公立醫(yī)院績效核算內(nèi)部控制存在的問題及對策研究

■鄧 璟

（三亞中心醫(yī)院）

引 言

2012年，國家財政部在發(fā)布的內(nèi)部控制規(guī)范文件中提出，行政事業(yè)單位應(yīng)建立內(nèi)部控制體系建立并逐漸完善。從財務(wù)管理的角度來看，內(nèi)控是一個很重要的環(huán)節(jié)，它包含了一套流程和方法，以及動態(tài)改進(jìn)的過程，目的是實現(xiàn)國有資產(chǎn)的保值增值，保障財務(wù)信息準(zhǔn)確可靠，提高營運效率，在面對醫(yī)改的調(diào)整降低風(fēng)險等方面有著重要作用。

公立醫(yī)院受衛(wèi)健委監(jiān)督，在管理上暴露的很多問題大同小異，尤其是內(nèi)部控制上的問題，全國各個公立醫(yī)院在內(nèi)控制度建設(shè)上都起步晚，因此，在國家的大力推動下大多數(shù)公立醫(yī)院開始了內(nèi)控制度的研究，開始朝著完善制度、抵御風(fēng)險的方向發(fā)展，尤其是隨著醫(yī)改的深入，降低藥占比、耗占比，提高醫(yī)務(wù)性收入占比，減少老百姓醫(yī)療負(fù)擔(dān)是改革的共識，這給公立醫(yī)院的管理帶來了巨大的挑戰(zhàn)，而內(nèi)部控制可以成為應(yīng)對挑戰(zhàn)的一個抓手。內(nèi)部控制在財務(wù)管理方面的應(yīng)用對降低管理風(fēng)險、提高運營效率、監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動有很好的作用，而績效管理作為經(jīng)營管理的指揮棒，在調(diào)動醫(yī)務(wù)人員積極性、主動性、創(chuàng)造性方面有著重要作用，但是指揮棒也要在規(guī)定范疇揮舞。鑒于此，本文將對績效核算的內(nèi)部控制相關(guān)問題進(jìn)行探討。

1 公立醫(yī)院績效核算內(nèi)部控制的意義

在新形勢新政策下，伴隨著信息化爆炸，現(xiàn)階段公立醫(yī)院的內(nèi)控管理遇到了前所未有的問題，首先是國家取消藥品和耗材的加成，對整個公立醫(yī)院的業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響，加強對藥品和材料使用的監(jiān)管成了政府的重要目標(biāo)，因此醫(yī)院的內(nèi)控也要符合這一新趨勢。第二，近些年政府出臺了多個文件要求公立醫(yī)院薪酬制度改革，在醫(yī)護(hù)人員的績效分配上要重點向高難度高強度的勞動傾斜，并且在衛(wèi)健委對公立醫(yī)院績效考核中強調(diào)醫(yī)務(wù)人員收入要逐年遞增，醫(yī)務(wù)性收入占比也要逐年遞增，而在醫(yī)療費方面又要減輕老百姓負(fù)擔(dān)，一邊縮一邊增，在內(nèi)控上要如何把控需要更加深入的思考。第三，隨著手機(jī)支付的應(yīng)用越來越廣泛，為了方便患者，醫(yī)院一般會開通多個交易平臺，有國家層面的，也有省管的、市管的，還有醫(yī)院自己開發(fā)的或者和第三方合作的APP，還有支付寶小程序、微信公眾號等等，于是對賬就成了收入會計的難題，交易平臺多、業(yè)務(wù)量大，加上偶發(fā)的網(wǎng)絡(luò)故障，重復(fù)繳費、退費失敗不但影響患者就醫(yī)體驗，還增加了資金監(jiān)管風(fēng)險。第四，近些年醫(yī)保付費方式的改革，諸如單病種付費，到DRGS付費，到DIP付費等等，加上異地醫(yī)保結(jié)算的增多，如何管理醫(yī)保欠款和壞賬，緩解現(xiàn)金流壓力，從內(nèi)控來說也有新的要求。第五，醫(yī)院每年的流水眾多，很多公立醫(yī)院都會涉及到基建項目、招投標(biāo)等大額支出，如何減少或者杜絕腐敗，保障經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時把廉政建設(shè)也做好，也和內(nèi)控管理息息相關(guān)。總的來說，內(nèi)控的意義就在于保證經(jīng)濟(jì)健康營運、資源配置合理的同時要把管理風(fēng)險降到最低，對于公立醫(yī)院來說，內(nèi)控還有更多社會責(zé)任。因此公益性質(zhì)的醫(yī)療行業(yè)要構(gòu)建有質(zhì)量的內(nèi)控就必須對業(yè)務(wù)流程和風(fēng)險點進(jìn)行控制，才能保證整體內(nèi)控的效果。

