組織內部中層領導干部經濟責任審計資料清單確定方法對策探析
——以D 醫院為例

■張淼云

D 醫院開展中層領導干部經濟責任審計程序目前與財務和專項審計工作流程基本一致，主要包括審前準備階段、審計實施階段、審計終結階段、審計后續階段。根據D 醫院內部審計工作規定，因特殊情況臨時增加的專項審計項目按照規定程序審批后實施。

縱觀整個審計工作流程，審計終結和后續階段依賴審計實施階段是否高效并高質量的產出審計結果，而審計項目結果質量的好壞則十分依賴審計目標是否明確，審計目標在審前準備階段就需要明確，而審計目標和審計主要內容及重點是否清晰集中體現在審計資料清單是否系統、詳實，是否有利于被審計部門或對象完整、準確的提供相關材料和數據以供審計人員進行審核，從而促進問題的發現和高質量審計報告的產出。因此關于如何確定審計資料清單十分值得探究。

一、經濟責任審計資料清單的確定缺少系統機制方法

審計資料清單鮮有文獻研討，但一定程度上卻對整個審計項目起到決定性作用。信息不對稱使得內部審計人員和被審計對象在審計過程中充滿博弈，審計通知書后附的審計資料清單則是書面博弈第一回合。

因為審計資料清單要求被審計對象提供什么，被審計對象基于博弈心理，打八折提供已實屬不易。而如果內部審計人員自己不明確所需資料，那么不僅被審計對象確實“難以提供”，審計人員也缺少捕捉審計重點、抓取審計問題的重要來源和依據。同時審計資料清單是否明確、完整，也反映了審計人員對該審計項目的了解和把控程度。D 醫院內部審計部門隨著經濟責任審計案例的開展，在擬定審計資料清單方面越來越有經驗。比如最初一些審計案例中審計資料清單基本就是財務收支審計的資料清單“拿來就用”，有些審計案例中是對照著《新規》中“經濟責任審計應當以領導干部任職期間公共資金、國有資產、國有資源的管理、分配和使用為基礎，以領導干部權力運行和責任落實情況為重點，充分考慮領導干部管理監督需要、履職特點和審計資源等因素，依規依法確定審計內容。”但是《新規》等經濟責任審計方面的規章制度，均是針對組織一把手的，如何確定中層領導干部經濟責任以及審計所需要的資料清單是個難題，因為與一把手相比，中層領導干部沒有與其經濟責任對應的連續性、完整性較高的財務賬簿作為支撐，只能以涉及該領導干部及科室的財務憑證為基礎，廣泛獲取與中層領導干部經濟責任履行相關的任何可以獲取的資料。

對于D 醫院內部審計部門來說，審計資料清單難確定還因為醫院的中層領導干部對象類型復雜多樣。按照中層領導干部負責的職責領域不同，大致可分為臨床專科負責人、臨床亞專科負責人、護理科室負責人、醫技科室負責人、行政科室負責人、后勤科室負責人、科研學科負責人等多種類型。各類型都是獨立的學科，各自擁有不同的特點，有些經濟業務明顯，有些則經濟業務不明顯，找到共性的方法較難。

二、構建科學合理的審計資料清單確認路徑

1.明確經濟責任審計對象和審計內容。

科學選定審計樣本，明確審計對象。具體可以從“三重一大”角度，選擇重要性高或風險水平高的中層領導干部，率先對他們進行經濟責任審計，科學有計劃地實現中層領導干部經濟責任審計全覆蓋。同時圍繞被審計對象崗位履職特點和業務風險性兩條主線抽樣，選取與其履職關聯度高、針對性強、代表性充分的樣本，確保樣本覆蓋醫院主要風險領域。

明確審計內容確定路徑。經濟責任審計的對象應該以“人”為中心，具體審計操作應做到“人事合一”。具體講在審計目標時由“人”及“事”，鎖定被審計對象領導干部這個“人”應履行的崗位職責，由此確定審計重點范圍及內容，在審計實施過程中，則應側重對“事”的過程及結果是否合法、合規、合理、有效等方面進行審計，在進行審計評價和審計問題及建議時則由“事”再及“人”，審計評價緊扣被審計對象領導干部的經濟責任履行情況。

2.合理確定中層領導干部經濟責任。

把握好實質重于形式原則。其他研究提到的“誰決策誰負責”、“誰分管誰負責”“權責一致原則”實際上更適合一把手經濟責任審計的經濟責任界定，而“實質重于形式原則”對于中層領導干部來說更為適用。

把握好分清主體和主客觀的原則。一方面要區分好被審計領導干部經濟責任和被審計領導干部所任職組織的經濟責任。另一方面要區分好領導干部主觀愿望和客觀實際之間的關系，任何時候經濟管理工作的好壞都與主客觀條件緊密相關，但二者在不同情況下所起的作用不同。在評價領導干部經濟責任審計時應特別注意分析造成問題發生的主客觀原因，做到實事求是。

