風險導向理論在公路項目內部審計應用研究

張鈺清 山東省濰坊市壽光市公路事業發展中心

引言

風險導向審計最早在發達國家出現并投入實際應用，目前，風險導向審計已經成為歐美國家非常普遍的一種審計方式。由于我國的審計工作起步較晚，基礎工作比較薄弱，對審計工作的全面研究與探索的力度不夠，審計工作要趕超歐美發達國家必須加強先進管理理念與管理模式的學習與應用。然而，風險導向審計不僅代表著當前世界審計行業的潮流，而且具有一定的科學性和有效性。因此，在我國現階段公路建設維護工程項的審計中，不僅要發揮傳統審計工作方式的優勢，而且可以導入風險導向審計理念，實現公路建設維護工程項目審計工作創新，為推進國家審計事業發展貢獻應有力量。

一、風險導向審計理論定義及形成過程和特點

（一）風險導向審計的定義

風險導向審計是一個審計專用術語，是在審計工作中采用戰略理念和系統化手段，充分發揮審計風險模型的作用，規范審計工作流程，合理有效評估重大風險，尤其是規避財務報表中的重大錯報風險，更好地促進項目的資金管理，從而提高工程項目的整體管理水平。

（二）風險導向審計的形成過程

我國的內部審計的發展歷程了多個發展階段，從一開始的萌芽形成到經歷以財務、業務、管理等為導向的審計，一共可以劃分為四個歷史發展階段，雖然審計工作的水平一直在提升，但是，由于受限于內部審計理論未實現重大突破，內部審計工作的重點主要限于分析企業財務、會計、具體業務等方面。然而，隨著時間的推移，審計工作的弊端日益漸顯，尤其是在經濟國際化進程加快，信息技術的廣泛應用，市場競爭日益激烈，企業所處的環境日益復雜和面臨的各種管理風險日益上升。在這一情況下，企業決策層為了適應企業內外部環境發生的巨大變化，逐步認識到內部審計工作的重要性，風險導向審計日益受到越來越多企業的重視，并應用到實際審計工作之中，給企業內部審計工作帶來新的改觀。

（三）風險導向內部審計的特點

風險導向審計是審計人員通過充分掌握被審計單位內控的實際情況，借助審計風險模型，綜合評價掌握被審計單位項目管理存在的風險，根據風險程度的大小指導幫助被審計單位有效規避項目管理風險，最大限度地減少項目管理失誤帶來的經濟損失。在實際審計工作中，風險導向審計的重點主要是放在高風險區域，根據高風險區域的風險因素特征，采取差異化審計策略，測試高風險點的本質特點，從而指導幫助企業采取有力的措施與手段控制項目管理風險。

二、公路工程建設維護項目風險導向審計的主要內容

公路工程建設維護項目風險導向審計是遵循風險導向審計理論，并與傳統的財務導向、業務導向、管理導向等內部審計方式相結合，實現內部審計工作創新，對公路工程建設維護項目實現科學有效審計。具體包括以下幾方面內容：

（一）財務收入風險導向審計

第一，審計建設資金的來源渠道。一般來說，公路工程建設維護項目資金是通過國家、當地政府、企業的投資而獲取，也可以通過銀行、金融機構的貸款等多種方式獲取，在審計過程中必須理清資金的來源途徑以及真實、合理性等要素，為審計工作打下堅實的基礎。

第二，審計建設資金的去向。不管是通過什么渠道獲取的項目投資，關鍵在于獲取資金的方式是否規范、合理，并將資金及時撥付到公路建設維護項目之中，這是項目初期審計的重要內容，這一點直接關系到建設資金是否能夠滿足公路建設維護施工的需求，并影響到項目建設的最終成效。

第三，審計項目收入。項目收入審計的目的在于評估項目收入是否符合相關規定，在項目完工之后應該通過對公路的車流、公路的收費等情況進行測試，驗證公路建設維護項目投用后是否能夠達到設計要求，具體性論證項目投用后與設計兩者出現偏差，最終評判出項目建設的經濟價值。