績效核算業(yè)務(wù)在所有的內(nèi)部控制流程中都不太受關(guān)注，財政部下發(fā)的行政事業(yè)性單位內(nèi)部控制規(guī)范里，單位進(jìn)行風(fēng)險評估時的應(yīng)重點關(guān)注的幾個方面，包括預(yù)算、收支、政府采購、資產(chǎn)管理、建設(shè)項目、合同管況等等這些。績效核算業(yè)務(wù)屬于收支管理的一支。不同業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制管理現(xiàn)狀有明顯差異，像差旅費報銷、專項經(jīng)費支出、采購業(yè)務(wù)報銷等支出業(yè)務(wù)的審核報銷流程通常非常嚴(yán)格，績效每年支出的金額雖然非常大，但是很多公立醫(yī)院并沒有對這個大額支出業(yè)務(wù)匹配相應(yīng)的內(nèi)控管理力度。而且隨著公立醫(yī)院薪酬制度改革的深化，公立醫(yī)院的績效支出占比也越來越高，績效核算內(nèi)部控制的管理也要順應(yīng)發(fā)展潮流，完善管理嚴(yán)控風(fēng)險。公立醫(yī)院少有績效內(nèi)控方面的研究，或者以績效核算為例探討改進(jìn)策略。

2 公立醫(yī)院績效核算內(nèi)部控制存在的問題

2.1 內(nèi)部授權(quán)審批控制不明確

內(nèi)部控制的重點之一是要管控審批流程，目的是為了資金安全，資金的安全支出需要有一定約束，約束的有效路徑就是審批審核流程。明確的路徑是醫(yī)院運營安全的重要保障，績效核算涉及到事項繁多，崗位辦理業(yè)務(wù)和事項的權(quán)限范圍、審批程序不明確，很多環(huán)節(jié)憑經(jīng)驗操作，業(yè)務(wù)變化導(dǎo)致的程序變化較頻繁，不明確的審批控制有一定隱患。

2.2 工作機(jī)制不完善

財務(wù)人員的崗位設(shè)置沒有形成相互制約、相互監(jiān)督的工作機(jī)制，為了精簡人員、提高效率，績效核算崗位的經(jīng)辦、做賬為同一人，存在一定的崗位不兼容的內(nèi)部控制風(fēng)險。

2.3 會計控制不到位

首先，有些醫(yī)院的財務(wù)制度中有沒有績效工資管理制度；其次，醫(yī)院的管理制度有沒有規(guī)定審計等內(nèi)控部分詳細(xì)的工作職責(zé)，有沒有規(guī)定操作部門詳細(xì)的工作流程，有沒有明確各種審批的權(quán)限等。如果沒有，長期的制度缺失造成了管理上的風(fēng)險。

2.4 輪崗制度不明確

有些醫(yī)院有財務(wù)制度規(guī)定了必須輪崗，但是并沒有明確規(guī)范各個崗位的輪崗周期，財務(wù)主管有時為了減少財務(wù)人員和新業(yè)務(wù)的磨合時間，可能較長時間才會有一次輪崗安排。

2.5 績效審核控制不完善

績效發(fā)放的組成不是單一的，是綜合性的，包含了各種類型事項的工作量。各類單據(jù)是否齊全，支出憑證有沒有附反映支出明細(xì)內(nèi)容的原始單據(jù)是績效審核環(huán)節(jié)的重點內(nèi)容，由于醫(yī)院業(yè)務(wù)復(fù)雜，反映到工作量上的內(nèi)容類型較多，給審核帶來了一定難度，而且績效的發(fā)放通常有時效性，在固定的時間節(jié)點發(fā)放會加劇審核工作的急迫性，審核人員存在為了按時發(fā)放而疏忽審核的風(fēng)險。

2.6 信息化程度低

原則上績效核算的核心內(nèi)容“核算”工作應(yīng)該完全信息化，但是有些醫(yī)院只在某些流程比如工作量及成本公示、績效二次分配的上報、考評獎懲、工資和其他收入與績效的匯總做到了在績效系統(tǒng)中的信息化，而最核心、最關(guān)鍵的臨床科室績效核算及考核指標(biāo)獎懲沒有信息化，純EXCEL手工計算帶來了一些風(fēng)險。首先有操作失誤風(fēng)險。電子表格給現(xiàn)代化財務(wù)帶來了諸多便利，尤其是復(fù)雜的計算和繁瑣的匯總在電子表格應(yīng)用后變得輕而易舉，但是操作簡便也意味著易于修改，長期的案前伏頭工作導(dǎo)致的疲憊很容易造成一些操作失誤，大量的隱藏公式中如果有操作失誤也不易察覺。其次有篡改公式風(fēng)險。由于績效核算的工作量較大，因此核算中用的數(shù)據(jù)、公式也是巨量的，復(fù)核人很難在如此巨量又復(fù)雜的核算中審核業(yè)務(wù)差錯。

