醫院成本核算管理存在的問題及對策

蒙惠燃

摘要：為適應醫療體制的改革，醫院應努力提高自身的財務管理能力，成本管理作為財務管理的重要組成部分，優秀的成本管理，可以控制很多不必要的支出，在創收受到限制的情況下節支相當于增收，這為醫院的運營管理指明了方面，所以醫院應當積極加強成本核算管理，努力提高成本核算能力。但是目前成本核算管理還存在多方面的問題，如制度不完善、核算方式粗放、信息建設落后等問題。本文通過分析醫院成本核算存在的問題，并提出相應的對策，以期對醫院進行成本核算管理工作有所幫助。

關鍵詞：醫院；成本核算；成本管理制度；信息系統

成本核算是醫院財務管理的重要工作，對醫院的管理有著舉足輕重的作用。精細化的成本核算和科學的成本統籌管理工作，可以引導醫院全體人員對成本管理有個良好的認識。對基層工作人員來說，把醫院當成自己家，成本管理從小事做好，杜絕任何浪費，做到人走燈熄，節省用電和水；對醫院中層管理者來說，做好科室的管家婆，合理安排好各項成本項目支出，為醫院節約各項資源消耗出謀劃策；對醫院領導來說，順應醫保政策改革，主動改變運營管理理念，有針對性地采取各項措施控制成本費用，使醫院和病患在醫保DRG支付模式下取得共贏，醫院節約了成本獲得醫保結余，病患以最大實惠享受到優質的醫療服務。所以，醫院應該提高對成本核算工作重要性的認識，準確核算好各科室成本、診次成本和床日成本，在此基礎上，有條件的話，還可以結合醫保支付方式改革和臨床路徑的建立，努力開展項目、病種和DRG成本核算工作。

一、當前醫院成本核算存在的問題及其成因

（一）醫院內各部門基礎信息設置不協同

醫院各部門基礎信息設置不協同體現在醫療業務系統、財務用友系統和人力資源系統對醫院部門的劃分各不相同，如名稱不一致，范圍不相同等。醫療業務系統將醫院部門分為職能科室、臨床科室、門診科室、病區科室、醫技科室、藥劑科室、收費科室、后勤科室等；財務用友系統將醫院部門分為臨床服務類科室、醫療技術類科室、醫療輔助類科室和管理科室；人力資源系統不將醫院部門分大類，直接細分到最小單元科室。部門劃分不統一會帶來很多問題，最直觀有以下問題：一是在醫療業務系統統計的藥品成本、衛生材料成本和其他材料等成本，在財務系統核算時，可能會造成歸入科室出錯情況；二是人力資源系統提供的人員經費與財務核算要求的不相同。藥品費用、衛生材料費用和人員經費是醫院成本的主要組成部分，是大家重點關注的對象，如果不能對它們進行準確的劃分和歸集，那么核算出來的成本數據和實際支出就會相差甚遠，后面對業務科室的考核就會缺乏說服力，得不到認可和接受。而且如果業務科室得不到本科室準確的成本數據，就不知道哪些開支是合理的，哪些開支超出了業務預算需要壓縮，根本找不到節支的方向，那么醫院的成本核算工作就會失去最根本的存在意義。

（二）成本核算分配方法不科學

第一，能源消耗費用分攤方法不科學，未遵循因果關系和受益原則，采用的分配方法與資源耗費動因不匹配。醫院成本核算分配方法一是直接成本歸集法，二是間接成本分攤法。對于提高成本核算準確度來說，應該盡量采取直接成本歸集法，盡量減少使用間接分攤法，但是在實際工作中，財務會計在核算時，對于那些需要由大部分科室共同負擔的費用，為了簡化會計核算或者是由于沒有采集到相應的基礎數據而不得不先集中放在后勤或職能科室核算，再采用間接分攤法計入到各臨床等科室。如醫院各科室的水電費、氧氣供應費等能源消耗性費用，由于醫院各業務樓房在建設早期沒有計劃安裝計量表，導致現在無法直接分攤成本費用，而往往采用按科室人員或面積等間接分攤方法計算成本費用。

第二，專用設備計提折舊方法有違成本核算的配比原則。專業設備特別是大型設備具有前期使用效率高而后期使用效率低等特點，即投入使用前期服務人次多收入高而后期相對服務次數變少收入低，而計算的成本費用情況卻剛好相反。因為醫院的固定資產一般采用簡單的直接法計提折舊，且無凈值，這種方法計算出來的折舊費用每期相等，加之前期一般無大額的維修維護支出而后期這方面的支出相對來說會比較多，即設備計算出來的成本費用是前期少后期變多，所以對于專業設備來說產生收入與實際耗費費用不對應，有違成本核算中的配比原則。

