新醫改下營利性醫院成本核算問題及對策

盧婧

（廈門弘愛婦產醫院有限公司，福建 廈門 361000）

十四五規劃提出增進民生福祉，健全基本公共服務體系，加強普惠性、基礎性、兜底性民生建設的要求，而醫療服務作為基本公共服務的重要組成部分，其發展變革都關乎民生保障。為實現十四五時期提出的任務目標，完善醫療服務機制，近年來，國家醫改政策頻發，尤其是醫保支付方式改革的相關政策相繼出臺。2017年6月，國辦印發了醫保支付方式改革指導意見，提出從2017年起推行以病種付費為主的多元復合式醫保支付方式，醫保支付方式逐步邁入按病種付費的新階段。2021年11月，醫保局發文提出要求，從2022到2024年，我國將全面完成DRG/DIP付費方式改革任務。醫保支付方式的改革對醫院，尤其是營利性醫院成本核算的精度、準度以及運營管理中的成本分析與管控提出了更高的要求。醫院運營管理者對醫院整體經營理念應當順應醫療政策、市場環境、民生需求做出戰略轉型。從注重粗放式的規模擴張到注重價值醫療，通過提升醫療技術水平和成本管控水平來提高自己的市場份額。新的醫保支付制度下，科學化、精細化的成本核算，精確到位的成本分析，有效的成本管控機制是營利性醫院賴以生存與發展的關鍵性因素。

一、營利性醫院成本核算步驟

2021年，國家衛健委和中醫藥局聯合印發《公立醫院成本核算規范》，明確了公立醫院成本核算原則、各組織機構在成本核算中的職責與作用、成本核算范圍與方法等，給醫院成本核算體系的建設提供了方向與指導。

（一）確定成本核算對象

醫院在進行成本核算時，首先應確定需要進行成本核算的對象。目前醫院成本核算對象主要包括科室、診次、床日、醫療服務項目、病種、按疾病診斷相關分組六種。其中，科室成本核算作為其他成本核算的基礎和開端，應先對各個科室進行成本核算，各科室成本數據的準確性直接關系到后續其他成本對象核算的基礎數據是否可信。

（二）確定成本核算項目的范圍

醫院提供醫療服務過程中消耗的所有資源均應納入醫院成本核算項目范圍，包括藥品、耗材、人力成本、固定資產折舊、無形資產攤銷、風險金等。核算規范規定不屬于醫院成本核算范圍的費用應剔除。

（三）根據成本核算對象將相關成本進行分類并歸集

根據不同的判斷規則，成本可以分為不同的類型。例如，按照成本屬性，可以將成本分為固定成本和變動成本；按照計入成本核算對象的方式，可以將成本分為直接成本與間接成本。我們在進行成本核算時，需要按照所確定的成本核算對象將核算范圍內的所有成本分類為直接成本與間接成本。直接成本，由某一成本核算對象完全負擔，顧名思義，應將其全部計入該核算對象；間接成本，由多個成本核算對象共同負擔，無法直接計入單個成本核算對象，應選擇適當的辦法分攤至各個成本核算對象。

（四）分配間接成本

間接成本的分配是成本核算的最后一步，也是最具主觀性、最難判斷的一步。間接成本分配到各成本對象時，應思考成本和成本對象之間的關聯關系，即成本動因。在選擇分配辦法時應遵循重要性原則、合理性原則以及成本效益原則，高效且科學地進行分配，使核算結果準確且符合成本管理的最終要求。

二、新醫改對營利性醫院成本核算的影響

（一）新醫改提升了成本核算在營利性醫院的重要性

DRG/DIP支付方式改革打破了醫院原有的盈利模式，從大收大支結余的盈利模式變革為降本方能增效的盈利模式。DRG/DIP通過組合拳給每一個病組（種）的設定了收入上限，再也不是做的項目越多，收入越多，利潤越多。對于同一個病組（種），它的收入是固定的，做的項目越多，耗材越多，成本越高，盈余越少，甚至出現成本倒掛的情況。

新的盈利模式促使營利性醫院的運營管理者不能再只把目光聚焦在盲目擴張，通過多做多收來創造利潤，而是將關注焦點轉至控費，通過提高醫療技術，控制醫療成本來實現盈利。

（二）新醫改對營利性醫院成本核算提出了更嚴格的要求

1．新醫改下醫院成本核算的規范性與精確性要求

DRG/DIP支付制度改革有利于抑制過度醫療，提升醫保基金的使用效率，推動醫療行業的健康發展，其改革已是“大勢所趨”，全覆蓋也只是時間問題。目前，無論是DRG或是DIP，因缺乏病種成本核算大數據模型，其定價是否合理有待考量。成本是定價的基礎與重要因素，為了將來DRG/DIP支付定價更加科學、合理，更能適應醫療市場的長期發展，病種成本核算必須規范化，讓不同的醫院在病種成本核算上采用一致的方法，病種成本核算的數據才更加可靠，具有可參照性。

