高?？蒲泄芾碣M會計核算問題與改進

向全珍

【摘 要】 高校執行政府會計制度以來，由于科研項目管理不同、賬務系統差異、基礎規范要求不一、預算管理程度各異、資金統籌力度不同，對科研管理費核算處理各有不同，出現“無后續”“未納入”“不統籌”等現象。文章從制度規定入手，依據不同資金來源，對科研項目管理費的核算進行改進，以規范管理、保證資金統籌、符合預算要求和業務工作實際，既遵循了科研項目經費管理的特點，又保證了科研項目支出預算的完整性。

【關鍵詞】 高校財務； 科研管理費； 會計核算

【中圖分類號】 F230? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2023）04-0102-04

《政府會計制度》自2019年1月實施以來，各高校在落實政府會計制度時，從財務會計和預算會計科目體系的架構、經濟科目的梳理、資金來源的識別、收支類型的劃分、平行記賬的思路、雙功能雙基礎雙報告的實現舉措、信息化平臺的充分利用等多方面觸發業務核算處理思路。應當說，政府會計制度在高校落地比較成功。但部分高校在政府會計制度實施過程中，將科研項目提取的管理費納入“預提費用”科目，由于存在認識和理解上的差異，其后續出現并未處理或未遵循預算管理、資金統籌、績效考核的相關要求等問題。根據政府會計制度相關會計核算要求，從高?？蒲许椖抗芾砼c資金統籌的角度入手，結合高校預算管理和實際資金使用績效考核進行分析，提出科研管理費實務處理的改進建議，以保證資金統籌和全口徑預算管理、使用，更加符合高校財務管理工作的實際。

一、科研管理費會計核算的會計制度規定

根據政府會計制度規定，高校承擔科研項目研發任務，財務部門基于雙基礎角度，從科研項目經費中提取的項目間接費用或管理費涉及的資金，財務會計核算時，應當作為負債，記入“預提費用”賬戶貸方。預算會計處理時，對于屬于同級財政撥款經費來源的科研項目，提取科研項目管理費時，不需要做賬務處理；[1]對于屬于非同級財政撥款資金縱向科研項目，以及橫向等科研項目，按照計提金額，還應當記入“非財政撥款結轉”賬戶借方和“非財政撥款結余”賬戶的貸方。

從權責發生制為核算基礎角度來看，使用該部分管理費資金支付時，屬于費用化支出的，財務會計上減少該部分負債，記入“預提費用”科目借方；貸方會計科目根據資金存放的情況來界定，如果資金在本單位實有存款賬戶的，貸記“銀行存款”；如果資金指標在預算管理一體化平臺的，在授權支付情況下，貸記“零余額賬戶用款額度”；如果是在預算管理一體化平臺直接支付情況下，貸記“財政撥款收入”等。屬于資本化支出的，一方面應當記入“固定資產”“無形資產”等賬戶借方，另一方面應記入“銀行存款”“零余額賬戶用款額度”“財政撥款收入”等賬戶貸方；同時減少負債，增加累計盈余，即借記“預提費用”科目，貸記“累計盈余”科目。

從收付實現制為核算基礎角度來看，使用該部分暫存資金時，無論是費用化支出還是資本性支出，按照實際支付的金額，均應當記入“事業支出”等賬戶的借方和“資金結存”或“財政撥款預算收入”等賬戶貸方。

如果是財政撥款經費來源的科研項目，從預算管理一體化平臺將該部分撥款經費劃轉到單位自有資金賬戶管理時，財務會計上應當按照劃轉金額，增加“銀行存款”賬戶金額和“零余額賬戶用款額度”賬戶金額。預算會計上，按照該部分金額，應當在“資金結存”的兩個明細賬戶中此增彼減，即增加該賬戶的“貨幣資金”明細賬戶金額，減少該賬戶的“零余額賬戶用款額度”明細賬戶金額。