第三，衛生材料以領代銷違背會計的權責發生制原則，影響醫院成本核算的準確性。衛生材料日常消耗比較頻繁，為了方便管理和不影響日常醫療行為，衛生材料經常是被集中批量領取但使用分散。大部分醫院對衛生材料的核算都是以領代銷，即在領取時一次性計入成本，但實際使用情況存在跨月現象，當月領取的衛生材料往往當月并未使用完成，留下部分在次月使用。即當月使用的材料實際上是由上月領取的一部分和當月領取的一部分組成的。所以衛生材料以領代銷這種使法造成各月計算的成本與實際消耗的成本不相等，有時虛增有時低估，未能真正反映科室當月真實成本信息。

（三）成本核算制度粗糙不完善

第一，未細化各職能部門的工作職責。醫院的成本核算工作是比較復雜的，涉及到多個職能部門，需要各方通力合作才能做好，但是從目前來看，大部門醫院都是把成本核算工作當成是財務部的事情，弱化了其他部門的責任。如成本核算制度中未明確提供能源消耗類費用的分攤基數應該由后勤管理部門收集，也未明確成本核算中涉及的各項原始數據需要由業務科室提供。

第二，成本核算規則未經各相關部門討論商定。大部門醫院對成本核算缺乏重視或者說認識不全面，認為這是財務部門的事情與自身關系不大，所以普遍存在成本核算工作全程由財務部獨自完成的情況，這樣會導致實際業務情況與財務數據的相關度不高。因為財務科可能會簡化工作，對間接費用全部采用簡易單一的分攤法，這樣計算出來的結果嚴重扭曲了實際情況。

第三，未明確成本核算的具體范圍，如單位管理費用是否需要在醫療活動和非醫療活動之間分配和利用財政資金購買的專業設備所計提的折舊是否應計入醫療活動成本。現在大部分醫院計算醫療活動成本都是采用四類科室三級分攤法，即把單位管理費用歸集和分配到行政后勤類科室，業務活動費用歸集和分配到臨床科室、醫技科室和醫輔科室，然后按三級分攤法把單位管理費用和業務活動費用分攤至臨床科室。這當中就存在一個問題，單位管理費用全部分配至醫療活動中導致醫療活動成本虛高。

（四）成本核算系統功能簡單不實用

醫院成本核算是一個系統性工作，涉及到大量的數據收集與計算分配等工作流程，需要投入大力的人力，更需要有信息系統的支持。受醫院管理層對財務信息化建設的重視程度不足和院內資金的有限性影響，目前大部分醫院在信息化投入方面的力度是欠缺的。有些醫院根本就沒有成本核算方面的系統還停留在傳統手工處理數據的模式；有些醫院的成本核算系統是在會計核算系統的基礎上附加上簡單的功能構成的；有些醫院有了獨立的成本核算系統，但是功能還是比較單一，遠未滿足成本核算的要求。完善的成本核算系統的欠缺，使得醫院提供的數據無法保證其準確性，給醫院實行精細化的成本核算工作帶來很大難題。

二、加強醫院成本核算的措施和建議

（一）梳理各業務流程，規范設置基礎信息，準確歸集各項基礎數據

醫院的各項收入和支出等原始數據來自各個系統，但由于每個系統在設置時并未考慮到系統間的兼容性，以至于各系統間信息共享不足、存在信息孤島現象。為使各系統能夠有機聯合，醫院應梳理各系統的業務流程，規范各系統的基礎信息設置，能夠按照醫院成本核算的要求，做到各系統內的成本核算單元一一對應，做到各系統間數據輸出進入渠道順暢對接，這為直接成本的歸集提供了有力的保障。

（二）合理選擇成本核算分配方法

第一，想方設法把成本費用直接計入相關科室。對于醫院發生的各類成本費用的核算，財務科核算時應該遵循能直接計入科室的成本絕不歸集起來后面再分攤。如對于能源消耗費用中的水電費和氧氣消耗費用，后勤科室應該按月分科室統計它們的用量，有計量表的按計量表提供用量數據，沒有計量表的分情況提供數據。水費可以按照當月科室的使用人員（包括工作人員和住院患者）分攤；電費按照電器的數量、功率和使用時長作為分攤基礎；氧氣費用按照氧氣收入分攤。對于物業管理費這種大部分能夠直接計入科室成本的費用，也應該將能直接計入科室的成本按服務科室工作量直接計入，剩下的再放入管理費用后面再分攤。總之，盡量增加直接費用計入科室成本，科學分攤間接費用。

