集團企業合并報表編制困境與對策探討

楊美玲 福建省電子信息（集團）有限責任公司

引言

站在集團企業財務管理的角度分析來看，合并財務報表反映的是集團企業整體的財務情況，編制流程較為復雜，其編制水平直接關系到集團企業平穩持續運營水平。由于集團企業合并財務報表編制工作有著復雜性、多樣性的特點，涉及的技術方案、處理方法、理論知識等比較多，導致合并報表編制對財務人員的要求較高，存在難度。現階段經濟社會的快速發展，集團企業為了跟上發展步伐，必須結合市場環境變化做出相應的改變，但是在合并財務報表編制上，依舊存在著諸多的問題，影響了集團企業的整體經營效益。

一、集團企業合并報表編制概述

（一）集團企業合并的定義

企業合并指將多個單獨核算的企業合并成一個報告主體的交易或者事項，新時期隨著企業橫向多元化發展和縱向產業鏈布局需求，通過新設成立子公司或并購重組增加子公司，企業規模不斷擴大，對集團企業合并報表編制的準確性、及時性和真實性的要求則大大增加。在集團企業合并的過程中，要求被合并的企業最少有一個業務或者多個業務被合并方所掌握，所以這就要求被合并的一方需要有真實的業務存在，而不能是一個殼公司。

（二）合并報表內涵

合并報表是指能夠反映出母公司與其持股的子公司構成的集團企業在經營成效、財務狀況、現金流量等方面信息的財務報表。其中，集團企業是報告主體和會計主體，但卻不是法人，且整個合并報表是由母公司編制的，但其中涉及的資料，均是來自子企業的個別報表。

二、集團企業合并報表的編制原則

（一）重要性原則

集團企業合并報表的編制，涉及集團內部很多法人成員的企業，有著涉及范圍廣、內容多、相互之間聯系性強的特點，所以在合并報表編制的過程中，需要從大量紛繁復雜的內容中突出重要的內容。

（二）一體性原則

合并報表反映的是集團企業的整體情況，需要將集團企業的經營成效、財務情況真實地反映出來，在編制合并報表的時候，需要將母子公司視同一個會計主體，應當統一會計政策，對相同或類似業務有相同的會計處理，母子公司之間所發生的經濟業務應當作為內部交易進行抵銷處理，否則將造成合并報表數據不實。

（三）以個別財務報表為基礎編制

合并財務報表是以個別財務報表為基礎編制的，并不是將母公司和子公司的賬簿進行簡單相加，而是運用母子公司各自編制出的能夠反映其自身經營成果的財務報表為編制基礎，并根據合并報表特殊的編制方法，將母子公司的財務報表合并成一份能夠反映集團企業整體情況的綜合性強的財務報表。

三、集團企業合并報表編制困境

（一）股權關系復雜，合并報表范圍界定存在難度

編制企業合并財務報表首先應當明確合并子企業的數量，這將直接影響合并企業的資產、負債、營業收入和凈利潤等規模大小。合并財務報表的合并范圍應當以“控制”為基礎來判定，一般情況下，投資單位直接或者間接持有被投資單位50%以上的表決權，則可認為投資單位能夠控制該被投資單位，該被投資單位應當納入合并報表范圍核算。在實務中，由于股權投資關系的復雜性，經常存在模棱兩可的控制權問題，因此，不能單純地從持股比例來判斷是否達到“控制”，而應當遵從實質重于形式的原則，綜合考慮持股比例、股東股權分散度、公司董事會席位安排以及日常經營管理等因素。例如，涉及委托經營管理時合并報表范圍如何確定、有限合伙企業及結構化主體納入合并報表范圍的判斷、清算階段的子公司是否納入并表范圍等，都需要經過企業財務人員綜合研判方可確定是否納入并表范圍。此外，部分企業為了迅速擴大企業規模，未改變投資持股比例的情況下，通過簽訂一致行動人等協議安排取得多數表決權，從而將被投資企業納入并表范圍。被投資企業是否納入并表范圍，存在主觀和客觀的因素，因此在界定上存在判斷的難度。