2．新醫改下病種成本核算變為營利性醫院的硬指標

營利性醫院經營的目的是獲得利潤，盈利是其生存與發展的根本。根據收入與成本配比原則，醫改后醫療收入按照病組（種）來結算，那么為了更加直觀地看出醫院每一個病組（種）的成本構成與盈利水平，進行分析管控，成本也應按照病組（種）作為核算對算來歸集。

目前，大多數營利性醫院在完成會計核算的同時，僅對科室成本進行分析比較。DRG/DIP支付改革，迫使營利性醫院將病種核算提上議程。病種成本核算相較于科室成本核算，難度上升了好幾個層級。定義病種核算對象以及探尋病種成本核算分攤方法將給營利性醫院帶來很大的挑戰。誰先探索出科學適用的病種成本核算方法，誰將在競爭中贏得先機。

三、營利性醫院成本核算存在的問題

（一）對成本核算的重視度不足

不重視成本核算是目前公立醫院與民營醫院共同存在的問題。營利性醫院的股東和管理者重視利潤，醫生重視醫學研究，財務重視會計核算與稅收，成本核算往往被眾人忽略。

1．管理層對成本核算的重視度不夠

管理層作為決策機構，是營利性醫院的掌舵者，決定了醫院的工作重心。受傳統醫院盈利模式的影響，管理層往往更加關注醫院的看診人數、醫療業務拓展、醫療產品創新等與收入掛鉤的因素，對于成本，只關注一個總數的變化。管理層對成本核算的意識不足，將導致整個醫院對成本核算的重視度不夠。

2．財務人員對成本核算的重視度不夠

財務部門作為成本核算的執行部門，其重視程度不夠，將直接影響成本核算的科學性與準確性。財務人員在實際工作中，將如期完成會計核算作為工作重點，而忽略了成本核算，使成本核算僅僅流于形式，而沒有起到實質性關鍵作用。

3．醫院其他職工對成本核算認識不足

醫院其他職工普遍認為成本核算與其無關，是財務部門的事情。成本核算是覆蓋醫院作業的全過程，醫院每一個科室、部門都是醫院的成本部門，都與成本核算密切相關。醫院其他職工的成本核算意識淡薄，讓成本核算工作難以下沉。

（二）成本核算方案及制度不健全

一般營利性醫院都會制定財務制度用于規范日常會計核算工作，但很少有一套完整的成本核算方案及制度，用于規范日常成本核算。有的雖然制定了成本核算制度與方案，但由于其制定僅由財務部門獨立完成，業務及其他相關人員未參與其中，使整體方案不夠科學、不具備操作性，方案與制度形同虛設，無法落實執行。

（三）財務人員綜合素質參差不齊

成本核算的核心人物是財務人員。負責成本核算的財務人員在整個成本核算鏈條中起主導作用，其綜合素質的強弱對成本核算結果的準確性起到關鍵性作用。財務人員綜合素質不足也是目前營利性醫院進行成本核算的一個重要屏障。

1．財務人員責任心不足，專業度不夠，會計核算數據不準確

會計核算是成本核算的基礎。成本核算的初始數據都來源于會計核算的結果。負責會計核算的財務人員專業度不夠，或是責任心不強，沒有嚴格按照權責核算歸屬于當期的成本費用，將導致會計核算結果不準確，后續的成本核算數據也將受到影響。

2．財務人員理論基礎不扎實，業務不熟，無法做到業財融合，精準核算

醫院成本核算在一定程度上參考了制造業的成本核算辦法，但相較于制造業已經有了一套相對成熟的分攤邏輯，醫院成本核算分攤辦法還處于摸索階段，這就對參與成本核算的財務人員提出了更高的要求。但是，負責成本核算的財務人員往往理論基礎不扎實，沒有對醫療行業成本核算相關政策進行深度解讀，一知半解，對醫療業務更是一無所知，在成本核算過程中導致判斷存在偏差，核算方法運用不得當，核算結果失真。

