港口企業轉讓不動產的涉稅分析
——以無償劃轉為例

顧穎怡

（寧波舟山港股份有限公司，浙江 寧波 315042）

近年來，因優化業務結構和提升資產運營效率等考慮，以浙江、山東為代表的區域紛紛推進港口一體化整合。在一體化整合過程中，港口企業對持有的土地使用權、房屋建筑物、海域使用權等不動產存在較多的內部劃轉情況。如何規范重組事項中不動產劃轉的涉稅處理，已成為不少港口企業關注的焦點。本文以某港口企業的不動產無償劃轉為切入案例，結合理論和實務情況，對涉稅處理進行分析，為類似情形提供參考。

一、案例情況

港口企業B公司于1997年以單價50元/m2支付土地出讓金及契稅30萬元，取得了Y地塊50年的土地使用權。同年，B公司在該地塊上建造了一處房產，后該地塊與房產一起并入一本不動產權證，B公司為產權所有人。

隨著經營發展需要，B公司以全資方式投資成立C公司。C公司成立后，B公司管理層討論決定，將Y地塊的使用權及其上房產以劃轉方式無償轉讓給C公司。經過專業評估機構評定，Y地塊使用權評估單價為904元/m2，評估值為520萬元，其上一處房產按重置成本法評估，重置成本價為50萬元，成新度折扣率為55%，以上價格為含稅價，不考慮評估費用，評估價均經當地稅務機關確認。

二、涉稅政策分析

上述案例情形，母公司B所涉及的稅種主要有增值稅、附加稅、土地增值稅、企業所得稅、印花稅；子公司C所涉及的稅種主要有契稅、印花稅。

（一）出讓方B公司

1.增值稅

本次劃轉不涉及負債、勞動力的轉移，不適用《營業稅改征增值稅有關事項的規定》（財稅〔2016〕36號）附件二關于資產重組涉及不動產、土地使用權不征增值稅的規定。本次劃轉符合該規定第十四條，B公司向C公司無償轉讓不動產屬于增值稅的納稅范圍，需視同銷售繳納增值稅。因本次劃轉的不動產均為2016年4月30日前取得或自建，可以適用簡易計稅，以全部價款和價外費用，按5%的征收率繳納增值稅。

2.土地增值稅

無論是現行政策，還是在實務實踐中，對于無償劃轉是否需要繳納土地增值稅，存在多角度的理解。結合《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》和1995年發布的《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》，企業間不動產的無償劃轉非免稅范疇內的“贈與”行為。此外，筆者關注到，部分國企在改制過程中無償劃轉不動產不征收土地增值稅，也存在稅務部門特批的情況，但需以具體文件形式明確。綜合以上兩點來看，本次劃轉應繳納土地增值稅。

在房屋方面，1995年發布的《土地增值稅暫行條例實施細則》已經明確，舊房的評估價格是由專業的評估機構評定的，重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。Y地塊上的房產，為B公司自建房，建成時間較早，且屬于交通用房，本身并無活躍市場價格可參考，該轉讓事項適用以重置成本法做房屋價格評估，并以該評估價作為計算土地增值稅扣除項目的組成部分。

3.企業所得稅

根據《財政部 國家稅務總局關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）第三條，本案例中B公司向C公司按賬面凈值劃轉Y地塊的使用權及其上房產，雙方在會計上均未確認損益，資產劃轉后連續12個月內不改變被劃轉資產原實質性經營活動。雙方符合該公告各項規定的前提下，適用特殊性稅務處理，無需繳納企業所得稅。

4.印花稅

對于本次案例中土地使用權及房屋的劃轉，B、C公司簽訂了產權轉移書據，相關資產自身有評估價值，能提供計稅依據，且“無償”的概念其實屬于企業所得稅，不符合印花稅的稅收優惠政策，應繳納印花稅。

（二）受讓方C公司

1.契稅

根據《財政部 國家稅務總局關于企業改制重組若干契稅政策的通知》（財稅〔2008〕175號），企業改制重組過程中，包括母公司與其全資子公司之間土地、房屋權屬的無償劃轉，不征收契稅。B、C公司間的劃轉適用該規定，相關資產劃轉無需繳納契稅。因契稅完稅證明需作為土地使用權再次轉讓的計稅依據，故而C公司后續應以股東會決議、財務憑證等資料取得稅務機關出具的免征契稅證明。

