基于WBS- CBS框架的科研項目成本管控模式的探索及思考

張雪菁

2019年，財政部出臺了《國防科技工業科研經費管理辦法》（財防［2019］12號），對科研項目成本的科學化、精細化管理提出了新的要求。但從實踐中看，目前科研項目管理和項目成本管理“兩張皮”的現象普遍存在，管理體系不順、管理效率不高、“重進度、輕經費；保指標、輕效益”問題突出，導致科研項目超墊支成為困擾單位的一大難題。如何將科研項目管理和項目成本管理緊密結合起來，采取科學有效的方法對研制成本進行管控，有效提高研制經費管理水平，做好科研項目研制全周期的成本管控工作，成為項目管理工作面臨的新課題。

一、科研項目成本管理現狀

1.科研項目管理與項目成本管理相脫節，“業”“財”對話不暢通

軍工科研項目的特殊性，在下達任務時大多僅有技術指標與時間節點，缺少相關經費撥付說明，導致項目從開始即無法開展全面的頂層的經費策劃，給經費有效管控造成了“先天不足”。而科研項目的立項、狀態更改和結題主要由項目部門組織管理，缺乏財務人員的參與，項目成本信息和項目信息各自獨立，存在大量的“信息孤島”，信息傳遞不及時。基于核算的科目和基于任務的項目管理無法對標，項目主管和財務主管對話不暢通，項目人看不懂經費，財務人看不懂任務的情況普遍存在。

2.項目成本預算編制缺乏科學性，預算規劃難以有效落地

科研項目經費預算編制是項目申報環節的一個重要部分，科學合理的預算對項目的完成情況影響巨大。目前，項目的預算編制主要由項目部門完成，項目組為爭取更多的經費支持，往往會夸大項目的研制需求，與項目研制實際需求脫離，為項目審計埋下隱患。項目預算編制顆粒度過粗，不夠細化，不能很好地起到研制經費過程管控作用。此外，預算編制僅從項目本身的角度出發，對單位現有的基礎、資源的配置考慮不夠全面，預算內部結構缺乏合理性，導致項目臨近結題驗收時出現無法完成項目預算或費用支出結構與預算相差較大的情況。

3.成本支出缺乏有效的管控機制，項目經費使用不合理、不均衡

目前項目管理“重兩頭、輕中間”現象嚴重，成本支出出現兩極化。對一部分項目而言，項目部門關心的是項目能否按期完成，技術指標能否全部實現，對相關經費支出不計成本，缺乏經費預算的管控，只要研制有需要就審批開支，造成項目成本的超支、墊支。對部分臨近驗收的項目而言，由于經費考核的要求，為完成經費任務列為項目支出，造成項目經費使用不合理、不均衡。在經費支出過程中，財務人員往往只對經費支出的合規性進行審核，未深入了解到是否為該項目技術需要，是否已經超出了項目開支范圍，未充分發揮財務審核作用。

4.項目超墊支原因難以分析，超概算工作無法有效開展

項目超墊支宏觀上受政治經濟環境、技術水平、管理水平的影響，但就某個項目而言，尤其研制內容復雜、研制周期較長的項目，項目成本超在哪里、墊在哪里很難有效說清楚，項目研制任務和項目發生的成本無法有效掛鉤，核算和計劃不能對標。隨之而來的就是對項目超概算支撐力度不夠，項目的后續推進工作也無從下手，給項目評審、驗收和審計埋下隱患。

二、基于WBS- CBS框架的科研項目成本管控模式

科研項目管理是綜合考慮技術、進度、經費、質量等多要素的系統性工程，實現項目經費和項目計劃的有效匹配、布局后續項目的資源配置是項目管理和經費管理的重要紐帶。WBS- CBS成本管控模式通過建立一個從項目概算到項目WBS分解，再到CBS工作包成本分解，最后與項目年度工作計劃、預算有機結合的自上而下、逐步細化的管控體系，明確項目研制各階段、各工作包、各系統的成本開支，將項目任務與成本、預算、計劃等有機銜接，橫向延伸到到各項成本，縱向擴展到項目研制全過程，構建形成矩陣式項目全周期內成本管理的體系。通過不斷細化WBS的顆粒度，最終實現科研經費預算、支出、監管與考核一體的管控體系。

