虛構采購業務 虛增營業成本

●江瑩瑩 吳涼涼

一、案例背景

A公司成立于2018年，2019年在美國納斯達克交易所掛牌上市。2020年4月，A公司自爆2019年業績造假。財政部于2020年5月成立檢查組，對A公司在中國境內運營主體的會計信息質量進行了專項檢查。

二、違規事實

檢查發現，A公司2019年通過空殼商貿公司虛構原材料采購業務、在與公司有真實業務往來的供應商交易中混入虛假采購業務等手段，虛增營業成本，并支付采購貨款，導致2019年虛增營業成本95221萬元，虛增應交增值稅——進項稅額6869萬元，并為造假事件的資金循環提供了79641萬元的資金流出。

三、違規手段

（一）假公司、假賬號、假單據的采購業務

A公司通過13家商貿公司虛構原材料采購業務，金額合計49782萬元。

1.設立空殼公司專門提供虛假采購業務。A公司通過公司大區經理、普通員工及親朋好友于2019年4月至5月期間先后注冊成立了13家貿易公司，專門為A公司提供虛假原材料采購業務。這些公司實際上只是空殼公司，沒有任何采購能力，也未從事任何采購業務。這些貿易公司的銀行U盾均由A公司原資金部副總監張某某掌管。收到的采購款根據公司管理層相關指示由張某某轉賬給下家。通過不同的轉賬途徑，資金最終流入A公司北京分公司（A公司內承擔銷售職能的分公司）或者流回A公司。

2.創建虛假員工賬號專門發起虛假采購及付款申請。2019年全年，A公司與13家空殼商貿公司完成了金額高達49782萬元的虛假采購業務，這些交易均由一位叫“lynn liang”的員工發起付款申請。檢查組深入訪談和調查后發現“lynn liang”這一賬號并非由公司真實員工所使用，而是一個虛擬賬號。該賬號未按照A公司賬號創建的內控流程執行，而是直接由原采購部副總監陳某要求人力資源部創建。由該賬號發起的付款申請，無需驗證單據的真實性、完整性和準確性，相關審批人直接審批通過。

3.偽造單據專門為OA系統審批使用。與上述13家商貿公司的采購業務是虛假交易，自然不會有實物的流轉。由于A公司的存貨倉儲全部由第三方提供，并且數據均由倉庫方錄入，驗收單、入庫單及出庫單都難以造假。因此虛假采購交易在OA系統中留下的只有便于偽造的假合同、假訂單、假賬單和假結算單，缺乏與之對應的驗收單和入庫單。

（二）真真假假、虛虛實實的采購業務

A公司通過一家名為ZZ的貿易公司采購進口的咖啡機和部分輔料。A公司利用這些真實的交易業務，混入虛假的咖啡豆等原材料采購業務，虛構了55754萬元的采購業務。

1.借他人之手以他人名義成立ZZ公司。工商登記公開資料顯示，ZZ公司于2019年8月23日設立，法人代表是王某某，注冊資本1億元人民幣。實際上，王某某并未對ZZ公司實際出資。經查，ZZ公司的設立是由A公司員工經手辦理，其銀行賬戶由A公司的關聯方企業的出納管理，該員工同時也是A公司董事會主席陸某某的侄女。ZZ公司自設立開始至今未與任何人簽訂勞動合同，沒有在編的職工，其工作人員來自于A公司及其關聯方，其中A公司供應鏈中心副總裁陳某負責ZZ公司的采購事宜。

2.偽造采購合同、訂單等，混入真實采購業務付款。A公司通過ZZ公司采購咖啡機和部分輔料，利用這部分真實采購業務，在其已簽訂的采購框架合同下，通過偽造訂單、對賬單等手續虛增了大量采購業務，并支付了采購款。

3.以預付設備采購款名義注入造假啟動資金。A公司與ZZ公司于2019年8月簽訂了金額14006萬元的設備采購合同，并一次性全額支付了采購款，這顯然與正常采購業務的付款慣例不相符。截至2019年12月31日，ZZ公司真正交付給A公司的設備金額僅為2115萬元（含稅）。2019年A公司預付的設備款進入了造假事件資金循環，經多家公司轉賬后，大部分轉入A公司北京分公司或流回A公司，成為A公司收入造假重要的資金來源。

（三）虛構交易的采購款成為造假事件資金循環的重要節點

虛假采購支付的資金兜兜轉轉成為收入造假的資金來源。A公司支付的虛假原材料采購款79641萬元，采購商再轉給下家，如此往復。經過少則三家，多則五六家公司的輾轉騰挪后，虛假采購支付的資金最終基本上都流回A公司。這些資金也為銷售收入造假提供了資金來源。

四、違規動機與原因

（一）法制觀念淡薄，道德誠信缺失

A公司財務造假是有預謀、有組織實施的，涉及人員從高層、中層到經辦，甚至關聯企業人員，相關人員或主動參與，或被動參與。而不管是主動還是被動，均說明這些人缺乏法治觀念，為了“關鍵少數”的利益，無視法律規定，肆意造假。部分財會人員不能很好地履行法律賦予的職責，成為造假成功的“幫兇”。同時，涉事人員缺乏基本的職業素養，違背道德誠信，謀劃參與造假事件。在造假事件曝光、監管部門介入后仍未意識到錯誤。

（二）業績利益驅動

管理層對經營業績的需求驅動是財務造假的內生動力。A公司的商業模式決定了其需要飛速擴張，2019年上市后，資本市場對其經營業績有著較高的要求。同時A公司也需要通過較高的估值來獲取更多的融資款。當公司對進一步擴張和增速力有不逮時，財務造假就悄然登場。