（二）存在部分子企業會計信息失真

合并財務報表的編制是以子公司個別財務報表為編制基礎，子公司財務報表的信息質量將直接影響到集團合并財務報表的信息質量，隨著集團不斷發展壯大，合并范圍內的子企業數量增加，類型多樣，涉及行業廣等，將大大增加合并報表編制的難度。近年來，企業會計準則不斷更新，新金融工具準則、新收入準則和新租賃準則等對財務人員專業勝任能力的要求極高，子企業財務人員若對業務的實質判斷有誤或核算錯誤，將影響子企業的財務報表，從而影響集團合并財務報表的數據。眾多數量的子企業，集團母公司在短時間內難以一一核查子企業財務報表編制的合理性和準確性。

（三）母子公司財務核算基礎不一致，增加內部抵銷難度

集團企業合并財務報表的編制并不是將各家子企業的財務報表進行簡單相加，而是要考慮嚴謹的內部抵銷。考慮并購初期，企業內部尚不能較好整合，集團內部會計核算規則、會計科目明細設置可能存在不一致的現象，將進一步增加內部抵銷的難度。例如，企業集團內部為提高整體資金運營效率，成立資金運營中心，將子企業銀行賬戶資金歸集到集團資金池，在資金上收下撥、資金占用費結算過程中，產生了大量的內部交易、往來和現金流出流入，若集團未統一會計核算標準，母子公司核算口徑不一致、記賬不及時形成未達賬項等，將導致雙方掛賬不一致，難以確定內部抵銷金額，需花大量時間核對內部交易數據，影響合并報表編制的時效性和準確性。

（四）合并報表信息化程度較弱

雖然目前已步入信息化發展的時代，但還存在很多集團企業信息化程度較弱的問題，仍利用Excel表格對合并報表的數據進行收集和處理，但實際上對于難度系數高的合并報表編制，Excel表格的功能已無法滿足要求。子企業報送財務數據后，母公司財務人員首先要對子企業的數據進行勾稽檢查，這將占用財務人員大量的時間，其次還要進行數據匯總，在表格中錄入抵銷分錄，最終才能形成合并報表。部分企業已意識到信息化對合并報表的重要性，并且開始搭建合并報表信息系統，可基本實現數據審核、匯總、抵銷等功能，但目前少有集團企業可實現合并報表系統與財務核算系統相互銜接，直接利用核算系統的數據進行合并抵銷，信息化程度較弱。

（五）合并編制理論難，財務人員專業勝任能力不夠

對于集團企業來說，合并報表編制涉及的情形和理論知識較多，是一項既復雜又專業的工作，財務人員如未能深入地了解集團企業經營情況以及具備夯實的專業基礎和有效的職業判斷能力，則難以勝任合并報表編制的崗位。合并報表中的財務信息有著極強的綜合性，則要求編制合并報表的財務人員具備較高的綜合素質，既要懂財務又能對業務略知一二，能夠全面地了解集團內企業的生產經營情況和財務狀況，做到業財融合才能更好地編制合并財務報表。

四、集團企業合并報表編制困境的解決對策

（一）明確合并報表編制范圍

集團企業編制合并報表的首要任務是明確納入合并報表子企業的范圍，才可以確保合并報表編制的質量。首先，對于合并報表編制范圍的確定上，需要考慮集團企業的實際發展情況，以此為基礎來制定具有針對性的產權管理制度，立足投資管理工作，了解和掌握集團的所有持股企業，判斷持股性質和投資目的，為確定合并報表范圍提供合理的參考依據。其次，強化對集團企業治理體系與治理能力的建設，確保產權管理制度能夠有效地執行，同時還需要強化財務管理模塊的建設，加強對內部企業的財務監督，促進提升會計工作水平。因此，在集團企業合并報表編制之前，需要全面了解集團企業對外股權投資的情況，無論持股比例大小，均應當遵循企業會計準則的相關認定，對長期股權投資、金融資產投資等進行合理的劃分，從而理清母子公司產權的關系，以此來增強會計記錄的真實性。所以，為了明確合并報表范圍，應當從集團企業層面制定統一的政策，執行相應的管理手段，根據實質重于形式的原則明確各級企業合并報表范圍的認定標準和變更程序，定期做好監督工作，以此來確保合并報表的整體編制水平。

（二）加強對子企業的會計監督

為客觀、真實地反映企業集團的整體財務狀況和經營成果，則要求每一層級的子企業都嚴格按照企業會計準則的相關規定，將真實的會計信息反映在企業財務報表上。母公司應當強化集團總部的監督職能，不斷完善監督機制，財務部門和審計部門可定期對子公司的會計核算、財務管理以及內部控制等進行全面檢查，避免因監管不到位，導致子公司會計信息質量失真，從而產生重大經營風險。必要時，可聘請外部專業審計機構對子公司進行內控審計或財務報表審計，多角度全方位來評定子企業的整體財務核算水平和生產經營管理能力。同時，集團內母子公司也應當積極配合外部監管部門的檢查，如國資委、財政部門、稅務機關等，通過應對各項監管檢查，不斷提高企業會計信息質量。