上述相關規定，為高等院校核算科研項目計提管理費業務和后續經費使用，提供了核算規范和操作思路。

二、科研管理費會計核算中的問題及原因

高校提取科研項目管理費是基于承擔科研項目任務，科研項目研究團隊在開展研究過程中，使用學校儀器、設備、場地、房屋等資產，耗費學校水電暖，產生科研財務助理及科研管理部門協同人員人力成本等，應當由科研項目承擔。對耗費學校資源方面的部分成本補償以及管理部門績效支出應當是在實際支付時作為成本費用列支，但目前管理費計提顯然比較籠統地作為了預提費用處理。

（一）科研管理費會計核算中的問題

目前各高校在提取科研項目管理費的實務處理中，形式上按照政府會計制度落實了相關規定，但是會計實務處理中存在以下三種現象：

1.提取的管理費長期保留在“預提費用”科目，無后續賬務處理，而且資金流未統籌納入預算編制范圍。

2.提取的管理費保留在“預提費用”科目，雖然無后續賬務處理，但在年度預算編制和平衡預算時，將該部分資金流統籌納入了預算編制范圍。

3.提取管理費后，發生支出時直接減少“預提費用”科目中的金額，沒有細化核算管理規范，未納入預算范圍部分，資金流在體外循環，未實現資產管理、支出管理與預算管理相結合的情況。

（二）科研管理費會計核算問題的原因

各高校因管理目標不同、預算剛性掌握的尺度不一樣、會計人員理解預算管理的程度不同等原因，相關高校會計人員在實務處理過程中，未能全面考慮預算管理和資金統籌問題，未能站在資金使用的績效考核角度思考，因此做法各不相同。存在上述現象的主要原因有以下五個方面：

1.多數高校的會計人員在實務工作中，仍然停留在報賬、記賬、算賬的日常繁雜工作，簡單基于借貸記賬法規則和政府會計制度的形式要求，僅僅保證記賬的平衡性，而忽視了合理性、正確性。

2.預算編制過程中，只考慮了資金流，但忽略了當年收入預算與支出預算匹配度和資金統籌范圍。

3.預提費用財務會計核算規定中，沒有充分考慮到政府會計制度實施中的雙軌運行機制。

4.多數高校財務核算中，對于科研項目管理費納入預提費用產生的發生額，沒有后續處理規定和辦法，無法處理或不知道怎樣處理才算是規范的。

5.站在預算管理角度，基于預算剛性的約束力，從“預提費用”列支相關支出，怎樣做才能符合支出預算的相關規定，沒有仔細思考到位。

三、科研項目管理費會計核算的改進

高校在落實政府會計制度科研項目管理費相關規定，進行會計實務操作時，由于存在科研項目管理辦法不同、會計核算系統設置差異、項目核算標準要求不一、預算管理精細化程度各異、資金統籌力度、項目預算執行績效考核尺度不同等因素帶來的影響，在計提科研管理費和使用該部分資金對會計處理各有不同?，F從制度規定入手，深度解析該業務核算與操作應用，對于規范管理、保證資金統籌、明晰預算要求具有重要現實意義。

為了讓實務處理更加合理，部分高校專家和實務操作者也提出了一些看法，如付強[2]提出了“增加設置項目資金來源或者項目區分財政資金和非財政資金”的賬務處理建議。田婕[3]指出無論哪種資金來源，在計提管理費時，應該是財務和預算的雙分錄，預算會計直接列支。張強[4]提出修正和完善“預提費用”“事業收入”核算范圍，從科研項目收入中提取項目間接費用，不通過“預提費用”科目核算，納入“事業收入——專項收入——項目間接費收入”核算和管理等。

通常來說，科研項目提取管理費的實務處理，既要考慮基本支出和項目支出均實施了項目核算的實際情況，又要考慮對該部分資金的統籌能力；既要考慮項目核算預算管理的要求，又要考慮學校年度收入預算和支出編制的全覆蓋；既要考慮財政撥款資金提取的管理費資金如何回籠，又要考慮該部分資金的支出用途；既要符合核算的相關要求，又要考慮年度財務預算要求；既要關注政府會計制度的規定，又要結合單位實際業務的可操作性等。這些問題，均是在高校財務管理中不可忽視的事項。