（二）項目支出風險導向審計

首先，應該從建設單位的資金支出情況出發，客觀全面了解其整體的支出形式，并全面了解其在項目工程、設備、應收賬款、預付工資賬款等方面的實際支出情況。其次，從合理性角度開展支出審計。綜合審核公路建設維護項目所有支出，判斷各項支出中是否存在去向不明、夾雜其他項目支出等問題，以此評估支出的合理性。另外，從規范性著手，重點審核公路工程建設項目在費用支出方面是否符合有關規定要求，重點審計施工單位、建設單位之間存在的資金往來，了解工程項目款項的走向和相關資金的使用情況。

（三）項目成本風險導向審計

在公路維護工程項目總成本中，建設工程成本支出所占比重較大。所以說，一個項目最終的經濟效益，受到成本支出的直接影響。所以在審核工程造價過程中，應該重點評估套用定額是否符合相關規定，工程量是否達到對應要求；必須審核是否存在多計工程量、套用定額費用等情況，是否因為項目資金被占用、均攤費用過于隨意、獎金費用所占比重較高等問題；同時，必須審查采購工程設備、材料是否符合規定，在這一過程中是否存在價格不合理，導致成本增加等問題，確保材料價格在市場價格合理的波動范圍內。

（四）預算定額、單價套用風險導向審計

對于公路建設維護項目而言，通過對預算單價費用、預算定額等方面的審核，可以判斷其整個預算實踐是否符合審批要求。從預算定額劃分類別可知，定額預算包括項目、安裝項目等多種形式，不同形式的預算定額，所對應的區域存在一定的區別。因而應該從工程項目自身特性出發，確定定額類型。計算定額費用時還應該綜合考慮人工、設備的價格和建設工程量等數據，最終獲取準確的定額費用。

（五）其他有關費用風險導向審計

在預算定額之中，定額直接費用是套用費用的有機組成部分，也就是說，在項目建設過程中，是通過人工、機械等定額直接費用支出來推進工程建設的，但支出必須按套用費用標準進行。在定額之外，出現的包括夜間施工、特殊環境施工等方面產生的費用，稱之為其他直接費用。在項目管理過程中，其他間接活動中產生的費用，以及因為市場主客觀原因影響導致材料出現價格波動而產生的費用，稱之為綜合費用。在定額費用的編制過程中，材料采購的價格可能會受市場價格波動而產生一定的價格差，會影響公路項目工程造價評估，這一因素必須予以考慮，才能保證預算定額的準確性和合理性。

三、公路工程建設維護項目風險導向審計模型

按照審計風險導向審計的相關理論，風險導向審計建模必須充分考慮檢查風險和重大財務錯報風險這兩種類型的風險，并對審計風險模型的內容進行具體劃分。檢查風險主要是指在資金管理中不能在第一時間識別某一個賬號或者交易類型出現重大錯報或者漏報等情況，這是在檢查風險時必須關注的內容；重大錯報風險主要應該從財務報表、認定等多個層次出發，充分評估重大錯報風險發生情況。在審計風險既定情況下，可以根據檢查風險、重大錯報風險的評估結果和負面影響等情況，構建風險導向審計的模型，采取自上而下的工作方法，根據公路建設維修項目各個區域風險的特性，有計劃、分步驟、高質量、快節奏地完成審計工作任務。在風險導向審計建模中，主要包含如下內容：

（一）設定期望審計風險

在公路工程建設維護項目進行審計中，必須充分考慮政策、市場環境、審計人員的能力水平等多方面因素的影響，實施差異性的審計策略。審計人員必須以嚴謹的態度開展有關的調查，客觀全面地了解被審計單位的情況，以此為前提合理設定所期望審計風險，并根據實際情況，對期望審計風險作出合理的調整。

（二）確定重大錯報風險評估程序

公路工程建設維護施工項目具有點多面廣、現場環境非常復雜等特點，在實際審計中必須依照三個程序進行，主要包括客觀全面掌握審計單位以及所處環境的有關信息；全面剖析公路工程建設維護重大錯報風險；進行風險評價的創建工作。在審計風險管控水平提高的同時，重大錯報風險就會下降，兩者呈現出反比的關系。

