銀行機構執行新金融工具會計準則應用策略

龔潔

在我國市場經濟不斷發展以及全球經濟一體化進程不斷加速的背景之下，建設高質量且符合國際慣例的銀行機構體系，是時代的需要也是社會發展的必然結果。繼財政部陸續頒布了四項金融工具會計準則之后，對銀行機構有非常大的影響，相關人員應該準確理解金融工具會計準則含義并將這些理念運用到運營管理中。為研究銀行機構執行新金融工具會計準則應用策略，本文立足新金融工具會計準則變化的關鍵點，對其影響以及應用策略進行論述，希望能為相關工作提供參考。

在銀行機構會計中，新會計準則涵蓋了《套期保值》《金融資產轉移》《金融工具列報》《金融工具確認和計量》，這些準則能夠讓會計標準在金融領域的內容更加豐富，對我國銀行機構而言，既是機遇也是挑戰。新金融工具會計準則的執行，會對我國銀行機構帶來巨大的影響，一方面全面提升銀行會計管理水平，另一方面為銀行穩健經營提供重要機遇，并全面推進了銀行機構會計標準國際化，對國內銀行機構的發展具有重要價值。

一、新金融工具會計準則變化的關鍵點

（一）非交易性權益工具投資計量規則的變化

新金融工具準則對于非交易性權益工具投資規定是特殊的，通過會計核算主題，以公允價值指定來對其進行計量，并且將這些變動計入其他綜合收益且同時擁有選擇權。指定選擇權在行使之后不能再出現撤銷行為，且這一類資產在后續計量中沒有相關計提減值。在對非交易性權益工具進行處置時，隨著公允價值變動計入，其他相關收益或者利益均不得轉出，只能以結轉的方式轉入所有者權益項目之下，這樣的操作有助于防止部分企業以非交易性工具投資操控其利潤。反觀舊金融工具準則，非交易性權益工具的計量方式主要為公允價值模式，其分類也分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或者可供出售金融資產，以上分類屬于持有目的的分類。在這套舊準則中，假如金融資產可供出售，那公允價值下的變動資產將被計入權益項目下的其他收益中，當非交易性股權以及公允價值變動或者計提減值將計入其他綜合收益中時，處置中的資產將能全部轉出，并計入當期損益，這對權益的影響和波動是巨大的。

（二）金融資產減值會計處理過程的變化

在舊的金融工具準則下，只能在金融資產已經發生損失且有客觀證據存在的前提下，才能對相關計提減值損失做出準備，并以“已發生損失”的方法對金融資產的減值和損失做出計量。而新的金融工具會計準則中，對會計核算主體的要求會更多，且主體需要考慮“已發生減值的跡象”，并且實時進行調整。調整的目標是為綜合的歷史數據提供依據，并且引入“預期損失模型”，摒棄根據會計核算主體在過去某個金融活動中遭受的損失，對金融資產的整個生命周期進行損失劃分，并且明確當下損失以及未來某階段的不同損失，確保能夠對金融機體減值有更多充分的準備。而預期失望模型的采用，和巴塞爾協議Ⅲ計量預期信用損失的理念相契合，而且能夠更多維度地反映出銀行機構內部存在的信用風險狀況。

（三）金融資產分類方面的變化

舊的金融準則對于銀行資產的分類方法，主要是通過投資者的投資目的以及金融資產的持有意圖來進行選擇的。在這樣的情況下，對金融資產自身現金流動屬性不能清晰地選擇，并且業務的管理模式也沒有辦法客觀反映，這個空間在調整時是巨大的，并且，舊的金融工具準則主要考慮的對象是金融資產的投資期限、持有目的以及市場活躍度等，并通過這些因素將資產分為四個不同類別，包括貸款和應收款項類金融資產以及持有至到期投資金融資產、可供出售金融資產、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。新的金融工具會計準則根據金融資產的相關合同以及現金流的本息特征，業務管理模式的特點等價格金融資產劃分成三個類別，包括以攤余成本計量的金融資產（AC）以及以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（FVTPL）、公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產（FVOCI）。這樣的資產劃分以及變化能夠將主觀因素的影響不斷排除，讓不同類型的企業之間資產處理的客觀性和可比性變得更明確，能夠有效提高財務報表中數據的可比性和客觀性。