目前，多數高校會計核算均實現了財務信息化，對于科研項目的資金來源均能夠利用信息化手段區分同級財政撥款資金和非財政撥款資金（含從非同級財政撥款資金和從其他單位取得的資金）。

就高?？蒲许椖勘旧韥碚f，無論資金來源是哪一種情況，使用其學校資源的，學校方面均收取一定比例的管理費，而且預提的間接費用或管理費用，在學校的科研文件中均有不同的規定，現就將科研項目提取的管理費會計實務處理做以下改進：

（一）對“預提費用”科目的賬務系統設置

高校收取的管理費，屬于學校收取的資源補償費等，按照政府會計制度規定，應當列入學校的“預提費用”科目核算范圍，高校應當在“預提費用”下設“學?？蒲泄芾碣M”“科研管理部門管理費用”“學院科研管理費”等明細科目分類核算較為合理。在此基礎上，在賬務系統中后臺系統維護之科目管理設置中，將“預提費用”賬戶設置關聯“項目核算”標識、關聯“資金來源”標識、關聯“收支類型”核算標識。在完成賬務核算系統后臺設置的情況下，預提費用在發生相關業務時，不管是進行智能憑證設置，還是機制憑證的完成過程中，均會考慮到科研項目提取的管理費核算規定，以及納入到“預提費用”賬戶核算后，對于預提費用的后續支付，奠定了業務鏈核算基礎和條件。

（二）科研項目管理費核算基礎規范

高?？蒲许椖抗芾磙k法，一般對提取的科研管理費均有使用上的細化標準，主要包含學校層面上科研補償費、屬于學校科研歸口管理部門可以使用的經費、各學院科研管理部門可以使用的經費三部分。無論是橫向科研項目還是縱向科研項目，提取的管理費，均應當分別記入“預提費用”賬戶下設的“學校科研管理費”“科研管理部門管理費用”“學院科研管理費”的貸方相關明細科目。同時設置相關“項目編碼”和“項目名稱”：如在“學?？蒲泄芾碣M”明細科目下，按照“學校級財務代碼+KYGLF0001”設置項目編碼和“學校科研管理費”項目名稱；如在“科研管理部門管理費用”明細科目下，可以按照“科研管理部門代碼+KYGLF0001”設置項目編碼和“科研管理部門管理費用”項目名稱；如在“學院科研管理費”明細科目下，按照“學院部門代碼+KYGLF0001”設置項目編碼和“學院科研管理費用”項目名稱；并關聯上此類項目。此外，核算管理費用時，應當單獨設置“計提管理費用”資金來源，便于賬務核算系統根據財務憑證自動生成“預算憑證”?！邦A提費用”賬戶的資金來源，還可以根據科研項目資金來源增設和關聯。不管怎樣關聯，“預提費用”賬戶資金來源至少要區分“橫向科研資金來源”和“縱向科研項目來源”。在收支類型核算上，重點關聯“科研事業支出”類別。關聯收支類型，主要用于“預提費用”賬戶后續發生資金支付業務時，賬務核算系統根據財務憑證自動生成預算憑證。

（三）不同來源科研項目管理費會計核算改進

1.同級財政撥款來源項目管理費會計處理

（1）財務部門在收到學?？蒲胁块T確認的項目經費入賬單時，直接對到賬經費進行預算分配和賬務處理。其財務會計分錄為：預算管理一體化平臺，預算額度指標使用，一般是授權支付，應當借記“零余額賬戶用款額度”賬戶，貸方科目基于預算一體化平臺的額度撥付單，應當貸記“財政撥款收入——M科研項目”賬戶；對于預算會計憑證的生成，可以依據事前在賬務系統設置的資金來源，選擇財政撥款資金來源等，在財務會計憑證制單選擇后，財務核算內置場景模塊，會自動系統生成預算會計分錄：借記“資金結存——零余額賬戶用款額度”賬戶，貸記“財政撥款預算收入”賬戶。

