企業注冊會計師與“雙碳”綠色目標

高爽

隨著國家雙碳目標的實施，面對環保性、經濟性、安全性，三者難以統籌的困境，企業在運營轉型的過程中更加注重管理碳排放核算管理的全流程、重塑內部碳資產管理會計體系以順應外部監管的準則轉變。新的轉變就為注冊會計師帶來了新的機遇。注冊會計師作為保證社會經濟良性運行的重要一環，其在轉變中的作用更值得探討。本文主要從注冊會計師的鑒證和咨詢的作用為分析切入點，注重分析了注冊會計師對企業的碳會計、碳信息披露，低碳財務活動三方面進行分析。以期注冊會計師能為企業更好的為實現“雙碳”目標，并提高企業價值而服務。

雙碳，即碳達峰與碳中和的簡稱。由于氣候變暖已經是全球性問題，2020年9月22日，國家主席習近平在第七十五屆聯合國大會上宣布，中國力爭2030年前二氧化碳排放達到峰值，努力爭取2060年前實現碳中和目標。這就為高耗能產業在發展中轉型帶來了巨大的挑戰。歐美一些發達國家從碳中和到實現碳達峰歷經了50到70年，而我國為實現碳中和到碳達峰設定的期限是30年。注冊會計師作為社會財會監督的一員，除了審計財務報表，出具審計報告，保護投資者的合法權益以外，注冊會計師還承接為企業提供信息和依據幫助企業發展、對企業的經營狀況進行分析和預測、給企業的決策提供輔助、合法合規辦理稅務理財幫助企業節源開流等業務。有些企業的稅收理財都是注冊會計師在做。“雙碳”目標下，每個企業都需要合理利用資源保證碳資產的高效使用，碳減排目標的達成。目前高耗能企業已經有了碳會計、碳資產管理的設置和需求。注冊會計師作為擁有管理和會計的雙重功能和經驗，對企業的碳資產管理有行之有效的管理方法。

唐勇軍等通過實證分析得出，注冊會計師審計制度與碳信息披露質量正相關，在遵循注冊會計師審計制度的前提下，聘請大型會計師事務所對上市公司進行審計有助于提高企業碳信息披露水平。對于碳信息的批露狀況需要政府、企業和大眾三者的共同努力。張先治指出財會監督則通過會計核算、信息披露、財務預算和風險控制等管理環節，對微觀主體的經營管理行為實施結構化和常態化的制約，保障企業的健康高效運營。鄭石橋指出了碳審計的內容，從審計對象、審計主題、審計業務類型、審計標的和審計載體來表明碳審計與普通審計的不同，提出了碳審計內容的理論框架。梁春指出了，注冊會計師在低碳經濟管理中的作用，注冊會計師可以為企業設計清潔機制項目的融資結構，開展稅收等相關的咨詢服務。同時也要與專業技術機構進行配合。檀少雄等指出，我國碳資產交易的現狀以及會計師事務所在碳資產管理中的作用，注冊會計師應該協助企業進行碳盤查工作，指導企業更好的進行碳信息披露。

注冊會計師的咨詢作用

2021年7月全國碳交易市場全面上線交易，碳交易市場規模效益不斷擴大，根據德勤的經驗來看，注冊會計師可以參與的咨詢業務，一是碳資產核算的方法。碳資產作為一種排放權力，一項企業的資產需要展現在報表上，作為一種新型的資產種類，很多企業沒有先前的分類經驗，因此就需要注冊會計師進行指導分類核算。二是碳資產管理的方法。碳排放權是可以作為商品在市場上進行交易的，且其價值會隨市場的供需變化而變化，這就使得碳資產管理具有經濟價值，企業不同時期的運營方式又影響碳排放的強度。注冊會計師具有資產管理和投融資方面的經驗，因此可以幫助企業進行資產的管理，平衡投資者，政府等各方的利益需要，實現碳資產價值的最大化，高效的碳資產管理方法將有助于企業最大化發揮碳的資產屬性。三是ESG報告的編制。企業的環境、社會和公司治理報告（ESG）逐漸受到政府、投資者、監管機構的關注，規范的ESG編制需要融合多種編制要求，要滿足各方利益相關者的信息需求，這就要求編制報表的人員有豐富的經驗，注冊會計師就滿足這一要求。四是碳排放權會計分錄的編制，各地雖然都認同碳排放權是一種資產，但是對于應計的具體科目沒有統一的要求，注冊會計師依托豐富的財務經驗和行業的特性，比較容易計入到更加準確的會計科目，減少企業的運行成本。

