新會計準則對房地產開發企業核算的影響

陳英姿 南寧軌道交通集團有限責任公司

引言

房地產企業在我國經濟體系中有著重要地位，關系到國家經濟進步和人們居住水平的提高。房地產項目由于投資量巨大，回收期遠長于其他行業，房地產企業中會計核算工作復雜，難度高，更考驗會計人員的專業性。在新會計準則實施后，會計人員需要更加靈活使用合適的核算方法，不斷提高專業素養，適應新準則帶來的變化，讓企業能夠適應會計準則，合理利用會計信息，推動企業的發展。

一、新會計準則對房地產開發企業核算的影響

（一）財務指標

新準則對于房地產企業核算中財務指標產生直接影響，體現在房地產企業營運、盈利。在盈利能力上，主要體現在凈資產收益、毛利率以及每股收益等指標上。在新準則下營業成本和收入減少，提高了毛利率；凈資產收益率是營業凈利潤和權益比值，當所有者權益明顯增高時，凈資產收益率顯著降低；每股收益是股東合并凈利潤和普通股比值，在新準則實施后，凈利潤減少，造成每股收益降低。盈利能力總體水平降低。存貨周轉率作為成本和存貨的比值，在新準則實施后，受到收入和重新分類影響，存貨減少，營業成本減少，造成存貨周轉率降低。在新收入準則實施后，企業營運能力有適度降低，但并未出現顯著改變。

（二）利潤表

在原本的收入準則中，房地產企業確認收入時間是根據風險報酬轉移判斷的，按照完工百分比法確認建造合同和勞務合同。在新收入準則下，集團通過轉移控制權判斷確認收入的時間。由于房地產項目在企業營業收入中的占比較高，收入確認作為關鍵核算事項。在原本收入準則中，滿足下述條件即確認收入：①簽署買賣合同。②獲得買方首期款確認剩余付款安排。③達到買賣合同交付條件。新收入準則中，滿足下述條件即確認收入：①簽署買賣合同。②收到首期款，確認余下房款安排。③房屋被客戶接受或按照合同被客戶接受。根據新準則，當房屋被客戶接受或者合同規定被客戶接受，即可確認收入。收入和企業成本關系密切，一旦收入減少，表示成本也相對減少。在新收入準則下，銷售費用傭金支出，可以認定為合同取得成本，在確認收入后攤銷。

（三）資產負債表

根據新會計準則，資產負債表需要企業填報合同負債以及合同資產等項目。合同資產是企業向客戶轉讓商品收取對價權利，該權利取決于時間因素。合同負債是指企業應收或已收對價向客戶轉讓房屋。合同負債以及合同資產按照凈合同地位衡量。對于企業而言，經過計量對比合同義務以及權利，若凈合同地位仍然存在剩余義務，認同合同負債，若凈合同地位有剩余權利，認定為合同資產。房地產企業合同負債包括和客戶簽訂的銷售合同預收款，簽訂合同時收取，金額為20%～100%對價，在企業履行義務后確認合同收入。新準則新提出了合同負債以及合同資產兩個會計科目，在年末負債表中認定為合同資產項目，將前一年度負債表中列為未結算已完工資產項目，將合同負債項目列為負債表中預收款項。根據新準則要求，將符合預收款項和存貨重新分類，將未結算已完工項目列為合同資產，將預收款項重分類列為流動負債和合同負債。根據新準則規定，簽訂商品房合同支付給代理機構的傭金，納入銷售對價，可以認定為合同取得成本。新會計準則實施后必然影響其稅務的處理，增加負債稅額以及應交稅款等，從而影響到利潤的分配。

（四）財務報告質量

對于財務報告質量的影響，分為兩個部分。一方面，提高了財務報表可靠性，新準則要求統一確認收入，解決了評估準則邊界和新舊準則劃分的難題，將控制權轉移作為判斷確認收入的標準，在某一時間客戶獲得房屋控制權，這一時間點確認收入。新準則的實施提高了會計信息透明度，在負債表中列舉了合同負債以及合同資產，在報表中披露項目變動和分類信息。另一方面，新準則更需要會計人員的專業判斷，確認收入取決于估計履約和合同結果，如果實際收入和成本較估計數值高或低，影響確認收入和利潤，從而影響會計信息質量。