圖1 基于WBS- CBS框架的科研項目成本管控模式

1.根據項目立項批復，分解細化項目WBS

上述戰略計劃中，美國創新戰略是美國政府為應對次貸危機于2009年、2011年、2015年連續出臺的科技戰略規劃，該系列的創新戰略旨在為激活科技創新要素，構建美國創新生態系統，推動美國經濟的快速增長。在“中興事件”后，我國深知掌握核心技術的重要性以及科技創新的必要性。因此，本文對美國的創新戰略進行深入剖析，一方面是了解和學習美國制定和實施科技規劃的方法；另一方面是通過對美國科技規劃布局的學習，反思中國在科技布局上的不足。

工作分解結構（Work Breakdown Structure，WBS）是項目任務分解的最小單元，也是項目成本核算的最低層級和基礎單元。項目立項后，項目團隊要根據項目的立項批復、項目可行性報告對項目全研制周期的工作進行全面的策劃，確定項目的研制周期和研制范圍，按照相關標準對項目研制任務進行細化分解，形成項目的WBS。按照線分類法對WBS進行編碼，建立層級清晰的WBS結構框架。項目WBS的編制應詳盡、科學，按照研制周期進行劃分，將項目任務分解到年度，方便WBS與項目年度任務的有機銜接。

2.編制項目CBS，確定成本控制的基線。

成本分解結構（Cost Breakdown Structure，CBS）按照成本控制要素和成本組成要素劃分成多個具備不同屬性的成本科目，是項目成本管理的有效工具。WBS是將項目分解成不同層級的工作任務，而CBS則由項目核算的成本要素組成，運用適當的成本估算方法如類比法、參數法、工程法等，將經費在研制任務之間分解，形成WBS- CBS的二維矩陣框架。通過分解結構將成本單元和任務單元之間建立對應關系，梳理出項目研制成本與工作量的關系。根據項目管理的需要，將項目成本細化至年度、研制周期等維度，做到項目研制成本的精細化管理，形成項目研制成本控制的基線。

3.以WBS- CBS框架為管控基線，開展項目全周期成本控制

項目的WBS- CBS框架編制完成后，以此作為項目全研制周期的經費管控基線，來對項目研制經費進行管控。根據WBS- CBS框架年度分解情況，結合項目實際研制進展，編制項目年度計劃和年度預算。通過預算管控工具，將項目年度計劃和項目日常核算銜接起來，以任務CBS為控制基線，實現項目經費支出的有效控制，超出CBS的控制范圍的支出需要通過一定的審批權限來進行調整，確保研制任務和預算的匹配度。在開展外委合同簽訂時，要確定合同任務在項目WBS的范圍內，合同預計經費不超過項目CBS。通過賬務系統的關聯核算，根據項目管理的需要，實時多維度統計對各工作包實際經費支出情況，實現經費支出的有效監控。

4.運用掙值法評估項目績效，實現項目成本管控的優化

掙值分析法（Earned Value Management，EVM）是通過比較計劃工作量、WBS的實際完成量（掙值）與實際成本花費情況，將預算、成本、進度三者有機的結合在一起，分析項目成本控制情況，對項目績效進行評估，從而及時采取糾正措施，實現項目管控的優化。根據WBS- CBS管控基線得到某個階段計劃工作量的計劃工作預算費用BCWS（計劃工作量×預算價格），在項目實施過程中通過成本數據歸集得到已完成工作的實際費用ACWP（已完工作量×實際價格）和已完成工作的預算費用BCWP（已完工作量×預算價格），通過計算費用偏差CV（= BCWP- ACWP）和進度偏差SV（＝BCWP- BC WS）分析成本節超和進度完成情況，并結合WBS快速定位到在項目中存在偏差的工作單元和成本單元，針對這些偏差矩形進行檢測，分析造成偏差的原因，提出解決措施并及時調整，實現對項目成本管控的優化。

圖2 掙值分析法下項目偏差分析

三、WBS- CBS管控模式在A項目成本管理的運用

2018年，單位與主機單位簽訂了關于A項目的研制技術協議，據此開展了A項目的研制工作。項目任務重、難度大、周期長，自項目研制初期對A項目開展了項目成本管控。

通過對A項目研制特點的分析，將研制任務分解為11個階段，每個階段進一步細化，形成項目WBS分解包。根據項目節點的需要，合理安排每個末級工作包的計劃，編制項目進度計劃，落實責任主體，形成項目的甘特圖。

