的不斷發展，消費稅的稅目也隨之增加，稅率也不斷增高。另外，經濟由高速增長向高質量增長的轉變和全面深化改革的提出，也不斷推動著消費稅的變革。只有對當代社會的政治、經濟狀況有著深刻的理解，準確把握政策脈搏，并延伸到消費稅制度的具體分析中，才能理解消費稅的歷史演變邏輯。

第二，消費稅的變革體現著其功能定位，消費稅的功能定位又促進了消費稅制度的變革。第一，消費稅功能定位與消費稅的變革同步發展，消費稅變革的歷史，就是消費稅功能的轉變歷史。1994年在開征消費稅時，消費稅主要功能體現為收入功能，同時存在小部分的調節功能與生態功能。而后經濟發展水平穩步提高，新的消費品大量涌現，消費模式不斷轉變。同時，環境污染日益加重、產業結構落后等問題頻繁涌現，消費稅的功能定位僅限于財政收入功能，明顯不符合時代的發展。在之后的消費稅制度改革中，我國不斷增強消費稅引導國民消費的功能，并強化其生態功能。第二，消費稅的功能又對消費稅的完善有重要的促進作用。目前消費稅的征稅環節、課稅方式、征稅范圍等都存在一定的缺陷，制約了消費稅功能的實現。在功能未實現時，相關制度的改革就不應該停止，消費稅功能將不斷推進消費稅法的完善。

在消費稅法即將出臺的大背景下，站在新的歷史起點對消費稅的歷史沿革進行歸納，其作用是不容小覷的。在消費稅的制度變革歷史研究的基礎之上，對消費稅的功能定位有了一個宏觀的把握，消費稅未來發展方向也將更為清晰。

2消費稅的功能定位

在消費稅的歷史沿革中，消費稅的功能定位已有一定體現。厘定消費稅的功能定位，對于消費稅的制度變革、優化稅制結構、促進消費稅立法有著重要意義。在如今全面深化改革的大背景下，消費稅在實現財政收入功能的基礎上，還必須強化其調節功能，發揮其生態功能，推動經濟社會持續健康發展。

2.1財政收入功能

政府的財政收入主要源于稅、債、利，而稅收收入是國家財政收入中最重要的一部分，一般占到財政收入的90%以上。消費稅是稅收中的重要稅種之一，其財政收入功能重要性不言而喻。從消費稅收入來看，從1944年對特殊消費品征稅以后，消費稅的財政收入不斷增高，1994年，消費稅為487.40億元，到2019年稅收收入達12 562億元，增長了約25倍。消費稅作為重要稅收種類之一，在財政收入中起到的作用不可小覷[3]。

但是僅從消費稅收入的數量增長方面，難以對消費稅收入功能有一個整體的認識，必須結合消費稅收入占全年稅收的比重來看，才能得出更為完整的結論。消費稅占全年稅收收入的比重從整體而言較為穩定。2008年消費稅占比最低，為4.74%;消費稅占比最高年份為1994年，達9.51%。其余年份占比較為穩定，總體上保持在7%以上。最近幾年，消費稅占全年稅收收入的比重甚至出現下降趨勢，2016—2019年占比分別為7.8%、7.1%、5.8%、6.6%。可以看出，隨著“營改增”的推行，增值稅與所得稅已成稅收的主要手段，消費稅的收入功能已非其首要的功能。在平穩發揮稅收收入功能的情況下，加強其的調節功能與生態功能的實現，將是消費稅下一步改革的重點。

2.2調節功能

消費稅基于兩個途徑實現其調節功能：其一為調節居民收入分配差距的功能;其二為引導居民正確消費的功能。消費稅對部分特定消費品進行征稅，有利于引導消費需求，調節產品結構，是重要的稅收調節工具。在國家宏觀政策、新型消費理念的引導下，通過消費稅的調節功能的實現，從而有效地促進收入分配公平，引導居民正確消費。

消費稅從兩個方面調節不同收入群體的收入差距：一方面，消費稅不對日常必需品進行征稅，從而保護低收入群體的利益;另一方面，消費稅對一些奢侈消費品征收重稅，以加重收入較高群體的稅痛。在調節功能的發揮下，一定程度上縮小了資產差距，推動了收入向更為公平的方向邁進。我國目前對游艇、貴重首飾、高爾夫球用具等高檔消費稅課以重稅，使高消費群體在購買時付出較多的費用，從而對居民收入分配進行調節。