2.印花稅

C公司在印花稅的適用政策上與B公司相同，按照產權轉移書據繳納印花稅。

三、實際稅負測算

通過上述的探討，本次劃轉稅負測算如下：

（一）B公司

應納增值稅=(520+50×55%)/(1+5%)×5%=26.07（萬元）

應納附加稅=26.07×(7%+3%+2%)=3.13（萬元）

應納印花稅=(520+50×55%)×0.05%=0.27（萬元）

土地增值稅扣除項目=3.13+0.27+50×5 5%+30=60.90（萬元）

增值額=(520+50×55%)/(1+5%)-60.90=460.53（萬元）

增值率=460.53/60.9=756%

應納土地增值稅=460.53×60%-60.90×35%=255.00（萬元）

（二）C公司

應納印花稅=(520+50×55%)×0.05%=0.27（萬元）

四、港口企業不動產無償劃轉應注意的問題

（一）不動產權屬的清晰度

轉讓標的物的產權清晰，是無償劃轉的必要前提。實際工作中，比起工業企業或者商業企業，港口企業的不動產存續、轉讓情形多樣且多數時候沒有參考標的。此外，港口企業在歷史發展過程中建設的老舊房屋建筑物等也存在產證不明的問題。鑒于以上原因，部分稅務機關對于港口用地及交通用房沒有明確的估價參考標準，往往是一事一議，有時還會出現因缺乏可參考市場價值，在企業請第三方評估機構估價后，在系統內再次抽取其他評估機構介入評估的情況。

（二）時間節點的把握度

在制定無償劃轉方案時，為滿足相關政策和要求，港口企業需要全面、充分地考慮各環節的時間，保證相關流程順利推進。

1.把握權證統一的時間

很多港口企業因取得土地使用權的時間早、面積大，存在土地使用權證和房產證分離的情況，而2015年后國土資源部已經開始推進土地、房產等不動產權的統一登記，雖然產權所有人此前持有的土地使用權證和房產證仍然有效，但涉及權屬變更，相關不動產需要經屬地資源管理部門確認后先合并更換為新的不動產權證，再行轉讓。在此過程中，溝通、權屬確認、重新測繪等環節均需要預留時間。

2.把握評估報告的出具節點和有效期

雖然無償劃轉沒有成交對價，但因存在涉稅因素，港口企業仍需聘請專業的評估機構對擬轉讓的土地使用權和房產進行評估。評估出具節點應與權證統一、內部審批流程、協議簽訂等各環節銜接順暢，在評估報告有效期內，也應強化與土地主管部門和主管稅務機關的溝通，對流程進行環節控制，更好地提升工作效率，避免出現因評估報告到期而前置流程需重新發起的情況。

（三）稅收籌劃的適用性

對港口企業來說，在改制重組過程中，如果轉讓對方為非房地產開發企業，以土地使用權、房地產作價入股進行投資，可以免征土地增值稅。這意味著，港口企業面臨著以投資方式節省土地增值稅，還是以無償劃轉方式節省企業所得稅的選擇，僅從本文列舉的案例可以看出，轉讓較早取得的土地使用權因增值額較大、增值率較高，土地增值稅在轉出方應交稅費中所占比重可達90%。此外，無償劃轉需在符合相關政策文件的規定下才可以實現免稅，相關條件同樣需要提前納入籌劃范圍，使其能夠滿足特殊性稅務處理的要求，合理合法節約稅收成本。

結語

港口企業是重資產型企業，不動產數量多、分布廣、價值高。在對這類資產進行轉讓前，港口企業應結合自身現狀，確認好交易的動機和目的，綜合考慮市場估價、政策適用、產權管理、納稅風險、稅收成本等多方面因素，積極與地方主管部門開展溝通。港口企業需完善內部稅收管理制度，對不動產無償劃轉事宜進行流程化管控，既有“路線圖”，也有“時間表”，制定針對性的方案和風險管控措施，為管理層提供完整決策依據，提高企業運營效率。