管理會計在行政事業單位應用的問題研究

黃濤濤

隨著我國社會主義市場經濟不斷發展，行政事業單位管理體制和職能不斷改進，要求行政事業單位對于國家財政資金的使用和國有資產的管理緊跟時代步伐，更好地為社會提供服務，履行政府職責。管理會計作為會計學的一個分支，基于經濟活動自身和傳統財務會計提供的信息，經過對基礎信息重組、提煉、分析，結合其特有的管理工具，在企業和組織的管理中提供預測決策信息并參與預測和決策過程，極大地提高了管理效率和管理水平。

一、行政事業單位管理會計概述

（一）管理會計的內涵

管理會計隨著經濟發展和管理需要應用而生，它是多種學科交叉融合的結果，廣泛運用于企業等組織的經濟管理活動中。由于組織在發展過程中，需要不斷提供未來信息幫助管理者預測決策。現有的財務會計在會計準則框架下提供的信息只能滿足相關使用者對財務信息的一般要求。管理會計通過一系列工具，對業務和信息進行加工生產出有利于內部管理、輔助經濟預測和決策的信息、從而提升決策的科學性和管理的有效性。通過使用管理工具，建立信息系統，運用管理學知識，在預算控制、成本費用控制、資產管理、績效監督評價等方面發揮巨大作用。在管理會計的業務實踐中，通過對業務流程梳理，成本費用細化、分類、篩選，確定生產經營活動中有效成本費用和無效成本費用，確定生產經營投入與產出的關系，確定資源消耗與組織價值增加的關系，進而幫助組織降低無效成本費用、無效生產經營投入、無效資源消耗，以至于提高組織整體效率效益。

（二）行政事業單位管理會計的主要內容

為了提高公共資源使用效率和效益，加強內部監管，防止公共部門濫用公權力，杜絕公職人員利用職務之便貪污腐敗，國家大力推進管理會計在行政事業單位應用。具體包括：一是政府年度預算。政府通過立法，以法律的形式強制相關單位部門必須編制年度預算，并且基本預算和項目預算作為當年預算單位基本支出和項目支出的依據，嚴禁超預算用款。二是政府采購。要求行政事業單位采購或者購買社會服務應遵循政府集中采購規定。采購申請、詢價、招標、合同、購買、驗收、付款都應按照財政部門規定的內部控制流程進行。三是績效評價。預算年度結束后，各單位要編制決算，對財政資金使用效益進行績效評價；項目結束后，各項目管理單位要對項目資金使用情況進行績效評價。

（三）行政事業單位加強管理會計應用的現實意義

1.有助于提高行政管理水平。由于行政事業單位資金來源于財政撥付，沒有硬性的成本約束，沒有資金使用效益的量化考核，目前各單位在資源節約、資金有效利用和單位資產創造社會價值最大化上還有待進一步提高。管理會計在行政事業單位應用，勢必給單位提供新的科學的管理工具、管理方法和管理流程，進而提高其管理水平。例如通過預算方法的不斷調整，采用零基預算編制的費用支出預算和資本支出預算能更有效地降低行政管理成本。完善績效評價體系，能夠促進單位注重工作的經濟效益和社會效益，剔除局部利益行為和短期利益行為，引導單位和領導干部向正確的方向努力。

2.有助于加強內部控制。我國行政事業單位是國家設立的非盈利主體，肩負著社會管理和公共產品提供的重任，掌握大量關系國計民生的資金資產資源。建立內部控制機制，加強內部監管，防范低效率運行和腐敗滋生尤為重要。推廣管理會計在行政事業單位日常管理中應用，就必須梳理單位各項業務流程，制定相應業務的內控制度，針對每一項業務實施有效的控制措施。隨著財政部大力推進管理會計在行政事業單位應用，必將推進各單位內部治理結構和內部控制流程的建立和使用，有效地防范行政管理領域利用公共權力和職務便利謀取私人利益。

3.有助于降低行政事業單位成本。我國目前仍處在社會主義初級階段，財力并不雄厚，為社會提供公共服務和基礎設施等公共產品仍然需要支付巨額財政資金。管理會計是目前行政事業單位提高資金使用效率效益、降本增效、加強內部治理的最成熟最有力的工具。通過年度預算嚴格控制各單位各項支出，通過集中采購降低各單位購買產品和社會服務的成本，通過集體決策等系列內控措施最大限度地減少決策失誤，從而降低國有資金損失，通過績效考評倒逼各級領導干部高度重視對公權力的行使、對公共財政資金的使用，從而降低行政事業單位整體運行履職成本，提高財政資金使用效率，真正把有限的資金用到刀刃上，讓財政資金發揮更大的作用。