二、新金融工具會計準則對銀行機構的影響

（一）公允價值的運用難度較大

公允價值是如今市場經濟下的一類產物，這種價值的取得以市場活躍度為前提，市場活躍后相關價值的報價是該價值的最高依據。在新的企業會計準則之下，將公允價值實現計量可不斷反映出資產和負債市場價值的變化，并且能夠客觀真實地反映銀行和企業財政方面的變化，以及企業經營成果和風險信息管理。目前，我國的市場經濟發展尚存部分不規范的地方，并且市場機制沒有完全成熟，利率和匯率也未全部市場化，就算類似的金融工具存在市場活躍度，也沒有足夠的廣度和深度，這些都導致相關金融工具的價格不能真正反應其公允價值。對于這些市場活躍度不足的金融工具，要判斷其估值以及類型，具體的估值技術和估值模型的選擇都是主觀判斷的結果，而主觀判斷中多多少少都受到人為因素的影響。目前國內的銀行管理尚且存在不完善之處，需要不斷建立完善的處罰和監督機制，加強對高層管理人員的道德和誠信建設，還有部分銀行的會計從業人員其執業能力和道德水準比較低，這些都會對公允價值造成影響并讓其受到質疑。

（二）增加銀行財務狀況的不穩定性

金融工具會計準則的實施需要不斷采取公允價值計量，所有的衍生工具也需要采取這樣的方式，且需要由外到內反應其計量。這導致銀行機構的財務狀況、經驗效果和國內的資本市場宏觀經濟環境等不斷緊密聯系，資本市場的任何變化以及公允價值計量的結果都會被反映到財務報告當中，這些都導致銀行機構內部經營不穩定性增加。

（三）嚴重影響銀行的資本充足率

根據相關協議，國內銀行機構的核心資本以及附屬資本的總金額需要達到相關的指標充足率，并且風險和資本的總額比率不得低于8%，所以，資本的充足率不僅會影響金融機構的正常運轉，也會影響其未來發展。而新的金融工具采取公允價值，是會直接影響到以上項目，例如衍生金融工具的納入核算增加風險資產，將直接導致資本充足率受到影響，總額不斷變化，一些可出售的金融資產價值不斷計入所有者權益，加劇附屬資本的變動。

（四）金融工具會計準則相對復雜

在一定程度上，準則過于復雜會導致不必要的誤解和無用，導致會計信息的可靠性不足，并且比較復雜的準則在一定程度上會增加會計信息理解上的難度，并不斷增加會計分析和使用信息成本。在新的會計準則體系下，相關的金融工具準則就是比較復雜的，這準則會大量采用專業術語，與傳統的會計準則相比，會計報告的要素等均有大的變動。在國內，原有的會計準則主要遵循一些規則并且以規則為基礎，并且這些準則均有詳細的操作指南，也不需要過多專業性的判斷。但是衍生工具的使用卻牽連出更多的專業術語，不斷增加準則的復雜性。新的金融工具會計準則對銀行從業人員有更高的專業素質和執業能力要求，這樣的準則其原則性、導向性以及很多規則也都相對復雜，涵蓋大量的專業術語，有大量的計量屬性以供選擇，這些就增加了管理層人員以及會計人員判斷和決策風險的工作量。并且增加了銀行機構關于業務準確性以及口徑一致性等的核算，增加了風險系統有效性管理的難度，讓銀行從業人員的專業水平面臨著巨大的考驗。

三、銀行機構加強執行新金融工具會計準則應用策略分析

（一）完善公司內部治理結構

完善公司內部治理結構是目前銀行機構提升自身核心競爭力的重要選擇，而公司的治理結構主要是公司內部在領導、管理、激勵和約束等方面的相關安排，是公司的股東大會、董事會之間職責分配、激勵約束的制度結構，主要包含了公司的內部治理和外部治理等。銀行機構完善內部治理結構可采取不同的方案和措施，包含股權的不定期優化、董事會以及監理的相關職能優化、經營制度的定期革新、公司內部人員的行為約束等。銀行機構在大力完善公司內部結構后，通過對自身內部監督制度的不斷完善，實現對相關會計信息的有效管控和披露，并對其介入人為操控和有效制約，才能讓金融工具會計準則得以有效執行。