（2）提取管理費用時，財務會計借記“業務活動費用——M科研項目財務編碼”，分別貸記“預提費用——學?？蒲泄芾碣M——校級財務代碼+KYGLF0001”；“預提費用——科研管理部門科研管理費——科研管理部門代碼+KYGLF0001”“預提費用——學院科研管理費——學院部門代碼+KYGLF0001”；同時，資金來源選擇“計提管理費用”，收支類項選擇“科研事業支出”。在該類業務發生時，預算會計不做賬務處理。

同時，對于財政撥款資金來源的科研項目提取的管理費，由于財政撥款資金停留在預算一體化管理平臺上的“零余額賬戶用款額度”指標額度，應當將科研項目提取的管理費部分資金，按照規定和程序可以轉回本單位實有資金賬戶。發生該類業務時，無論是財務會計還是預算會計上均需要按照制度要求進行相關的賬務處理。

（3）使用管理費資金時，首先區分資金支付后形成的是屬于人員經費、商品服務支出還是資本性支出。使用管理費資金屬于人員經費、商品服務支出的，財務會計上應當借記“預提費用——學校科研管理費——學校級財務代碼+KYGLF0001”或“預提費用——科研管理部門科研管理費——科研管理部門代碼+KYGLF0001”或“預提費用

——學院科研管理費——學院部門代碼+KYGLF0001”；貸記“銀行存款”或“零余額賬戶用款額度”賬戶。同時，資金來源選擇“縱向科研項目資金來源”，預算收支類型選擇“科研事業支出”；從預算會計角度來說，會計憑證一律應當借記“事業支出——科研事業支出”，而貸方科目應當區分，如果資金已經回到單位實有銀行賬戶的，貸記“資金結存——貨幣資金”；如果資金屬于額度指標，還在預算管理一體化平臺的，則貸記“資金結存——零余額賬戶用款額度”。

資金使用后，如果屬于資本性支出，如用于購買設備、基本建設工程、軟件等方面支出，首先應當單獨設置“管理費資產”項目，并在“在建工程、固定資產、無形資產”等賬戶核算系統中關聯該項目；其次資金實際發生前，為了實現資產管理與預算管理相結合，按照預計使用的資金數額，應當借記“預算收入”，貸記“預算分配——管理費資產”；財務會計上，同時借記“預提費用——學?？蒲泄芾碣M——學校級財務代碼+KYGLF0001”或“預提費用——科研管理部門科研管理費——科研管理部門代碼+KYGLF0001”或“預提費用——學院科研管理費——學院部門代碼+KYGLF0001”等科目，貸記“累計盈余”科目。預算會計不生成預算憑證。資金實際支付時，財務會計上直接借記“固定資產——管理費資產”“無形資產——管理費資產”“在建工程——管理費資產”科目，貸記“銀行存款”或“零余額賬戶用款額度”賬戶。[5]同時，資金來源選擇“縱向科研項目資金來源”，收支類項選擇“科研事業支出”；在該類業務發生時，預算會計上應當借記“事業支出——科研事業支出”，貸記“資金結存——貨幣資金”或“財政預算撥款收入”。

2.非同級財政部門撥款及其他來源項目管理費會計處理

（1）對從非同級財政部門撥款或從其他單位取得的科研經費，財務部門應當根據科研項目經費到賬單和經費分配表，財務會計直接借記“銀行存款”賬戶，貸記“事業收入——科研事業收入——非同級財政撥款——M項目”賬戶或貸記“事業收入——科研事業收入——其他科研項目收入——N項目”賬戶；預算會計角度，依據賬務系統后臺設置的資金來源標識，選擇對應的資金來源，系統自動生成借記“資金結存——貨幣資金”科目，貸記“事業預算收入——科研預算收入”的預算會計分錄。