2.編制項目WBS- CBS框架

根據項目核算科目的特點，CBS測算主要由直接支出和間接支出組成，對直接支出包括材料費、外協費、專用費、差旅費、專家咨詢費和會議費等直接計入項目的費用，間接支出包括工資、燃動費、固定資產使用費和管理費等需要分攤計入的費用。對項目末級WBS工作內容分析測算，形成項目WBS- CBS二維矩陣框架。

3.管控項目支出，以WBS為單位歸集項目實際成本

在項目執行時，以WBS- CBS為管控基線嚴格把關成本支出，核算中引入工作包輔助信息，按末級WBS歸集項目實際發生成本。

圖3 A項目實際成本歸集情況

4.掙值法評估項目績效

根據項目已完成工作量、發生的實際費用、預算費用和預算時間節點的工作量四個要素，可以計算出各時間節點處的偏差、成本績效和進度績效，得到項目的綜合數據。繪制項目掙值管理曲線，監控項目在各時間節點的實際成本和進度與計劃的偏離程度。通過計算項目在各節點處的成本績效和進度績效，繪制項目績效分析圖，可檢測項目實施過程中整體波動情況。

項目計劃成本、實際成本、項目掙值三條曲線基本吻合，說明項目的實際情況和計劃步驟比較一致，項目成本和進度控制效果良好。從時間節點看，1- 4月份項目啟動階段進度滯后、費用超支，5- 7月份項目研制逐級適應節奏，研制效率較高。8- 10月份研制出現瓶頸期，費用超支、進度滯后。10- 12月份大干四季度，緊追研制進度，最終項目完成情況較好。

四、項目成本管控在實際運用中的保障措施

1.強化項目前端策劃，細化WBS任務顆粒度

圖4 A項目掙值管理各節點數據匯總

項目WBS的編制是后續開展項目成本管控的基礎。項目團隊應進一步加大對項目前端策劃的重視程度，依據相關標準和項目的需要，“裁剪”形成符合自身管理要求的WBS模版。結合單位總體情況全方位規劃項目任務和目標，根據項目的性質、經費來源渠道、支出范圍、任務考核指標等，制訂合理的經費總預算。在WBS編制過程中秉承科學、全面、詳細的原則，突出重點、精準科學，建立管理顆粒度清單，制定權責矩陣，壓實項目經濟、技術、管理責任。對當前能確定的任務詳盡分解，對后續暫不確定的任務按重要節點安排，隨著項目研制的進展進一步分解、細化、迭代。

2.以項目預算為抓手，落實項目任務規劃

在做好項目總預算的基礎上，將項目預算納入全面預算管理體系，推進項目年度收支預算管理，將項目年度預算和全周期預算有機結合起來。根據項目年度研制任務和資源需求，明確項目年度預算目標，制定項目預算執行考核指標，定期反饋項目年度預算執行情況，并將預算執行情況與績效考核掛鉤，落實相關責任。項目成本預算的內容應與核算規定的科研成本項目匹配，明確要素應歸屬的成本項目，統一預算基礎數據標準。同時做好項目預算基礎數據的匯總統計工作，探索預算項目費用的預測模型，通過實際項目執行情況不斷優化項目預算編制的準確性和科學性。

3.規范項目經費支出，推進項目成本精細化核算

結合項目整體預算和年度預算，規范項目的經費支出，以WBS- CBS為管控基線，嚴格超出費用的審批流程，避免經費計入項目的隨意性，防止超項目任務范圍開支。在核算中引入項目工作包信息，細化項目核算內容，實現項目計劃、項目預算、項目成本的有效銜接，推進項目成本精細化核算。明確項目部門和財務部門的職能，加強溝通協調，及時掌握和了解經費的使用和結余情況。同時建立項目跟蹤反饋與監督檢查機制，對項目經費進行中期檢查控制，跟進項目進展情況，提高科研項目經費的使用效率，提升科研項目的整體管理水平。

4.搭建信息化平臺，構建“業財一體化”信息管理系統

借助信息化平臺，將信息系統功能深入項目管理前端并覆蓋項目研制全過程，實現信息有效共享和管理決策支持，打通財務核算、項目管理、合同管理等通道，實現財務系統、辦公系統、物資采購、質量管理等系統的集成和聯動達到與項目有關的信息可以快捷實時的在項目管理系統中抓取和呈現，為構建科研管理體系提供支撐，從整體上提高項目經費管控的精準性、科學性，提升科研項目經費管理水平。