二、房地產開發企業應用新會計準則的難點

（一）核算內容復雜

由于房地產開發企業需要核算的內容較多，容易產生核算風險。第一，在成本核算上，由于房地產項目成本費用構成復雜，具有較多變化因素，不確定性較大，考慮到建設項目的特殊性，不同建設項目成本核算內容也存在較大差異。房地產開發企業成本項目包含前期施工費、拆遷補償、基礎設施費、土地征用費、配套設施費以及間接費用等，成本核算費用繁多，造成成本核算工作復雜。房地產企業投資量巨大，包含大量稅費，可能會產生其他意外費用，都需要會計人員充分考慮。在確定成本核算費用項目時，需要充分考慮到施工地點、施工結構、層高、裝修以及施工隊伍等多項因素，充分考慮到項目的特殊情況確定成本核算的詳細內容。由于成本核算內容復雜，會計人員按照核算對象分類核算，可以進行明細核算。間接費用是指開發過程中產生的間接費用，容易出現重復核算的問題，增加成本支出。第二，在收入核算上，主要包括出租租金收入、轉讓土地總收入、房屋銷售額、配套設施銷售額等收入項目。其中房屋銷售額作為主要收入，要進行確認收入和轉結的核算。房地產企業價值高，經營風險高，在銷售上存在一定特殊性。房屋分為現售和預售，結算方式分為一次性全款、按揭付款以及分期付款。由于銷售方式、結算方式的差異，造成核算收入上較為復雜。

（二）費用核算不規范

房地產企業核算費用不規范問題也較為常見，如對應交稅款的核算，企業多使用按揭貸款方式進行房屋銷售，在核算上按照合同價款確定業務收入。根據首付款實際收入時間確認收入，在余款完成按揭貸款后再次確認。假設銷售商品房10套，銷售額為1500萬元，按照規定增值稅9%，收到客戶定金50萬元，銀行抵押金為銷售額5%，付款為總金額30%。房屋開發成本為850萬元。因此會計核算如下：收取定金借款項：50萬銀行存款，貸款項：預收賬款50萬元；收首付款，借款項：銀行存款440.5萬元，預收賬款為50萬元；貸款項：業務收入450萬元，銷項稅額：40.5萬元；收到按揭貸款時，借款項：銀行存款1069.5萬元，抵押金75萬元，貸款項：商品房1050萬元，銷項稅額94.5萬元；銷售成本，借款項：業務成本850萬元，商品房850萬元；收到風險抵押金，借款項：銀行存款75萬元，貸款項：按揭抵押金75萬元。在招投標環節中，需要投入大量資金，從借貸到還貸需要很長一段時間，資本回收期延長，籌資借助了債務資本。執行新會計準則后，借款費用資本范圍增加，核算借款費用不規范的問題經常出現。需要進行專門借款還是一般借款的分析，兩種項目的會計處理和計算利息方式不同。

（三）信息披露不足

在房地產項目中企業面臨的風險較多，需要提高對信息披露要求，了解全方位披露風險。目前房地產企業只在抵押貸款擔保上提高對信息風險披露，工程整體質量存在很多問題。

三、新會計準則下房地產開發企業核算的建議

（一）政府部門完善具體條款

政府部門在新會計準則基礎上，還需要在政策文件制定上給予指導，為房地產行業會計核算提供標準。可以制定確認收入的認定標準，給出確認收入的具體情況。針對攤銷合同成本，對合同成本攤銷和確認收入保持一致進度，進行合理規范，明確需要披露哪些信息證明攤銷的規范性。政府部門要從數字技術和信息披露層面，根據會計信息披露在房地產市場產生的連鎖反應，進行信息披露的干擾，維護房地產行業的健康環境。在政策文件上予以完善，推動準則制定的科學性和完善性，更有利于新會計準則的實施，提高房地產市場的發展速度。

（二）經營管理進行適應性調整

為支持會計核算的開展，需要房地產企業在經營管理上做出適應性調整，根據新準則的應用進行對應轉變，企業需要加強合同管控，加強部門之間的聯動，提高財務人員職業素質。在合同制定上，財務會計人員并不參與合同制定，但新會計準則實施后收入準則建立在合同基礎上，收入確認法首先要求識別合同。制定合同需要充分考慮財務人員意見，參與合同制定，協商完善合同細節，才能保證收入準則的實施。收入準則是對交易價格、合同成本以及履約義務進行規定，對于財務人員專業能力提出更高要求。因此需要在完工時間、施工進度等詳細細節上，財務人員和其他部門充分溝通，在完善財務管理的同時，能夠為會計核算提供便捷條件。如在核算應收賬款上，企業簽訂合同中對確認收入時間進行規定，企業在核算應收賬款時需要對客戶償還能力進行評估，確保對方可以支付應收賬款，進行早期規劃準備。在管理上可以通過設置獨立運行的應收賬款部門，從最初制定決策到分析控制，都具備完善的監管，可以保證應收賬款風險得到有效控制。