二、管理會計在行政事業單位的應用現狀

（一）管理會計的重視程度不夠

2014年財政部印發了行政事業單位管理會計應用指導意見，首次正式將管理會計在我國企事業單位應用提上日程。由于管理會計很多理論和工具來源于西方盈利主體，注重資源帶來的價值創造，側重于組織目的實現。現階段我國行政事業單位大多為非盈利主體，不需要核算利潤，只是按預算使用資金，導致許多單位不重視管理會計應用。加之管理會計對應用人員的要求較高，需要具備一系列專業知識的專業人員進行分析判斷，而目前大部分基層單位不具備相應的專門人才，使得管理會計應用存在一定的人才障礙。

（二）缺乏資金時間價值及成本理念

目前行政事業單位對管理會計應用處于較粗淺的層面，主要反映在兩個方面。一是缺乏資金時間價值理念。資金的時間價值用于項目投資方案現金流量測算以及折現率的確定，相對復雜、專業要求高，現階段財政資金投資的基礎設施公共設施項目進行經濟評價時一般還采用的是靜態數據，通常不考慮貨幣時間價值。對于長期項目而言，如果考慮時間價值和不考慮時間價值其結果大相徑庭，很可能歪曲項目本身的經濟性，導致錯誤決策，浪費國家資金。二是缺乏成本理念。各單位在業務活動中主要考慮業務指標完成情況，干完本單位的年度工作，花完本年度的費用預算資金，認為年度支出預算與業務活動成果之間沒有嚴格的投入產出關系，各個單位也就不去關注或者核算單位工作的合理成本或者標準成本。

（三）管理會計制度不健全

近幾年管理會計在我國推行，許多行政事業單位按照財政部門的指引和指導意見不斷研究和探索，取得了很多可借鑒的經驗。但是由于管理會計是一個內部管理信息收集、加工、分析、決策的系統，不同性質的單位所處的行業和管理環境不一樣，在具體應用上側重點不一樣。每一個單位應該結合自己的管理環境和業務流程制定適合本單位的管理會計制度，這樣的管理會計制度才能作為單位管理的一個系統在管理中充分發揮其作用。受很多因素的影響，目前許多基層單位沒有建立自己的管理會計制度，一般是把財務會計制度等同于管理會計制度，在單位管理中管理會計并沒有發揮預測與決策輔助的作用。

（四）管理會計技術方法缺乏先進性

我國行政事業單位引入管理會計的時間不長，使用管理會計解決管理中的實際問題還在摸索過程中。充分應用一種管理工具，并且發揮其最大功能，與管理環境密切相關。財政收入主要為稅收和非稅收入，支出使用財政劃撥形式為主，以至于我國大部分行政事業單位資金投入和產出沒有掛鉤。目前主要在財政預算，內部控制方面使用了一些簡單的工具和方法，而對管理會計中基于成本性態分析、貨幣時間價值、現金流量、資產及實體價值評估等方面的應用很少，只是停留在靜態財務數據的簡單分析，沒有形成加工、整理、分析、預測、決策、評價的整體管理會計體系。目前管理會計方法在行政事業單位的應用相對于先進信息技術、管理技術、企業管理會計技術缺乏前瞻性。

（五）管理會計隊伍素質不高

我國管理會計起步較晚，還處于發展完善階段。在引入管理會計概念、框架和技術后，經過大量的研究和實踐，首先在大中型國有企業和上市公司及股份制企業中得到了廣泛應用，并且成為企業管理的重要工具，對提升企業價值、實現企業目標起到了重要作用，同時培養了一批管理會計人才。國家在行政事業單位也大力推進管理會計應用，但受觀念和財政預算體制的影響，目前對管理會計的重視還不夠。特別是基層單位沒有管理會計的需求，錯誤地認為管理會計就是對財務會計的數據簡單的匯總整理上報。很多基層行政事業單位根本就沒有設置管理會計崗位，或者用財務會計代替管理會計，就造成從事管理會計的人員沒有系統的管理會計知識，不能熟練應用管理會計的各種工具，以至于管理會計的工作結果對單位管理毫無用處，更進一步削弱了管理會計在行政事業單位的推廣和應用，最終導致我國管理會計人員缺乏、整體素質不高。

三、完善管理會計在行政事業單位應用的具體策略

（一）高度重視管理會計

我國經濟社會全面發展，財政資金在國計民生的重大方面起著重要作用，加強行政事業單位管理會計應用水平，必然提高國家對公共權力和公共資源的管理效率和效益。首先、將管理會計理論和具體技術同我國行政事業單位的具體情況結合起來，針對不同層級和不同行業應用管理會計的具體工具和方法，使各級單位部門真正認識到管理會計的優勢，使管理會計成為領導決策的好幫手，形成從單位領導到單位員工都具備管理會計的意識、都重視管理會計應用的局面。其次、財政部門加強引導，特別是研究目前對管理會計應用較少的基層行政事業單位的應用具體困難，從技術指引上和資源支持上幫助基層單位解決具體困難，從政策督導和履職評價上引導基層單位領導高度重視管理會計應用。