2.7 會計資料保管不規(guī)范

績效所涉及的會計資料可分為兩部分：績效核算的工作底稿和績效會計憑證涉及的表單。首先是工作底稿不規(guī)范。由于績效核算內(nèi)容繁雜且多，以及從上到下對績效工作底稿的不重視、不規(guī)范導(dǎo)致管理混亂，且績效工作底稿不像會計憑證那樣有明確的規(guī)章制度要求，因此績效工作底稿的內(nèi)容容易出現(xiàn)冗余或不全等現(xiàn)象。其次是單據(jù)控制不明確，績效業(yè)務(wù)所涉及的表單和票據(jù)沒有在內(nèi)部管理制度中明確，通常是根據(jù)經(jīng)驗操作，缺乏標(biāo)準(zhǔn)化和一致性，尤其是有新業(yè)務(wù)時有一定的單據(jù)控制風(fēng)險。

2.8 缺乏風(fēng)險評估機(jī)制

有些醫(yī)院在整個績效流程中沒有相應(yīng)的控制措施，長期的風(fēng)險意識缺位會導(dǎo)致容易發(fā)生主觀惡意事件，有些醫(yī)療單位雖然常設(shè)專職審計機(jī)構(gòu)，但是審計職責(zé)范圍窄，從未對績效核算建立內(nèi)控審計機(jī)制，沒有內(nèi)部專項審計等控制措施；或者有些醫(yī)療單位有審計流程，但是基本都是流于形式，疏于實質(zhì)，從上到下對審計重要性沒有充分的意識，沒有探究內(nèi)部審計報告的指導(dǎo)效果，甚至是敷衍式內(nèi)部審計都是大有可能。

3 公立醫(yī)院績效核算內(nèi)部控制改進(jìn)措施

3.1 完善內(nèi)部授權(quán)審批控制

一方面要梳理整個流程涉及到的工作崗位，要清晰界定每個崗位的職責(zé)范圍、權(quán)限大小，要分層次進(jìn)行管理。另一方面是做好業(yè)財融合，根據(jù)業(yè)務(wù)的實際情況來規(guī)范績效業(yè)務(wù)的審批權(quán)限，在制度中明確支出的范圍、標(biāo)準(zhǔn)，明確審批人員的權(quán)限、責(zé)任，不得隨意擴(kuò)大支出范圍，不得越級越權(quán)審批。

3.2 完善工作機(jī)制

首先要把整個業(yè)務(wù)流程梳理出來，細(xì)化并做思維導(dǎo)圖，導(dǎo)圖中明確每個關(guān)鍵點涉及到的部門和人員，對比內(nèi)控制度在關(guān)鍵點的約束效果。其次要注意把績效核算的經(jīng)辦和做賬業(yè)務(wù)分開，做賬人有審核經(jīng)辦人業(yè)務(wù)單據(jù)的義務(wù)。充分按照支出業(yè)務(wù)類型和不相容崗位分離的原則，確保支出業(yè)務(wù)的申請與審批、付款業(yè)務(wù)的審批與付款環(huán)節(jié)的執(zhí)行、支出審核與付款結(jié)算、支出經(jīng)辦與核算等支出不相容崗位的相互分離、制約和監(jiān)督。

3.3 優(yōu)化會計控制

首先，要把內(nèi)控制度文件分為要求和指導(dǎo)兩層表達(dá)，一層要求是規(guī)定了審計等內(nèi)控部門的詳細(xì)內(nèi)容，第二層指導(dǎo)是涵蓋了操作部門的詳細(xì)流程，簡單明了的制度可以讓一線和基層職工更具操作性。第二，醫(yī)院要建立健全相關(guān)制度，及時制定績效工資管理制度并明確績效崗位的輪崗期限，明確績效業(yè)務(wù)表單的內(nèi)容，明確績效工作底稿的構(gòu)成，明確審批、審核的權(quán)限和流程。第三，要保證會計控制的效果非常關(guān)鍵的一點是相關(guān)財務(wù)人員、審計人員、紀(jì)檢人員的專業(yè)能力和業(yè)務(wù)素養(yǎng)，醫(yī)院要重視相關(guān)人員的繼續(xù)教育，甚至是思想動態(tài)，注重培養(yǎng)提高該類人員的專業(yè)能力，才能在制度落地實施上保證效果。第四，要有問責(zé)機(jī)制，以發(fā)展的大方向、當(dāng)前面臨的問題、內(nèi)控重點工作為目標(biāo)設(shè)定考核指標(biāo)，包含工作目標(biāo)和分值等內(nèi)容。