把握好介入程度的原則。介入程度原則指領導干部對經濟問題的實際介入程度，在有些情形下，領導干部可能違反明文規定來介入某些經濟事項，此時，就要根據領導干部的實際介入程度來界定其責任程度。具體進行責任界定時可根據空間（職責權限范圍）和時間（決策時間與任職期間）來劃分。具體操作可以分兩步，第一步根據“實際權威”原則分清中層領導干部職責分工中的經濟活動責任，第二步，考慮中層領導干部對特定經濟問題的介入程度，然后界定中層領導干部綜合責任程度，具體判斷屬于“直接責任”還是“領導責任”時可以采用排除法，因為一般是否屬于“直接責任”較好判斷，可以根據崗位職責及實際影響程度來考慮。

3.多維度明確審計資料清單。

一是利用平衡計分卡理論，全面定位中層領導干部經濟責任。不論是臨床科室還是行政管理科室的負責人，其經濟責任都圍繞著“財務”“客戶”“內部運營”“學習與成長”四個維度展開：

（1）財務維度是指中層領導干部應對其管理范圍內的“經濟活動”事項真實性、合法性、合規性、必要性、有效性等負責，對于有獨立建賬部門的領導干部可直接通過財務賬簿了解其主要經濟活動，而沒有獨立建賬部門則可通過關鍵字段搜索“部門”及“人員”相關財務賬簿。基于信息不對稱理論，中層領導干部擁有較多“實際權威”。在審計時，凡是中層領導干部作為“第一審批”負責人的，其均應承擔相應的經濟責任。

（2）客戶維度，對于任何一個科室部門來說，其對部門外的服務或者負責對象就都是“客戶”，這種“客戶”概念是多維的。比如對于采購部門負責人來說，其最高層管理層、供應商、組織內部產品使用部門都可以作為其“客戶”來理解，是否能夠為最高管理層提供及時、完整、有效的采購信息和決策建議、是否能夠提高與供應商的議價能力、是否能從供應商獲取優質高效的服務、是否能夠滿足組織內部產品申請使用部門的需求等等都屬于內部審計人員應該獲取的信息。

（3）關于“內部運營”維度，對于每個部門來講，部門制度建設、內部控制、操作規范等方面的建立健全屬于部門負責人的崗位職責，尤其是與經濟事項相關的均屬于部門負責人的經濟責任，需要注意的是應聚焦經濟方面比如科室內部不相容崗位的建立、科室備用金管理、經濟風險的控制等。

（4）“學習與成長”維度，可以審核查看被審計對象領導干部是否重視科室長期有效發展，有無追求短期利益而犧牲長遠發展的短期行為，是否重視員工學習培訓，在學習醫院財務內部控制守則、財經紀律、廉政教育等方面是否履行了應盡的職責，是否樹立了良好的科室內部管理風氣等。

二是充分解讀崗位職責。在確定審計資料清單時，要將被審計領導干部崗位職責和其所任職部門的職責梳理清晰，抓取經濟責任相關規定，在具體條款中獲取必須的信息記錄痕跡，厘清職責中“負責”和“參與”等意味的不同程度經濟責任，從而擬定被審計領導干部審計資料清單。

三是把握好“人事合一”的審計目標理念。在擬寫審計資料清單時明確審計目標，清楚資料清單中每一行所代表的資料和責任是什么，即具體審計目標應對應至具體的資料清單。擬寫資料清單時應以“人”為中心，但因為反映“人”經濟責任的是每件“事”，所以擬寫資料清單時要做到“人事合一”，涉及被審計對象和其所在部門的經濟職責相關的材料都應該獲取，遵循由“人”及“事”，鎖定被審計對象這個“人”及其應履行的崗位職責，由此確定審計重點范圍及內容，同時獲取具體某件“事”是否合法、合規、合理、有效的證據或材料支撐，即審計所需資料清單，最終審計評價時則再由“事”的效果至“人”責任履行是否到位。

四是依托信息技術獲取被審計領導干部財務權力流程圖。主要就是尋求內部網絡信息中心部門的配合，從系統中調取被審計領導干部任職期間在系統中留下的審批痕跡，一方面因為制度中規定的是“應然”，“實然”如何需要具體執行情況來界定；另一方面系統導出流程圖可以讓審計人員初步了解被審計領導干部的主要權利和職責分布點，同時也可以對照醫院制度查看有無違規審批的情況。

三、結論

審計資料清單是否明晰直接關系到審計目標和內容是否明確，而審計目標和內容直接關系到整個審計項目的質量，審計人員應給與充分重視。本文提出了在中層領導干部經濟責任審計中應把握好“人事合一”原則確立審計目標和重點，然后充分運用平衡計分卡“財務”“客戶”“內部運營”“學習與成長”四個維度確定中層領導干部經濟責任審計主要內容及被審計部門和對象需要提供的材料，同時結合被審計對象的崗位職責，依托信息系統，系統地聚焦中層領導干部經濟責任，促使審計項目效果不斷得到提升。