對電子發票的審計思考

李嘉偉

隨著“互聯網+”與社會經濟的深度融合，有利于降低資源不必要的消耗，促進社會綠色循環再利用，方便百姓生活、改善民生，而電子發票是“互聯網+電子商務”的關鍵承載與媒介，電子發票的推行，可以促進電商企業的規范化經營，降低交易時間成本，打破交易的時間、地域限制。與此同時，審計應當促進客戶健全內控體系、利用技術手段開發智能設備或軟件來降低電子發票對審計過程中產生的風險。

電子發票是會計信息“數出一門”的理想應用場景，提出應從標簽化電子發票的票面要素，構建電子發票云數據庫及統一電子發票數據應用平臺三方面構建“數出一門”的電子發票云平臺，實現自動開具電子發票，財務入賬事中自查，發票檔案事后審計及遠期抽查等一體化服務。［1］對審計而言，檢查被審計單位原始憑證是一項常用的、重要的審計程序，隨著電子發票的普及，執行審計程序過程中會頻繁地接觸到電子發票，相對于傳統紙質發票，對電子發票的審計應該引起從業人員的思考。

一、電子發票的發展歷程

（一）制度設計階段

我國以《關于加快電子商務發展的若干意見》（國辦發〔2005〕2號）的發布為起點，我國電子商務進入高速發展的快車道。此后，為再次助推電子商務發展進入超車道，國務院辦公廳發布了《關于開展國家電子商務示范城市創建工作的指導意見》（發改高技〔2011〕463號）、《關于組織開展國家電子商務示范城市電子商務試點專項的通知》（發改辦高技〔2012〕1137號）、《關于促進信息消費擴大內需的若干意見》（國發〔2013〕32號）等制度文件。從此以后，電子發票發展的“制度高速公路”已經全部建成通車，電子發票的法律支撐、政策規范等逐步完善。

（二）少數試點階段

2014年3月底，樂透電子商務有限公司開出了我國第一張具有時代意義、完整產業鏈流程覆蓋的電子發票，這代表著我國電子發票進入實際落地的新階段。

（三）整體推廣階段

2015年11月，國家發布《國家稅務總局關于推行通過增值稅電子發票系統開具的增值稅電子普通發票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第84號）中提出，增值稅電子發票管理系統，經過試點單位的正常運行體驗，極大的便利了單位的票據流轉，已實際符合了全國整體推廣、全面落地的基礎條件。醞釀已久的增值稅發票系統升級終于邁出關鍵一步，2015年12月1日，增值稅發票系統升級版推向全國。

二、電子發票與傳統紙質發票的對比

（一）發票樣式

從外觀上看，電子發票和普通紙質發票基本一樣，都包括有發票代碼、發票監制章、二維碼、開票日期、購買方信息、密碼區、銷售方信息等內容。不同的是電子發票有一個機器編號，這是紙質發票所沒有的，這主要是電子發票開出的方式造成的。另外，電子發票和紙質發票在排版上有些差異，比如發票右上方和左上方，在信息記載和排版上不一致。

（二）發票介質

普通紙質發票主要是可觸摸的實體產物，而電子發票則是數字化的虛擬產物。電子發票的受領人接收到電子發票后可以是紙質或電子兩種形式使用，效力相同，從這個層面來說，電子發票更加靈活、方便。

（三）穩定信賴

傳統紙質發票的制作工藝高、審批程序煩瑣、管理環節繁多、印制耗材浪費等特點。而電子發票在開始設計好控制節點后，只需在后臺保證有適當的技術維護人員即可。如我國的股票交易系統、銀行客戶端的操作系統等流程均是由信息技術作為支撐與載體，其運行過程中需要處理的數據相較于經濟單位直接的數據處理量就不是一個數量級別，但是，其系統一直保持穩定，未出現重大的數據錯亂，被廣大使用者、監督者認可。

（四）財務記賬

發票是財務記賬的主要依據，是常見的原始憑證，電子發票自誕生以來就從國家層面給予了其合法的財務身份，能作為原始憑證是電子發票具備生命力的前提條件之一，所以，在財務記賬方面，電子發票和紙質發票并無差異。隨著財務共享中心的普及，電子發票的信息化與財務共享中心的高度融合性決定了電子發票較之于紙質發票更具有生命力，也更受人們的歡迎。