3.4 完善輪崗制度

雖然財務(wù)崗位是一個蘿卜一個坑，但是人才隊伍的建設(shè)是十分必要的，定期輪崗不僅是制度需要，也是促進(jìn)不同業(yè)務(wù)思想交流，促進(jìn)內(nèi)控完善的重要方式，因為每個人在長期重復(fù)的工作中都會有一些思維僵化，輪崗可以很好的激活人員工作激情和潛力，開闊思路。因此，要實際工作中要每隔至少一年要安排一次輪崗，尤其要做好每個輪崗人員的業(yè)務(wù)交接，必須要有紙質(zhì)版交接明細(xì)內(nèi)容，交接雙方簽字，部門負(fù)責(zé)人監(jiān)交并簽章。

3.5 完善績效審核控制

績效的審核分為業(yè)務(wù)審和會計審，業(yè)務(wù)審可由財務(wù)主管或者總賬會計負(fù)責(zé)，主要是對績效核算過程的查錯糾弊，審核績效工作底稿是否準(zhǔn)確、完善；會計審由支出會計檢查績效業(yè)務(wù)表單準(zhǔn)確性，再由總賬會計審核。

3.6 提高信息化程度

提升內(nèi)控信息化的措施有五個步驟：一是要加強財務(wù)人員的信息化理念建設(shè)，二是完善基礎(chǔ)軟硬件建設(shè)工作，三是構(gòu)架統(tǒng)一的財務(wù)數(shù)據(jù)平臺，四是加強多學(xué)科人才的培養(yǎng)和引進(jìn)。可由績效核算歸口部門牽頭申請購買或者自研績效核算系統(tǒng)，績效制度一旦定下來一般都要實行多個年度，并不會頻繁更換，用專門的績效核算系統(tǒng)不但能很好提高工作效率，信息化的內(nèi)控管理也能更好降低核算風(fēng)險。如若沒有條件更新系統(tǒng)，用手工核算的方式必須加大審核力度，尤其需要熟悉各類電子表使用和規(guī)則人來審核，嚴(yán)防操作失誤風(fēng)險和篡改公式風(fēng)險。

3.7 資料保管規(guī)范化

首先資料保管的流程要合理，所有績效核算相關(guān)的資料都要打印出來，按月裝訂成冊，并由專人保管。部門負(fù)責(zé)人審核裝訂成冊的資料是否齊全后交由檔案管理會計入庫存檔。其次在實踐無誤后要理論化這一流程，制定對應(yīng)的制度固化下來，這樣就不再是憑經(jīng)驗處理業(yè)務(wù)，新輪崗的職工也做事有章程，領(lǐng)導(dǎo)也管理有依據(jù)。

3.8 建立內(nèi)控審計機(jī)制

首先，審計部門要完善內(nèi)控體系，梳理整個績效核算業(yè)務(wù)流程，定期對風(fēng)險點控制，開展有效性評價。審計部門應(yīng)充分發(fā)揮監(jiān)督作用，參與到管理中，做好內(nèi)部控制的評價與改進(jìn)，抓好薄弱環(huán)節(jié)的風(fēng)控。[4]再往深一點拓展，醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)屬性比較特殊，業(yè)務(wù)也繁雜，在理論上要多思考如何建立一套適合本單位的標(biāo)準(zhǔn)化的審計流程，這套流程理想狀態(tài)是融合業(yè)務(wù)和審計、監(jiān)督和服務(wù)，同時紀(jì)檢監(jiān)察科可以參與進(jìn)來，協(xié)同財務(wù)和審計工作，完成一種閉環(huán)管理，從而實現(xiàn)審計的預(yù)防風(fēng)險功能。

4 結(jié) 論

隨著醫(yī)療行業(yè)經(jīng)營管理的不斷精細(xì)化，對內(nèi)部控制也必然會提出更高的要求，而績效核算關(guān)系到職工對收入分配的公平感，如何將內(nèi)部控制的理念和方法運用到績效核算的過程中，充分發(fā)揮內(nèi)部控制在收入分配公平中的作用，對于建立完整、高效的內(nèi)部控制體系，提升醫(yī)院的財務(wù)管理水平，強化醫(yī)院運營管理水平具有重要意義。而且內(nèi)控管理不是一成不變的，是發(fā)現(xiàn)問題、分析問題、提出對策、效果評價、持續(xù)改進(jìn)的動態(tài)的閉環(huán)的一種管理系統(tǒng)，是不斷調(diào)整和優(yōu)化的過程，是永無止境的目標(biāo)，需要我們醫(yī)療行業(yè)每個螺絲釘為之努力。