（2）對非同級財政撥款來源以及橫向科研項目提取管理費用時，財務會計借記“業務活動費用——M科研項目”，分別貸記“預提費用——學?？蒲泄芾碣M——學校級財務代碼+KYGLF0001”；“預提費用——科研管理部門科研管理費——科研管理部門代碼+KYGLF0001”“預提費用——學院科研管理費——學院部門代碼+KYGLF0001”；同時，資金來源選擇“計提管理費用”，收支類項選擇“科研事業支出”；同時，資金來源選擇“計提管理費用”，收支類項選擇“科研事業支出”。在該類業務發生時，預算會計上應當借記“非財政撥款結轉”，貸記“非財政撥款結余”。

（3）使用管理費資金時，首先區分該筆資金支付時，形成的支出是屬于商品服務支出還是資本性支出。屬于商品服務支出時，財務會計上應當借記“預提費用——學?？蒲泄芾碣M——學校級財務代碼+KYGLF0001”或“預提費用——科研管理部門科研管理費——科研管理部門代碼+KYGLF0001”或“預提費用——學院科研管理費——學院部門代碼+KYGLF0001”；貸記“銀行存款”賬戶。同時，資金來源選擇“橫向科研項目資金來源”，收支類項選擇“科研事業支出”；在該類業務發生時，預算會計上核算系統自動根據財務會計憑證生成借記“事業支出——科研事業支出”，貸記“資金結存——貨幣資金”預算會計憑證。

該科研項目管理費資金支付后，如果形成的是資本性支出，如購建固定資產、無形資產的，財務部門需要設置項目核算，建立“管理費資產”項目名稱以及財務項目編碼，同時財務部門在“固定資產、無形資產、在建工程”等賬戶核算系統中關聯該項目；其次資金實際發生前，為實現資產管理與預算管理的一體化，按照預計使用的資金數額，應當借記“預算收入”，貸記“預算分配——管理費資產”；財務會計上，同時借記“預提費用——學校科研管理費——學校級財務代碼+KYGLF0001”或“預提費用——科研管理部門科研管理費——科研管理部門代碼+KYGLF0001”或“預提費用——學院科研管理費——學院部門代碼+KYGLF0001”等科目，貸記“累計盈余”科目。預算會計不生成預算憑證。資金實際支付時，財務會計直接借記“在建工程——管理費資產”“固定資產——管理費資產”“無形資產——管理費資產”科目，貸記“銀行存款”等科目[5]；預算會計憑證的會計核算，按照實際支付的金額，借記“事業支出——科研事業支出”科目，貸記“資金結存——貨幣資金”科目。

3.其他說明。對于“預提費用”以前年度保留的科目余額，以及當年度年末未使用完成，且以后年度不需要使用的“預提費用”賬戶存在的資金余額，應當在年度結賬時，將其科目余額直接結轉到“累計盈余”科目，即借記“預提費用——學?？蒲泄芾碣M——學校級財務代碼+KYGLF0001”或“預提費用——科研管理部門科研管理費——科研管理部門代碼+KYGLF0001”或“預提費用——學院科研管理費——學院部門代碼+KYGLF0001”等科目，貸記“累計盈余”科目。

四、結語

從科研項目經費收入中提取的管理費，一方面作為科研項目的支出，保證了科研項目支出預算的完整性；另一方面列入學校的預提費用，反映了科研項目使用學校資源的成本補償。在預算編制時，需要將該部分資金納入預算，既遵循了科研項目經費管理的特點，同時又能夠將科研管理費納入學校預算，實現了預算資金統籌管理的目標；既還原了科研業務活動本真，又實現了學校支出預算與收入預算編制的全口徑管理目標。改進會計實務處理，不僅能加強對科研經費管理和學校其他項目經費的管理，同時也能保證學校財務決算編制的完整性，與學校財務預算數據具備可比性；既維護了財務制度和科研經費管理制度權威，又為資金使用的績效考核創造了基礎條件。本文的研究將對建立科學、全面、透明、公開的預算管理及支出績效評價體系具有積極促進作用。

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