消費稅引導人們形成更為合理的消費觀念。消費稅對一些于人體身心有害的消費品進行征稅，從而提高其價格，促使消費者選擇尋求新的替代品，重塑其原有消費習慣，幫助其形成合理消費觀念。我國對煙草、酒類等物品稅率的調整，就體現了對居民消費的引導。以煙草為例，2009年我國大幅提高煙草的稅率，甲類香煙從價稅率由45%升至56%，乙類香煙由30%升至36%，雪茄由25%升至36%。除此之外還加征了5%的從價稅。煙類產品價格的提高，能夠在一定程度上減少香煙的消費，對未成年人、低收入群體有著較為顯著的影響，引導他們進行健康消費。

然而，由于目前消費稅相關制度仍存在一定不完善，在征稅對象、調節目標、稅目制定等方面存在一定問題，大大阻礙了調節作用的傳導，甚至對調節功能有著反面影響。

2.3生態功能

推動經濟增長向高質量轉變，用制度保護生態環境，必須增強消費稅的生態功能。通過對環境污染與資源破壞性的消費品征收消費稅，以達到生態保護的目的，主要體現在以下3個方面：

第一，我國對大氣破壞型消費品征收稅款，如對汽車、摩托車等交通工具征稅，并依照氣缸容量的不同設定差別比例稅率，能減少大氣污染物，促進生態環境友好發展。

第二，對資源有限型消費品征稅，有利于資源節約，促進可持續發展。我國對成品油等有限資源進行征稅，體現出我國對有限資源的保護。對該類物品進行征納稅款，對保護我國有限的資源意義極為重大。

第三，對環境污染型征收消費稅，如電池、涂料等，有利于我國土地、水資源的保護。

3制約消費稅功能發揮的制度缺陷

通過稅制的不斷改革，消費稅制度的收入調節功能和產業結構調控功能不斷完善，這既有助于實現其多元目標，也使其呈現突出的保障和促進發展的發展導向。但我國制度上的不完善之處，制約了消費稅調節與生態功能的實現。如果無法對制度進行完善，對消費稅功能的實現會有阻礙甚至于反作用。

3.1消費稅征稅范圍的規定不夠完善

消費稅征稅范圍存在缺陷，可能會制約其調節功能的實現。

第一，消費稅遺漏了一些奢侈消費品，未對其進行征稅。隨著經濟的發展，各種新的高端消費品層出不窮，我國消費稅法規應將這些消費品納入征稅范圍，以實現消費稅調節功能的傳導。

第二，消費稅在征稅范圍只針對應稅消費品，而奢侈性消費服務卻并未被列入征稅范圍之中。從消費稅的調節功能來講，無論是消費品還是消費服務，只要切合了消費稅的功能定位，就應該列入征稅范圍。在2019年發布的《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》中，消費稅仍只針對消費品，大大縮小了其征稅范圍。一些高檔消費服務，如整形服務、高檔美容服務等均未對其進行征稅。這就導致化妝品需要征稅，但是能夠起到類似功能作用的整形服務與高端醫美卻不征收消費稅。

將消費品與類似替代消費服務割裂開來，忽略了其相似性與可替代性，不僅無法發揮消費稅的調節功能，還會誤導消費者的消費行為[4]。

3.2征稅環節過于單一

我國的消費稅主要集中于生產環節進行征稅，只有極少量為消費品，如金銀飾品、卷煙等在批發或零售環節進行課稅。這種單一的征稅環節雖然有征稅便利、成本較低、管理方便等優勢，但加大了企業生產的成本，不利于產業的轉型升級，擴大了企業逃稅的可能性，減損了稅收收入，影響了消費稅的稅收收入功能的發揮。

3.3價內稅的課稅方式存在不合理之處

消費稅引導居民消費功能的實現，必須讓消費者在進行奢侈性消費時感受到消費稅的稅負感，從而督促其合理消費，防止奢侈浪費與資源破壞。消費稅使用價內稅的途徑課稅，無法讓負稅人在進行奢侈性消費時認識到自己需要支付的稅收成本，難以切實產生“稅痛感”，自然就難以幫助其樹立更為合理的消費理念。這就使得消費稅只能實現財政收入功能，而在調節與生態功能的實現上存在一定難度。