（三）設立審計的基本步驟

在實施風險導向審計中，必須結合公路工程建設維護項目施工的具體實際設立審計的基本步驟，可以從以下五個方面開展工作：第一，采取評估、調查等方法，了解掌握公路工程建設維護項目的基本情況，確定審計標準，確認公路工程建設維護項目的審計范圍，統籌規劃審計工作方案，為審計下一步的工作打好堅實基礎；第二，確定獲取評判資料的途徑，查找無法精準獲取資料的薄弱環節，采取有力措施予以解決，為公路工程建設維護項目提供有力的資料支撐；第三，全方位調查了解公路工程建設維護施工單位內部情況，得出初期評價。綜合分析固有風險，初步評估必須控制的風險；第四，擬定審計計劃并狠抓落實，掌握審計有關數據，綜合控制并評估公路工程建設維護施工過程中存在的風險；第五，歸納整理工作底稿，全方位評估審計結論，匯總成書面文件，并擬定對應的審計工作報告。

四、公路工程建設項目風險導向審計應用案例分析

以某道路維修工程的審計報告為例，在意見稿中，分析了多計工程造價問題，工程合同索賠涉及金額超過400萬元，不過審計決定中，僅扣回不足50萬的金額，建立這筆金額出發點在于這筆損失是因為工程管理不到位造成的，因而索賠50萬元，歸屬于多計量的范疇，不在業主承擔范圍內。但是，因為缺乏合理的定性和定量問題分析，導致審計報告中問題數字和處理的數字存在較大的出入。施工單位具有索賠權利，該工程是因為業務缺乏標準管理，施工單位不符合施工條件進場，最終導致索賠情況發生。因而在索賠款已經支付400萬元的情況下，對于不合理索賠的50萬元，應體現在工程造價問題中。而另外造成的超過350萬元損失問題，可將其視為單獨和其他共性問題，體現在工程管理中。

優化策略：編制審計底稿的核心點在于將事實陳述出來，確保證據、數據的準確完整性。通過客觀分析審計底稿、預算表之間存在本質的區別，不僅包含數據的匯總結果，還需要有對應的文字說明。審計組在完成審計報告之后，還需要用文字進行完整的描述，采用文字陳述形成問題依據，完善相關資料，并采取定性與定量相結合的方式分析問題，提出相關意見和建議。

五、公路工程建設維護項目風險導向審計的建議

在實施風險導向審計中，必須按照風險導向審計模型要求，將審計的重點放在結算、財務支出管理等方面，對工程管理與財務支出管理必須進行合理有效的控制；全面了解工程招投標、發承包以及履行合同等情況，從根本上規避工程建設維護項目可能發生的風險，將有限的項目資金用在刀刃上，發揮出項目管理的最大效能。具體來講，必須做好如下幾個方面的工作：

（一）注重搜集好相關資料

在項目審計中，會審紀要、設計變更、現場簽證、招標答疑等資料內容的資料非常重要，必須認真搜集，妥善保管，通過這些資料可以全面了解投標文件、合同綱要、標準規定等相關事項，在全方位了解資料內容基礎上，核對相關信息，才能精確判斷驗證工程價款結算是否真實、合法、合規。

（二）加強工程各參建人員的溝通交流

堅持加強與監理、設計、審計事務所、施工單位等相關人員進行溝通交流。采取座談的方式，全面了解工程管理模式、作業流程等內容，準確分析項目管理中的不足和問題，從而才能把握審計重點，高效推進審計工作，確保審計工作目標實現。

（三）堅持重點審計與全面審計相結合

公路建設維護項目的施工過程非常煩瑣，僅在很短的時間內很難完成全面的審計，受限于時間、人力等主客觀因素影響，必須堅持重點審計與全面審計相結合的方針，切實抓住重點，由點及面分析問題，才能取得最好的審計成效。

（四）注重工程審計與財務審計的結合

在審計工作中應該綜合考慮工程和財務等審計內容，把審計的重點放在了解建立單位實際支付給設計、監理和施工等單位的款項上，同時還包括索賠、獎金等相關事項目等內容，從而可以達到有效規避資金風險的目的。

結語

作為公路管理部門，在公路建設維護項目內審實踐過程中，想要實現高效審核，必須堅持內部審計工作方法創新，采取先進的風險導向模型開展內部審計工作，第一時間警示在項目運營階段的風險，并采取有效辦法規避化解風險，確保公路建設維護項目管理取得應有的成效。