第二，對于固定資產折舊方式的選擇盡量遵循收支配比原則。醫院的固定資產除了房屋建設物外，大部分是專用設備和辦公設備。對于辦公設備按照直線法計提折舊無可厚非，但是專用設備特別是大型貴重設備使用直線法計提折舊，這種做法欠妥。建議對于大型貴重設備按照工作量法或者加速折舊法計提折舊，工作量可以參照本院同類設備的歷史數據也可以參照同類醫院的數據。大型貴重設備還有一項支出，即維修維護支出，這筆支出多數發生在后期，但是我們應該把它分攤到設備的使用周期內，建議簽訂維修維護合同時，把它作為待攤費用然后每月分攤計回到設備的使用周期內作為支出項目。

第三，取消衛生材料以領代銷這種做法。衛生材料以領代銷存在多年，但并不合理，應該改變這種做法。醫院可以設置二級庫房，把科室請領耗材和使用耗材分開，要求科室配備相應的管理人員，每月準確統計當月請領耗材數量，使用數量和庫存量報財務科，財務科按提供的耗材使用量結轉成本。有條件的話，醫院可以聯合供應商建立耗材SPD供應鏈系統，建立科室虛擬二級庫，對耗材實行全流程的跟蹤，解決多年來科室請領和使用耗材開不分這個難題。

（三）完善成本核算制度，明確各部門職責，細化核算步驟和方法

第一，明確各相關部門工作職責。成本核算工作是一個系統工程，涉及到全院各科室，需要大家配合才能順利完成。院長辦公會應該商討落實各部門的工作職責，明確財務科或者成本核算中心作為牽頭部門，負責制訂成本管理制度和醫院成本核算統籌工作；各職能部門協助牽頭部門工作，制訂各項成本管控措施，以及提供成本核算所需的各項基礎數據，如人事部門提供人員相關數據，藥房提供藥品支出數據，后勤提供能耗量相關數據等；各業務科室嚴格執行醫院制訂的各項成本管理制度和措施，配合職能部門做好成本管理工作，為考核工作提供各項原始數據。

第二，成本核算規則落實到制度上。成本核算是一項嚴肅的工作，單憑財務科定規則計算出來的成本數據是得不到大家的認可的，業務科室會質疑數據分攤的合理性。所以，成本核算的規則應該由院長辦公會商討落實各項費用的歸集途徑和分攤方法。特別需要確定的是間接費用的歸集和分攤問題，如確定管理費用是直接分配至業務部門還是先分配到輔助部門后再隨之一起分配至業務部門；確定分配管理費用的參數是科室的人員數量還是科室的工作量等；確定輔助部門采用工作量還是收入等分配費用至業務科室；確定輔助部門之間提供服務分配費用的順序等。只有明確成本核算規則，醫院的成本數據才能得到各業務科室領導的認可。

第三，明確成本核算相關范圍。當下大部分醫院選擇完全成本法核算醫療成本費用，但是很多醫院卻未明確管理費用是否需要在醫療活動和科教活動之間分配以及分配的比例，筆者認為現在各個醫院承擔的科研和教學活動越來越多，消耗醫院的資源也在不斷增長，所以科教活動也應該分配一定比例的管理費用。科教活動不分配管理費用會導致醫療活動成本虛高，但有一種費用的忽略卻又會低估醫療活動費用，就是用財政性資金購置的設備折舊費用，因為使用財政資金購買的設備通常情況下它所計提的折舊是放在業務活動費用-財政撥款經費科目下，在計算成本時如果忽略不計會低估醫療活動成本。所以根據受益原則應該明確財政性資金所購設備折舊計入醫療活動費用。

（四）增加信息系統投入，助力成本核算精細化

醫院成本核算是一個龐大的計算工程，涉及到大量的數據采集和分攤，需要借助現在信息技術才能提高核算的準確性和核算效率。醫院應該建設一個符合自身需要和發展的成本核算系統，這個系統能夠與醫院業務系統、人力資源系統、財務系統、固定資產管理系統和物資管理系統等系統無縫銜接，可以直接從其他系統采集到各科室的藥品成本、耗材成本、人力成本、固定資產折舊成本等直接成本。成本核算系統還需要有強大的分配功能，兼容各種不同的分配方法，設置好分配基數就可以將間接費用準確分攤到各科室。只有做到數據來源清楚，加上分配規則明了，結算出來的結果才能得到科室領導的認可，在些基礎上，對科室進行成本管理考核，激勵創收減支才會更有動力。

三、結束語

新醫改背景下，醫院粗糙式的成本核算已無法滿足醫院精細化管理的要求。醫院應該針對目前成本核算存在的問題采取相應的解決措施，從完善成本核算制度出發，借助成本核算系統，不斷完善醫院成本核算體系，提升醫院整體的成本核算水平，為醫院領導決策提供相應的數據支持，為醫院獲得良好的社會效率和經濟收益保駕護航。

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