（二）加強對管理人員的培訓

銀行機構的管理層人員需要準確理解并闡述公允價值、攤余成本、實際利率、現金流量折現等相關概念，并意識到新金融工具可能給銀行帶來的風險情況，并充分理解其中的科學理念，將這些理念充分運用到日常管理和運營當中。金融工具價值類別不同，其產生的減值損益確認結果也會不同，因此在日常管理中需要準確對金融工具進行分類，避免銀行內部相關數據造成偏差，防止銀行相關投資決策遭受影響。還有新的金融工具會計準則對管理層賦予了新的管理自由，他們有權對銀行選擇和確定管理工具，并對金融工具進行分類，這些分類一經確定不可隨意變更，因此管理層需要具備良好的判斷能力，科學分類金融工具，避免銀行的財務因為分類錯誤而導致出現重大變動。

（三）樹立經濟資本管理理念

實施經濟資本管理，能讓銀行機構的整體風險和風險分布受到經濟資本的約束，再進行其內部的風險調整和資本的有效匹配，實現銀行的內部價值增長。經濟資本指的是為了吸收一定置信水平下的非預期損失而應該具備的資本金，通過其計量以及配置表來實現銀行風險管理，讓銀行風險管理和資本管理效應得到統一。為了實現最低的資本充足率約束準則，需要將經濟資本管理政策的基本配置機制作為落實資本充足率監管要求的內部管理工具，根據銀行資本管理狀態對各項業務的發展路線進行調整，有效實現約束銀行風險資產的增加，將銀行的業務發展提升到低風險、高回報的業務范圍上，不斷優化內部資產配置、調整內部結構，降低高風險業務比例。在這樣的情況下，改變了銀行以往粗放追求擴張規模的方式，不斷實現資本增長和風險下調，讓銀行資本充足率不斷提升，增加銀行核心競爭力。

（四）確保公允價值計量的公允性

目前，我國金融市場的現狀是：發展力度不足，要從其中直接獲取公允價值有一定難度，因此需要積極開發出公允價值評估系統，銀行不但要具備強大的市場信息采集能力，還要能夠準確判斷市場信息的準確性。一部分不活躍的市場金融價值和市場資產負債，需要特別留意其類似的市場金融資產和金融負債的相關信息，并且通過預設和類比的方法判斷其估值；部分比較活躍的金融資產和金融負債，可直接參考當前的估值方法，結合市場交易機構進行相關信息的自動采集和評估。估值系統能夠對不活躍并且無交易的金融資產和金融負債進行公允價值評估，但是在選擇方面要選擇市場普遍認同的數據，并且盡量選擇在以往市場中被證實具有一定可信度的估值技術，并且要建立估值模型來決定公允價值。

（五）積極推進基礎數據治理工作并夯實減值估值模型數據基礎

基于目前銀行機構的實際情況，相關人員需要加大力氣進行數據治理工作，減少數據治理中的誤差，減少線下維護的概率，減少人力物力消耗。對于部分非信貸業務資產質量的分類數據，以及內評數據需要建立數據庫并進行定期維護，使之達到自動向減值估值系統自動傳輸數據的目的，以夯實減值估值模型數據基礎。并且，銀行機構需要詳細記錄每一筆業務明細臺賬，減少手工補錄數據的業務，全面梳理銀行內部業務明細以及數據臺賬，夯實減值估值模型數據基礎，積極推進數據治理，對線下登記業務明細調賬的狀況進行嚴格治理。

結語：

新金融工具會計準則以科學的管理理念和國際先進經驗為基礎，幫助我國銀行機構提升風險管理意識，改善經營現狀。在新的準則之下，銀行需要經歷一個復雜的過程方能實現金融工具的執行，需要結合不同層面的應對措施。在這一過程中，銀行機構需要全面掌握準則設計的大量專業術語及新的原則和方法，在全面執行的過程中做出不懈努力。此外，還要不斷提升工作人員的業務能力，加大科技投入以及建立全面的風險管理體制，不斷借鑒經驗且避免無效操作，不斷實現銀行機構資產質量、經濟效益和經營規模的協調發展。

（作者單位：中國農業發展銀行樂山市分行）