4消費稅功能定位引導下的政策建議

消費稅的功能作用的正確傳導前提是擁有較為合理的稅制設計。而相對完善的消費稅制度又促進著消費稅功能的發揮。自1994年以來，我國消費稅制度一直在進行改進與完善，直到今天仍有許多可進步的空間。

4.1促進消費稅與其他稅種的協調

消費稅收入功能是與其他稅種功能上的共同點，但是由于消費稅特有功能的存在，導致消費稅又與其他稅種之間存在一定差別。做好消費稅與其他稅種的協調，在實現稅收功能的前提下，充分強化消費稅的調節功能與生態功能，是實現稅收制度改革的重點。

第一，要實現消費稅與增值稅的互補作用。增值稅是我國最重要的稅種，2021年我國增值稅的收入達全年稅收總額的36.8%。消費稅與增值稅作為流轉稅的兩種重要形式，在功能作用上各具特點、相輔相成。消費稅是對特別的消費品進行征稅的稅種，在大部分的商品都在征納增值稅款的情況下，對部分消費品課以消費稅，一方面是為了實現稅收收入;另一方面是為了引導合理消費，促進生態保護。消費稅的這種特點，使其成為增值稅的一種輔助性稅種[5]，在增值稅無法控制的領域內，發揮消費稅的輔助作用，在實現財政收入的基礎上，對居民消費進行調節控制。

第二，要考慮消費稅與環境保護稅、資源稅的對接。消費稅的生態功能決定了消費稅維護環境、節約資源的特性，跟資源稅、環境保護稅在目的上存在一定重合，三者基于不同的重點，發揮其調節作用。在環保功能的發揮上，目前仍有許多不足，因此，需要對消費稅的生態作用予以重視，并與資源稅與環境保護稅進行配合，做好與二者的對接。在保證對環境污染物進行全面征稅的基礎上，又必須做到各司其職，不重復征稅，充分發揮消費稅、資源稅、環境保護稅三者的生態功能。

4.2擴大消費稅的征稅范圍

隨著經濟發展水平的提高、人們收入的增加、新型技術的推廣、高端消費品的涌現，消費稅征稅范圍的擴大勢在必行。應當對一些高端消費品與奢侈性消費服務進行征收稅款，以彌補消費稅征稅范圍狹小的缺陷。一方面，對一些新型高端消費品，如高端電子設備、理療養生用品等，體現消費稅的時代性;另一方面，除產品外，奢侈性消費服務也應當擴充進消費稅的征稅范圍中，如高端美容整形、養生會所等，以防止誤導消費行為，促使消費理念轉變。

4.3調整消費稅價內稅的課稅方式

消費稅價內稅的課稅方式影響了消費稅調節功能的實現，應當賦予消費者對消費品稅額的知情權，將稅負明確地傳導到消費者的消費行為中，使消費者進行消費稅時能夠多加考慮與判斷，增強其稅痛感。特別是對中低收入群體，對于高端消費品產生替代作用，最終選擇更為合理的消費。故消費稅改革的路徑應當為：將消費品的具體價款與應納稅額分別列明，將消費稅向價外稅的屬性方向轉變。

4.4調整消費稅的征稅環節

消費稅主要在生產環節進行征稅，加大了企業稅負，并可能致使企業選擇偷逃稅款的方式來緩解壓力。征稅環節的轉移，從生產向批發、零售環節進行調整與轉變，是實現稅收公平的重要內容。征稅環節的轉移解決了消費稅在生產階段對企業決策的影響，減輕了企業稅負，促進了產業結構的升級。

5結語

時下正處于消費稅立法出臺之際，對消費稅具體制度進行反思，是立法前所必須要進行的步驟。結合消費稅發展的滾滾浪潮，應該認識到消費稅功能定位重點已經從“收入”向“調節”與“生態”上偏移，在功能定位的引導下，消費稅完善的方向已經愈漸清晰。

參考文獻

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[5]向賢敏.消費稅的功能定位與制度提升[J].河北大學學報（哲學社會科學版），2019，44（5）：97-103.

收稿日期：2022-04-02

作者簡介：

靳丹丹，女，1998年生，碩士研究生在讀，主要研究方向：經濟理論、法學理論與應用。