（三）改進會計工作模式

為應對新會計準則對于房地產企業的影響，充分體現出公允價值，房地產企業需要積極改進工作方式，提高會計信息的透明度。因此在會計工作模式上進行改進，首先需要重視對房地產項目性質的分析，分析其投資屬性，以此指導會計工作的完成。會計人員要依據行業信息分析項目的成本以及收入，作為幫助領導管理層決策的依據，保證成本和收入匹配，能夠規避盲目投資帶來的風險。其次由于政府機構參照企業統計數據，對新會計準則下計提標準的規定較為模糊，可能造成計量公允價值存在漏洞，不利于企業盈余管理。因此需要會計人員保持嚴謹態度，重點展開計提、計算所得稅等工作，盡量將企業財務數據波動降到最少。新會計準則針對房地產性質分類以及計量模式做出調整，企業會計核算也擁有了更多選擇的空間。房地產企業的會計核算工作需要和經營管理進行協調，選擇更高效的會計計量模式，保證企業盈利水平。在會計工作不成熟時，不能盲目采用公允價值核算模式，需要在經過內部調查和數據分析后，應用公允價值模式。最后新會計準則實施后，推動了會計工作和國際標準接軌，是房地產企業擴展規模必經之路。房地產企業應用新會計準則更有利于規范會計工作，更有利于會計工作長遠發展。在會計政策調整中適用新會計準則可以幫助企業占據主動地位，更有利于在國際市場擴展業務。因此需要探索出適合企業自身的工作模式，利用會計核算服務于經營管理，能夠解決企業自身面臨的困難，對會計工作加以調整。

（四）加強財務信息系統建設

新收入準則進行了較大修改，企業使用產出法和投入法需要收集更繁雜和瑣碎的信息。房地產企業為了更好地應用新會計準則，必須要重視信息技術在會計核算中的應用，積極建設完善財務信息系統。利用信息技術收集信息資源，從識別合同到確認收入都要進行信息資源的分析，管理者需要結合商業模式升級改造信息系統。如在大型房地產項目中，需要大量融資，針對重大融資和可變對價等交易價格制度，根據企業項目需要開發車位銷售、期房預售等會計處理業務，豐富財務信息系統的功能。在職能部門引導下，和銷售部門、工程部門共享財務數據，保證對合同進度精準控制，按照合同拆分履約義務，確定交易價格。利用財務信息技術對比分析合同數據以及財務數據，方便于財務數據的科學管理。

（五）加強財務報表信息披露

新會計準則對于房地產企業財務信息披露提出了更高的要求，目前房地產企業存在信息披露不完整的情況，披露內容準則不相符。房地產企業實施新會計準則時需要根據職業判斷和預估，進行收入的確認和重大變更，影響到會計信息的披露。房地產企業經營管理中存在明確的責任關系，需要各個部門積極配合會計人員，做好信息的披露，按照新會計準則要求進行披露，給信息使用者提供真實的財務信息。房地產企業為了簽署合同會形成增量成本，即合同取得成本，在預期期限內可以收回成本，達到美化報表的問題。會計人員在這部分工作上具有較高的自主性，對企業凈利潤進行調整。因此需要會計人員能夠保證合同取得成本的合理性，規避虛增凈利潤的情況，保證信息披露的真實性。

（六）提高財務人員專業素養

為支持新會計準則的實施，需要財務管理人員具備良好的專業素養，提高職業判斷能力。新會計準則更偏向于原則導向，需要財務人員具備更突出的專業素質。因此房地產企業需要安排財務人員進行新準則的系統性學習，積極參與培訓，提升技能，順利完成新準則的實施。由于房地產項目以預售為主，財務人員需要根據房地產項目特點，明確新準則確認收入的條件和方式。在新準則中準確識別合同履約義務，分析合同是否滿足確認收入的標準，合理判斷確認收入的方式，保證會計核算的規范性。此外還包括車位銷售、期房預售等特殊業務，均需要財務人員按照新會計準則進行業務流程的判斷，確保財務人員在了解新準則要求的情況下處理，才能規避會計核算錯誤。

結語

綜上所述，新會計準則對房地產開發企業核算中財務指標、利潤表、資產負債表、財務報告質量產生影響。目前房地產開發企業應用新會計準則的難點主要體現在核算內容復雜、費用核算不規范、信息披露不足上。對此房地產開發企業核算工作，還需要政府部門完善具體條款，促進經營管理和會計核算協同開展，不斷改進會計工作模式，加強財務信息系統建設，加強財務報表信息披露，提高財務人員的專業素養。