注冊會計師的鑒證作用

注冊會計師的鑒證業務主要是對鑒證對象的相關信息進行保證，比如所熟悉的財務報表的審計。但根據德勤在2022年發布的針對節能減排項目的業務中，鑒證業務主要存在于對ESG報告的鑒證，除ESG報告鑒證以外，鑒證業務還包括一是碳減排內部控制系統的鑒定。碳減排內部控制系統的設立、完善和運行決定著企業碳減排實施的效果、預期目標是否能完成。在對碳減排內部控制系統的鑒證時，應該重點評估與碳減排有關的方針政策、組織結構、方法程序、管理層意識、計量標準和碳核算方法的合理性和有效性，尤其要審查有市場金融機構參與的，企業碳減排任務很大、或者企業碳資產較少、或者企業既往有污染環境的相關負面新聞的，這些類型的企業在進行節能減排內控審計的時候要給予重點關注。注冊會計師需要把對普通企業進行內控審計的程序整合到對碳減排的內部控制系統上。二是對低碳財稅減免的合法性、真實性和效果性的鑒證，國家會對低碳企業進行稅收補貼，注冊會計師作為保證國家經濟良性運行和保護投資者權益的一方，有必要對節能減排的項目進行稅費核查。

注冊會計師對企業碳會計的作用

碳排放權就是可以排放二氧化碳的一種權利，碳排放權交易即是將這種權利作為可以公開買賣交易的商品，在雙方都認可的公平條件下在碳排放的交易平臺進行公開、自愿的交換。碳排放權交易是企業特別是高耗能企業以后生產運作的重要手段，碳會計的全稱就是碳排放權會計，對碳排放權的計量根據2019年財政部發布的《碳排放權交易管理暫行辦法》，將碳排放權視為一種資產，主要計入“1489碳排放權資產”科目，在計量是以成本進行入賬。由于碳排放權來源不同。如果計量有偏差，那么為企業后續分配使用碳資產產生了阻礙。注冊會計師由于會計基礎扎實、審計經驗豐富，可以對相似類型的企業進行類比，在現階段碳會計發展的初期注冊會計師可以全程參與，以保證計量的準確性。企業的碳排放量會根據企業的不同生產周期而有不同的變動。當企業處于生產經營的不同階段，碳排放水平就會發生變化，這就需要對碳排放權的計量方法進行相應調整。注冊會計師作為國家財會監督的一環，在未來進行審計時也需要審計碳排放權，因此現在注冊會計師就可以全程參與到成本分配中，以豐富的財務知識和定義來衡量資產的分配。最后，碳足跡的核算方法也需要注冊會計的參與，給予企業會計在核算時一些幫助。根據核算對象的不同，碳足跡的核算層次可劃分為個人、產品、企業（組織）、國家四個層次。在碳足跡核算還沒有豐富的經驗時，企業會計個人也無法完成四個方面的核算。注冊會計師可以協助企業會計，進行分類核算。這能為注冊會計師以后進行節能減排項目審計時提供經驗，并逐漸建立并形成系統的節能減排項目審計體系。