（四）成本核算信息化建設水平落后

目前，市場上用于會計核算的財務軟件已相當成熟，但是用于成本核算，尤其是醫院成本核算的財務軟件是少之又少。醫院成本核算涉及數據量大、品類復雜，核算流程作業鏈長，完全靠人工對數據進行分類、分配、歸集，工作量大、且出錯率高。營利性醫院更愿意將投資放在改善醫院環境、增設醫療設備、擴大醫院業務等能夠直接快速提升醫院收益的地方，對醫院成本核算的信息化建設，往往不重視也不愿意投入，導致醫院整體成本核算信息化建設水平落后。

四、新醫改下營利性醫院成本核算問題的優化措施

（一）重視成本核算對醫院運營管理作用

醫院的領導層應重視成本核算在醫院運營管理中的重要性，將成本核算作為營利性醫院的重點工作，增強醫院全員成本意識，讓醫院員工意識到新醫改下成本對醫院生存與發展的重要性。成本核算工作應該在管理層的統一領導下進行，指定管理層專人負責，以財務部門為核心，相關部門協同，共同完成。建立成本核算考核機制，對成本核算鏈條上相關人員的工作進行考核，從根本上提升成本核算在醫院運營管理中的地位。

（二）建立健全醫院成本核算方案與制度，為營利性醫院成本核算規范提供保障

1．成立成本核算小組，負責醫院成本核算方案與制度的搭建

成本核算小組成員應至少包括財務、信息、熟悉一線業務流程相關人員。由財務人員牽頭，根據相關準則、規范并結合醫院實際醫療業務情況搭建基本架構。熟悉一線業務流程的相關人員參與其中，提供業務支持，共同制定科學適用的成本核算方案與制度。

2．定期或不定期地復盤制度，根據實際執行過程中的問題進行完善

財務以及其他成本核算人員在執行成本核算的過程中，若發現成本核算制度與方法存在問題，對成本核算的準確度存在重大影響或國家發布醫療相關政策對成本核算提出新要求時，小組成員須及時對方案及制度進行復盤，在保證一致性與可比性要求的同時讓成本核算更切合實際并符合規定。

3．在成本核算制度中明確成本核算相關人員的權責

成本核算方案與制度，不僅應該明確醫院需要進行核算的成本對象，成本核算范圍以及成本分攤辦法等，也應該明確成本核算相關人員的權責。很多制度在執行的過程中，往往因責任人不明確而導致流于形式，沒有起到實質性的效果。將責任落實到人，才能保證制度的落地執行。

（三）提高財務人員的綜合素質

1．分工明確，將財務工作落到實處

財務負責人應梳理成本核算過程，落實每一個財務崗位在成本核算中的工作職責。將工作細分，落實到位，成為崗位職責，加強財務人員的責任感。

2．組織專業知識培訓，交流學習，提升專業水平

定期組織財務人員進行專業培訓，對工作中遇到的問題交流探討，促使專業水平普遍提升。醫療行業及財務相關新政出臺，應及時組織相關人員學習、研究，走在時代前沿，搶先吃透政策精髓。

3．財務人員深入一線，業財融合

醫院成本核算會計必須深入一線，到各個科室、部門學習，熟悉醫院業務運作模式，了解資源消耗和產出的關系。

（四）信息化人員參與成本核算全過程，提升其信息化程度

大多數營利性醫院沒有一套成熟的成本核算系統，成本核算多依賴于人工作業。專業的人干專業的事，醫院信息化建設還必須依賴于信息化人員。信息化人員懂信息技術，但未必知曉業務邏輯與財務邏輯。讓信息化人員參與成本核算全過程，了解核算過程中的邏輯關系，通過系統建立成本核算取數規則與分攤規則，并完成與醫院信息系統、財務核算系統的對接，實現數據集成共享，提升信息化水平，提高作業效率與準確性。

五、結束語

新醫改的浪潮，將醫院成本管理推到了風口浪尖，成為營利性醫院提高核心競爭力的關鍵因素。成本管理的起點與關鍵就是成本核算，成本核算就像是地基，是營利性醫院調整內部結構、進行資源整合、降本增效基礎，地基搭不牢，后續工作都缺失科學的數據支撐。為了讓成本核算結果更加精細準確，達到營利性醫院進行成本管理的目標，應加強醫院全體人員的成本意識，搭建科學有效的成本核算體系，提升專業人員的職業素養，通過信息化實現數據共享，提高核算效率且降低出錯率。醫院的成本核算復雜煩瑣，須不斷探索，不斷試煉，逐步完善，使其真正能夠做到為醫院運營管理服務，推動醫院良性發展。