（三）企業內部管理混亂，內控缺失

一是管理層凌駕于內控之上。通過訪談，檢查組發現經辦人員對需經手的違反內控要求甚至違規的事件提出異議時，往往會收到“這是老板/領導要求的，照辦就是”的指令。對于這種指令，經辦人員只好照辦。二是未嚴格執行審批流程。如“lynn liang”賬號的創建缺少員工相關證明材料且未經人力資源部門審批。三是不相容職責未分離。銀行U盾通常有兩個，經辦U盾和授權U盾，兩者的保管和使用應職責分離，出納保管經辦U盾，資金主管保管授權U盾。造假事件涉及的某銀行賬戶的經辦U盾和授權U盾未按要求職責分離，均由財務部資金組副總監張某某一人管理。

（四）缺乏舉報途徑

如前所述，經辦人員對領導下達的違規指示未提出異議而是照做，一方面是由于大部分人“端誰的碗，就受誰管”的認識，對違法行為不敢說不敢報。另一方面是缺乏舉報途徑，公司內部的內審監察部門缺失，沒有舉報途徑。

五、檢查思路與方法

（一）開展穿透式檢查，查清資金來龍去脈

A公司造假事件金額巨大，資金循環鏈條上涉及的公司眾多，為查清造假資金的來龍去脈，檢查組緊盯銀行流水，開展穿透式檢查，沿著資金流向一家一家往下查。檢查人員要求財務人員通過銀行系統導出所有銀行賬戶的流水，逐筆篩查流出A公司的可疑資金。同時，商請人民銀行和財政部各地監管局協助調取其他企業的資金流水，通過人民銀行當地分支機構查詢了7家公司9個賬戶資金流水，通過5個監管局調取了11家外地企業的銀行賬戶流水，檢查組理清了造假事件資金循環鏈條上每一筆資金的金額和最終去向，繪制出了資金流向圖。

（二）訪談相關人員

檢查組在正式進點時，A公司已自查出部分涉事人員。檢查組首先對相關員工進行逐一訪談。根據訪談發現的問題和線索，順藤摸瓜，累計訪談了采購部、信息技術部等部門人員合計17人，逐步摸清了其余涉事人員、造假手法和管理層決策流程。

（三）內查外調，厘清存貨實物流轉

A公司在自查造假事件時，已發現涉事人員篡改了部分內部數據。同時檢查組發現A公司的內控制度不健全，執行不到位，因此從內部獲取的數據不可信。檢查組通過商請兩家監管局協助，直接從A公司第三方物流公司調取倉庫全年的收發存數據，再與A公司的采購數據進行匹配，排查是否存在尚未發現的虛假業務。

六、啟示與思考

（一）強化財會監督，進一步加強對市場主體財務造假的打擊力度

守住不發生系統性風險的底線，離不開真實準確的會計信息。近年來，資本市場財務造假事件頻發，手段越發隱蔽復雜，侵害了投資者利益，擾亂了市場經濟秩序。因此，進一步加強財會監督，成為防范遏制財務造假的必然舉措。只有持續加強財會監督，在監管工作中堅持“零容忍”“嚴監管”，強化監管，堵塞漏洞，對財務造假行為重錘出擊、嚴懲不貸，才能切實防范化解重大風險，守住有效凈化市場環境和維護投資者合法權益的底線。

（二）健全“三位一體”的財會監督體系

建立健全由政府行政監督、中介機構社會監督和單位內部監督共同構成的“三位一體”財會監督體系。單位內部監督是基礎，中介機構社會監督是保障，政府行政監督是主導，并對其他兩類監督實施再監督。財政部門應突出其作為《會計法》執法主體的主導地位和核心作用，找準在財會監督體系中的明確定位，發揮主導作用；積極構建社會監督機制，一方面提升中介機構的獨立性和執業質量，發揮中介機構對財會監督的保障作用；另一方面推動公眾監督發揮積極作用。建立健全內部監督體系，構建財會監督第一道防線。單位應重視并推動內部監督工作的完善，宣傳和普及內部監督的重要性，樹立內部監督意識，營造良好的內部監督氛圍，落實內部監督責任。

（三）健全企業內控制度，切實發揮內部監督的基礎性作用

企業內部控制制度和內部審計制度是構建現代企業制度的重要環節，是完善企業內部治理體系的重要基礎，也是防范企業財務造假的關鍵所在。從當前財務造假的案例中可以發現，企業的控股股東、實際控制人、董事長、總經理等是財務造假獲取經濟利益的最大受益者，最具有財務造假的動機，這些人是企業的“關鍵少數”，應當壓實這些人的責任。A公司內控制度不健全、執行不嚴，財會人員地位低、缺少話語權，管理層凌駕于內控制度之上，使得財務造假得以成功。建議進一步指導企業完善內部控制制度，切實發揮監事會，特別是上市公司獨立董事、審計委員會的監督作用，健全內部控制和內部審計機制，增強會計工作獨立性，確保會計信息質量。

（四）構建和完善社會誠信體系

誠信是現代市場經濟社會運行的基石。要營造和培育誠信光榮、造假可恥的良好社會氛圍，完善守信聯合激勵和失信聯合懲戒的長效機制，推動全體公民自覺守法誠信，推動市場主體“誠信為本、操守為重，堅持準則、不做假賬”，為社會治理營造良好的誠信氛圍。

（五）切實增強法律意識

增強企業領導和財會人員的法律意識，健全會計法律法規，嚴懲一切財務造假行為。防止公司管理層或者財會人員存在僥幸心理，從根源上杜絕財務造假。