（五）社會效益

隨著電子商務快速發展，各類電子商務企業訂單量快速增長，但由于必須遵循傳統紙質發票管理流程而引發的發票相關成本急劇上升，發票相關業務處理效率低下，已經成為制約電子商務快速發展的瓶頸之一。［2］與紙質發票相比，電子發票管理系統可以在線開票，節省開票設備費、工本費、印制費。電子發票的開具不受時間、地點、傳輸限制，極大地方便了交易雙方。納稅人申領發票手續審批在網上即可辦理，大大降低了稅務管理者、繳稅義務人的相關成本，一舉兩得。

三、電子發票給審計帶來的困難

（一）辨別真偽

電子發票是信息時代的產物，多以數字化方式呈現，在提交電子發票報銷時，發票的真實性很容易通過一些軟件篡改，比如說發票號碼，從而生成一張新的發票，有的還可能存在修改戶頭在不同單位報銷。雖然，電子發票也提供了查驗真偽的途徑，但是一個企業財務部門的工作量大且煩瑣，每個月會接收大量的發票，業務部門報銷時提供的電子發票電子版或紙質版財務人員很難做到一一查驗真偽，實際操作中財務人員接受后做一個初步的形式核查后便作為會計憑證的原始附件記賬。審計人員在面對這些電子發票時面對兩點困難：一是本該由企業財務人員審核的原始憑證由于上述的原因導致在做風險評估時對財務人員的審核過程信賴度較低，繼而要求在執行實質性審計程序時執行更多、范圍更廣的審計程序；二是財務人員面對電子發票的審核困難也是審計人員審核電子發票的困難，導致審計程序效果和審計效率上很難做到權衡。

（二）重復入賬

電子發票重復入賬的特性表現有二。第一，當電子發票以電子版或紙質版的形式在業務部門和財務部門流轉時，很容易造成一張發票同一人在不同的時間重復報銷、一張發票同一人在不同的項目重復報銷、一張發票多人在不同的時間重復報銷、一張發票多人在不同的項目重復報銷等情形，上述重復報銷財務審核時依靠肉眼很難識別，如果登記臺賬統計又會帶來巨大的工作量，審計人員在做費用檢查時識別重復入賬的困難較大。第二，經營活動中，重新開票、退換貨時有發生，紙質發票階段，因退換貨導致的重新開票需要將原發票退還給貨物或服務提供方，但是電子發票無需退回，通常是對方直接將作廢的電子發票在系統進行紅字沖銷處理，這樣退貨的同時并沒有退還作廢的發票，當企業原始憑證中夾雜這些本該作廢的發票時，審計過程中很難對其識別。

四、如何應對電子發票給審計帶來的困難

（一）促進客戶健全內控體系

上述提到的重復入賬和辨別真偽很多情況下是由于企業內部人員的原因造成的，如果發票的接受方將電子發票流轉到財務部門這個環節已經排除了有意重復提供或者提供假發票，那么電子發票的弊端將會得到極大程度的規避，而要達到這種效果可以借助于健全內控體系。在我們跟客戶合作時，尤其是長期合作客戶，可以提出一些內控方面的建議，幫助、促進企業健全內控體系，規避電子發票的弊端。比如：第一，查驗發票真假。發票受領人取得電子發票后，應當先登錄國家稅務總局國家增值稅發票檢驗平臺檢驗發票的真實性，通過發票查驗程序前置可以將發票查詢工作分散到更多的人員，減少財務壓力；第二，電子發票報銷要及時。一般業務僅可以使用1個月之內的電子發票，特殊情況除外；第三，簽名承諾。發票受領人打印提交電子發票提交給財務時，在電子發票空白處簽名并寫明提交日期；第四，使用OA系統的SAAS服務，通過掃描槍或各員工主動申報批量收集發票信息。