（三）統一集團會計政策和相關制度

隨著集團企業多元化的發展，母子公司在會計政策缺乏統一性，將使合并報表的編制工作受阻。集團母公司要充分發揮集團總部的引領作用，制定符合集團整體發展的會計政策，同時還要根據會計政策來制定適當的會計工作體系，制定各項財務工作細則，包括財務制度、會計科目、入賬規則、審批流程等，為后續開展合并報表編制工作提供基礎指導。集團內企業的各項財務工作，應該求同存異，對于不同業務板塊的公司可以制定符合其業務特性的專業化的操作指引。子公司接受了母公司的制約，才能編制出符合母公司要求的財務報表，從而節省了合并報表編制的時間，母子公司遵循統一會計處理原則，上下聯動，避免會計科目錯配，編制出的合并報表才會真實準確。集團企業可建立完善的信息交流反饋平臺，強化母子公司信息交流，加強學習集團內企業先進財務管控，提升一流財務管理水平，為合并報表編制工作奠定堅實基礎。

（四）建立并持續優化合并報表信息系統

集團企業應該立足自身的實際發展情況，探索現代化的工作方式，利用信息技術來提升財務信息化水平。集團企業所屬子公司數量多且所在行業分布較為分散，各家企業財務人員的專業素養參差不齊，會計核算水平不盡相同，因此急需借助網絡技術來建立統一的財務信息系統平臺，以提高會計信息質量。建立完善的合并報表系統，標志著集團企業財務數字化轉型跨上了一個新的臺階，將簡單重復的工作交給信息系統來完成，實現合并報表自動生成，提高了數據的時效性和準確性，同時也能讓財務人員把更多的時間和精力花在更能創造企業價值的工作上。合并報表系統能夠將各家子公司財務報表從一個個數據孤島建立成一個數據共享的平臺，在全集團企業實現了數據的統一管控和分級共享，母子公司的會計工作在管理效能方面得到了很大的提升，各層級企業的管理者也能快速地通過財務信息系統獲得經營數據，從而為經營管理和投資決策提供支持。同時，還需要加大人力、物力、財力對財務信息系統的投入力度，確保信息化建設與企業的發展規模相匹配。

（五）不斷加強財務“高精尖”復合型人才的培養

隨著集團各公司業務呈現多元化發展的趨勢，股權結構趨于復雜，合并報表編制工作難度日益增加，從而對母子公司的財務人員有了更高標準的要求。對于一個處于高質量發展的集團企業，建立一個具有“高精尖”復合型財務人員的隊伍尤其重要。首先，集團母公司負責編制合并報表的財務人員，既要精通財務專業知識，又要對法律、戰略、風險評估以及信息系統建設等有所涉略，還要結合集團公司本身的財務管理制度、會計核算口徑和業務特性等，將理論知識與實踐相結合，從而編制出符合集團企業實際情況的合并財務報表。其次，集團內各家子企業的基層財務工作者也應當遵守企業會計準則，恪守職業素養，編制出符合集團整體要求的個別財務報表。集團企業合并報表編制的準確性和真實性與集團內各層級企業財務人員的專業勝任能力密不可分。

結語

總而言之，當今社會經濟快速發展，市場競爭日漸激烈化，眾多企業為了實現持續發展，選擇了多元化產業結構發展之路，通過并購、重組等方式整合產業鏈，不斷擴大企業的經營規模，提升自身綜合實力。但是，在集團企業經營管理的過程中，合并財務報表的編制屬于基礎工作，其編制水平直接關系到集團的整體經營效益，所以為了確保財務會計信息質量，為集團企業的發展帶來可觀的效益，這就需要對合并財務報表的編制工作進行嚴格的規范和約束。因此，集團企業需要結合自身的業務規模和信息化程度，改變傳統管理思維，搭建信息化平臺促進財務數字化轉型，確保各個部門之間信息的高度共享，增強集團企業合并報表的編制水平，從而為集團企業的經營發展以及決策提供科學的依據，推進集團企業的持續性發展。