（二）應用貨幣時間價值和成本性態分析

在財政資金投入的項目建設中，受傳統的財政預算管理體制的影響，長期以來不太注重資金使用效益，對項目效益評價往往使用靜態指標，沒有關注資金的時間價值和項目相關成本的性態。短期項目受時間價值影響較小，但中長期項目受時間價值影響較大。特別是我國的大部分基礎設施公共設施項目需要資金量大、建設周期長，不考慮時間價值甚至會歪曲項目本身的經濟性。管理會計中對項目方案評價的方法中大部分需要考慮貨幣時間價值和資金成本。行政事業單位運用管理會計的方法進行項目評價和決策時同樣應該考慮貨幣時間價值和成本因素。通過運用現代管理會計知識體系可以幫助單位在項目決策時保持科學性和效益性，反映項目的真實情況，做出科學合理經濟的判斷。

（三）加強管理會計制度建設

廣泛應用管理會計進行預測決策，有助于我國行政事業單位財務管理水平提升。首先、國家從政策層面大力支持管理會計制度體系建設。積極從西方和企業組織借鑒先進的管理會計工具和方法，結合我國行政事業單位的業務特點，組織研究具有實用性的管理會計制度。其次、鼓勵各級單位結合自身實際情況，在管理會計制度建設上加大投入，研究開發適應本單位業務特點的管理會計工具和方法，制定本單位的管理會計制度，以系統地規范指導管理會計工作。最后、財政部門對管理會計制度建設情況進行督導，對制度建設先進的單位予以表彰獎勵，對制度建設落后的單位予以通報批評，并對相關責任領導實行問責。

（四）應用先進的管理會計技術

管理會計從產生到我國行政事業單位推廣一直處于不斷發展完善階段，單位所處的經濟環境和內外部經濟資源利用程度影響著管理會計的具體應用。目前國有大中型企業和上市公司已經把管理會計作為有效的管理工具，在企業財務規劃和管理中發揮重要作用。行政事業單位目前對管理會計的應用水平普遍較低，運用先進的管理會計理念、方法和技術，提高管理會計的先進性，主要從三個方面努力。首先，在行政事業單位積極導入管理會計，與最前沿的管理會計理論方法接軌，按照我國現階段行政事業單位的業務特點轉化吸收成熟的管理會計技術，研究制定適應單位業務特點的管理會計制度和方法。其次，立足業務目標和業務流程，按照目標導向原則對現有管理流程進行再造，使單位的各個業務板塊的工作流程更科學更有利于目標實現。在項目評價和業務管理中應用成本性態分析、資金時間價值、折現現金流量、邊際分析法等。最后，應用大數據、云計算等信息處理技術，提高信息加工處理能力。結合現代信息技術對單位業務數據按照管理會計需要進行加工整理，提煉出與單位管理活動相關的信息以支持并參與各項管理活動。

（五）培養一批高質量的管理會計人才隊伍

推廣管理會計在行政事業單位應用，離不開一支素質過硬的人才隊伍。管理會計對人員的綜合素質要求較高，不僅應具備會計、財務管理的基礎知識，還應具備非財務的相關領域知識。加大管理會計隊伍建設，首先，國家加大對管理會計人才培養的投入。基層單位人員和經費比較緊張，上級部門應給予政策等方面的支持，鼓勵基層單位管理人員積極學習管理會計知識，提升管理會計在單位管理特別是項目決策中的應用。其次，在干部職稱評審和晉升中重視具備高級管理會計才能的人員，提供合理的上升通道，對做出貢獻的管理會計人員給予獎勵和提拔。最后，拓展管理人員的視野，加大財務與非財務知識融合，把戰略管理、績效管理、信息技術作為管理會計的必要培養內容，通過理論學習和實際操作，鍛煉出一支符合現代化建設的管理會計隊伍。

總之，提高行政事業單位經濟管理能力是我國現階段政府管理公共資源的重要舉措，能最大限度地使用財政資金為人民提供公共產品和公共服務。通過一系列管理會計制度建設、人才培養、技術開發實現管理會計在我國廣泛高質量應用，極大提高我國行政事業單位經濟活動的管理效率和效益，增強各級單位決策的科學性，預防資金低效率使用和浪費，不斷地滿足經濟社會發展的需要。