注冊會計師對企業碳信息披露的作用

企業公布財務報告是為緩解投資者與經營人之間的信息不對稱問題，而注冊會計師出具的無保留意見則是對財務報表真實性和合法性的一種保證，也是保證了投資人的權益。生態環境部在2021年底出臺了《企業環境信息依法披露管理辦法》，要求在2022年2月開始實施。主要披露年度碳實際排放量及上一年度實際排放量、配額清繳情況、依據溫室氣體排放核算與報告標準或技術規范，披露排放設施、核算方法等信息。根據各省不同要求，信息披露渠道大致有以下幾種：企業編制的年度應對氣候變化報告、溫室氣體排放信息披露報告或環境報告或社會責任報告等。企業往往采用（環境、社會和公司治理） ESG報告的形式體現碳排放相關信息。目前碳會計信息披露的內容質量不高，由于沒有規定統一的碳會計信息披露載體導致各企業的碳會計信息披露多樣化、質量不高。有些企業只是在年度報表上提一句，但隨著“雙碳”目標的實施力度加強，每一個企業都需要披露碳排放信息，并且企業的環境、社會和公司治理能力越來越受到投資者的關注，根據最新的統計數據來看工業行業披露數最多，金融業披露率最高。從行業分布來看，披露獨立ESG報告的工業公司數量最多，共計314家。金融業的披露率最高，高達89.6%（如圖一）。美的在2022年4月第一份ESG報告中提到其會在以后每年的報告中顯示綠色項目使用的金額；中煤能源早在2014年社會責任報告中就提到碳排放富余量進行交易進行的創收，這說明碳交易會給企業帶來直接收益，碳信息的披露也會逐漸會計化，這也對企業的會計人員提出了更高的要求。注冊會計師有審計和會計兩種經驗，對于碳披露信息報告這個新興的會計報告有更強的接受力，幫助企業的會計進行編報，使得企業的碳披露信息報告更具有可比性。低碳經濟視角下，會計信息披露的內容主要包括碳資產、碳負債、碳所有者權益、碳收入、碳費用和碳利潤。在碳減排項目中，收入除了碳交易得到的收入還有一部分是來源于國家給予的補貼收入以及從金融機構獲得的環保項目的投入、或者從銀行等金融機構獲得無息貸款等。有了現金流企業就能經營下去，因此企業會計需要合理計入相應的科目，保證企業的經營狀況被投資者所熟知。碳信息披露整體來說還是一個新興的事務，注冊會計師可以依靠自己的經驗和會計師事務所的平臺幫助企業進行碳信息披露，提高企業價值。

注冊會計師對企業低碳財務活動的作用

企業的財務活動主要是從籌資活動、投資活動和營業活動三個方面進行。從籌資的角度來看，對于大多數企業僅依靠經營活動帶來的利潤支持企業的運轉，往往是不足夠的，這就需要企業進行籌資。但目前銀行對于企業的貸款活動采用的是保守政策，并沒有對低碳企業制定相對優惠的“綠色信貸政策”。同時由于我國還處于低碳不完全市場，針對于企業低碳貸款的各項金融扶持政策還不明確，這就造成了大多數的低碳企業需要以較高的籌資成本來完成企業經營所需要的資金。因為存在信息不對稱，投資者無論是銀行、一般金融機構或個人，對企業的真實經營信息不清楚，不敢盲目進行投資。如果用第三方機構可以對企業節能減排項目進行監督和審計，并出具可以信賴的報告得到社會的認可，那么企業的籌資成本就會相應的有所減少。注冊會計師作為社會承認的第三方審計機構，擁有社會公信力和法律賦予的權力，且注冊會計師擁有良好的職業道德和成體系的審計程序。如果企業積極尋求注冊會計師的幫助和鑒定，社會公眾及其投資者在接收到企業經營狀況良好的信息后，企業也就能更好的拓寬籌資渠道和來源。從投資的角度來看，企業投資是擴大其資金來源的重要渠道，但在“雙碳”目標的背景下企業的投資活動需要考慮治理環境污染的成本，高收益的項目可能環境治理成本也比較大，注冊會計師由于審計項目多，對于行業發展和項目的成本收益比有很高的敏感度，企業可以在注冊會計師的幫助下進行投資項目的篩選和調查，對投資項目的收益進行評估，以提高企業的投資收益。從企業經營活動的視角來看，經營活動最關鍵的就是提高資金的使用效率，使其達到最大化。節能減排項目會有生態環境保護的成本發生，這就使得企業增加了額外的綠色成本。在“雙碳”目標下，企業增加的綠色成本會一直存在，但國家針對節能減排項目又會有稅收補貼和優惠，這就需要企業考慮如何達到節能減排項目的減稅降費的目的，以提高企業的收益。注冊會計師比較熟悉稅法和國家政策的優惠，對合理減稅降費提高企業收益有豐富的經驗，因此企業可以尋求注冊會計師的幫助，增強節能減排項目對稅收優惠政策的符合度，達到為企業減稅降費，以此提高企業收益和價值的目的。

（河南大學商學院）

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