（二）利用技術手段，開發智能設備或軟件

AI（人工智能）在財務中運用的深度和廣度基本上能夠解決大部分基礎性工作，具備能力的事務所也開始在布局AI審計研究，以解決審計過程的一些煩瑣、耗時、基礎性的工作。針對電子發票審計，事務所可以兼顧內部開發和外部引進免進技術設備。比如：第一，依托信息技術以財務業務流程處理為基礎的財務集團共享中心，正在被越來越多企業接受和運用。電子發票的廣泛普及應用過程中也會倒逼企業在財務共享中心中嵌入針對性的模塊，根據發票號、機器編號、二維碼等信息，解決電子發票重復報銷的問題，審計過程中遇到這樣的企業可以針對嵌入性的模塊進行IT審計、內控測試、穿行測試，如果根據樣本量的測試結果推斷總計可以信賴，實質性過程中針對電子發票可以減少審計程序；第二，RF（射頻技術）自發展以來已在工業、交通、物流、商超等多個領域得到了廣泛應用，現如今RF已經滲透到生活中的方方面面，公交和地鐵刷卡、超市購物結賬等都是RF在生活中的應用。較常見的應用是無線射頻識別，其原理為由輸出端發出可以被接收端識別的信號，用以驅動接收端電路將內部的電子信號送出，此時掃描器便接收此電子信號。電子發票上有發票號、機器編號、二維碼等信息，理論上來說可以將RFID運用到電子發票。通過裝有RFID的掃描設備掃描發票，通過設備將掃描信息傳輸到電子終端，在電子終端中建立數據庫存儲信息，開發軟件對數據庫中的信息進行分析、整理、輸出，當電子發票有誤時電子終端的軟件會進行提示。實務過程中，審計人員首先通過數據之間的變動關系進行分析，逐一發現存在異常波動的交易活動，之后通過查驗該業務所產生的電子發票攜帶的信息，就可粗略判斷該業務內容是否合法、是否符合有關規章制度、簽章是否真實，如仍存在問題，則通過遠程審計延伸涉及該筆業務的關聯單位，通過網絡取得詢證函及其他審計證據，使審計人員直接獲得第一手資料，最后形成審計底稿。

（三）提高審計人員素質，高效完成審計工作

隨著電子發票對審計范圍、對象和技術的影響，對審計人員的素質要求也越來越高。審計人員應向“多面手”的方向發展，從基本的財務知識，延伸到政治、金融、工商管理、審計思維，具備深度思考能力，熟悉電子發票管理系統的運行模式和機制，掌握網絡審計技術方法，能夠利用電子發票審計抓住有效線索，最終作出令人信服的審計評價。在培訓人才隊伍時，要著重培養以下方面：第一，具備職業敏感性。在訪談、盤點時，重視非財務信息，多從非財務人員那里得到消息；第二，保持職業懷疑態度。在職業敏感性的前提下，根據多方取得的信息能夠快速地抓住公司存在的主要問題，要形成自己獨立、專業、系統的邏輯判斷體系；第三，高效的思維處理能力。在審計過程中，審計人員要處理財務信息和非財務信息，審計人員要根據自身的審計經驗，在紛繁復雜的信息中挑選最有價值的信息進行求證，在風險管理程序的基礎上，快速的整理出證據鏈強、說服力足的審計工作底稿；第四，強大的溝通、書寫能力。作為一名審計人員，經常面對形形色色的人員，審計人員要把握溝通、書寫的技巧，不斷提升業務素質，順利開展審計工作。

五、總結

業務附件的無紙化必然影響到財務憑證的無紙化處理。目前，企業會計核算大都已深度融合到全流程業務管理系統當中，如SAP系統，其系統的關鍵是實現公司業務全流程的無紙化管理。

發票作為公司外部資料的關鍵憑證資料，囿于公司管理人員。財務人員思維固化，仍在習慣性的使用紙質發票，這樣，顯然限制了財務處理管理邁向無紙化的進程。

當前，全球電子商務發展迅速，各國和地區都正在加快電子發票應用進程。歐盟、美國、日本等發達國家，巴西、墨西哥、智利等發展中國家，以及我國臺灣地區都在應用電子發票。［3］早在2012年，全球電子發票的滲透率是5%，共開出175億張電子發票，年均增長20%。網絡科技的進步發展以及國家在稅務制度上的改革使得電子發票在日常工作和生活中得到了廣泛的應用，電子商務和現代化科技辦公推動了電子發票的產生和發展。［4］盡管在發展過程中電子發票仍需完善，但是瑕不掩瑜，不能因發展過程中的問題就否定發展，作為審計人員，更不能因電子發票給審計帶來了一些困難就排斥它。隨著電子發票的相關政策不斷更新，電子發票報銷管理手段與工具的不斷完善，這些問題未來將會得到解決。經濟越發展，審計越重要，經濟發展中出現的新事物不可避免地會給審計工作帶來短暫的陣痛期，審計人員應該與時俱進，適應社會變革，迎難而上，在社會進步的大潮中不斷提高自身執業水平。

參考文獻：

［1］ 王艦，董燦，趙悅.數出一門的電子發票云平臺構建與應用［J］，財務與會計，2020，23-25.

［2］柴躍廷，于瀟，黃亞東. 電子發票管理與公共服務體系設計與實現［J］， 清華大學學報 （自然科學版），2018，58（6），12-13.

［3］王琛.“互聯網+”背景下電子發票對企業財務工作的影響［J］， 《中國商論期刊》，2018，22-23.

［4］王曙光. 電子發票對高校財務核算和管理的影響［J］.安防科技， 2021，12-15.

作者單位：大信會計師事務所（特殊普通合伙）