本量利分析在煙草商業(yè)企業(yè)稅利影響因素分析中的應(yīng)用

徐繼英 劉佰卿

（山東日照煙草有限公司 山東日照 276800）

一、引言

2022 年煙草行業(yè)財審會議提出，要“堅持穩(wěn)中求進(jìn)總基調(diào)，緊盯年度目標(biāo)任務(wù)，穩(wěn)定稅利增速”“加強行業(yè)稅利增長與宏觀經(jīng)濟指標(biāo)、行業(yè)財務(wù)指標(biāo)與業(yè)務(wù)指標(biāo)的關(guān)聯(lián)分析和規(guī)律研究，科學(xué)建立符合行業(yè)運行邏輯的財務(wù)審計大數(shù)據(jù)分析模型”。2022年山東省煙草專賣局（公司）系統(tǒng)財務(wù)工作會議指出，“要加強過程管控，落實穩(wěn)運行要求。緊扣稅利目標(biāo)，合理制定各項經(jīng)營業(yè)務(wù)計劃，科學(xué)安排生產(chǎn)經(jīng)營，加強財務(wù)分析和運行調(diào)控。要特別關(guān)注核心指標(biāo)的異常變動，防止指標(biāo)大起大落。努力實現(xiàn)波動小、增速穩(wěn)、持續(xù)長的發(fā)展”以及“完善跨部門協(xié)同、多方聯(lián)動的全面預(yù)算組織體系、管理體系和制度體系，實現(xiàn)財務(wù)預(yù)算與業(yè)務(wù)、投資、薪酬等預(yù)算的有機融合”。

從企業(yè)管理角度出發(fā)，以財務(wù)數(shù)據(jù)指導(dǎo)生產(chǎn)經(jīng)營，全面推行業(yè)財融合，是推動財務(wù)管理實現(xiàn)價值創(chuàng)造的重要途徑。這就要求把企業(yè)的財務(wù)信息和業(yè)務(wù)信息有機地結(jié)合起來，讓數(shù)據(jù)信息互通共享，財務(wù)管理由單純的事后核算管理向“事前預(yù)測分析、事中控制引導(dǎo)、事后監(jiān)督反饋”轉(zhuǎn)變，全面提升稅利預(yù)測的精準(zhǔn)度。而從查閱公開資料以及與行業(yè)內(nèi)煙草商業(yè)企業(yè)的溝通了解看，業(yè)財深度融合仍然存在一些問題。一方面，目前多數(shù)企業(yè)僅有針對預(yù)算執(zhí)行、稅利變化情況的事后原因分析，缺少各個業(yè)務(wù)指標(biāo)對稅利影響金額大小、影響程度高低的分析，不利于發(fā)揮財務(wù)管理決策輔助功能；另一方面，煙草商業(yè)企業(yè)普遍存在業(yè)務(wù)財務(wù)的溝通頻次較低以及業(yè)務(wù)財務(wù)溝通“重形式、輕內(nèi)容”現(xiàn)象，財務(wù)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的定期共享反饋機制尚未成熟固化，客觀上不能充分發(fā)揮財務(wù)對業(yè)務(wù)的支撐和促進(jìn)作用。

基于此，本文運用本量利分析工具，對各項經(jīng)營業(yè)務(wù)指標(biāo)對稅利的影響金額、影響程度進(jìn)行分析，旨在為煙草商業(yè)企業(yè)稅利預(yù)測和動態(tài)管控做出積極有益的探索。

二、本量利分析確定影響稅利指標(biāo)的敏感因素

（一）本量利分析概述。本量利分析是指以成本性態(tài)分析和變動成本法為基礎(chǔ)，運用數(shù)量化模型分析成本、業(yè)務(wù)量、利潤（毛利）三個要素變量之間的關(guān)系，采用定量的方法，以便更加科學(xué)合理地做出生產(chǎn)決策。本量利分析基于成本性態(tài)假設(shè)，將成本分為變動成本和固定成本兩部分。變動成本在一定范圍內(nèi)與業(yè)務(wù)量保持正比例關(guān)系，固定成本在一定范圍內(nèi)通常與業(yè)務(wù)量無關(guān)。根據(jù)本量利分析損益模型，利潤=銷售收入-總成本=單價×銷量-單位變動成本×銷量-固定成本。借助本量利分析結(jié)果，可以進(jìn)行因素的敏感性分析，即明確計算出企業(yè)運營中某單一因素變化一個百分比而引起的利潤（或其他目標(biāo)值）變動的百分比，確定敏感系數(shù)，即目標(biāo)值變動百分比/參量值變動百分比，正號為同向關(guān)系，負(fù)號為反向關(guān)系。

（二）影響稅利的敏感因素分析。運用本量利分析方法，經(jīng)過對稅利指標(biāo)形成過程的分析，可以得到煙草商業(yè)企業(yè)稅利計算公式：稅利=卷煙毛利+煙葉毛利+其他業(yè)務(wù)收入-其他業(yè)務(wù)成本+其他收益+資產(chǎn)處置收益+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出-三項費用-資產(chǎn)減值損失-信用減值損失-稅金及附加+稅金及附加+增值稅+煙葉稅+土地增值稅。

1.稅金及附加包括消費稅、印花稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、城建稅、教育費附加、地方教育費附加、資源稅、車船稅等。由于稅利計算時稅金及附加先作為利潤遞減項遞減，又作為稅金加回，因此上述稅金及附加最終不影響稅利總額。

2.卷煙毛利=卷煙收入-卷煙成本=卷煙毛利率×卷煙收入=卷煙毛利率×單箱值×銷量（/1+13%）。

3.煙葉毛利分銷售上年煙葉和銷售當(dāng)年收購煙葉毛利。銷售上年煙葉收入根據(jù)意向銷售合同中的等級數(shù)量和調(diào)撥價格確定，銷售上年煙葉成本根據(jù)期初庫存煙葉成本確定。由于銷售上年煙葉毛利在年初編制預(yù)算時已基本確定，且?guī)齑娉杀疽汛_定，可以視為常量。

銷售當(dāng)年收購煙葉毛利=煙葉收入-煙葉成本=各預(yù)計銷售等級數(shù)量×相應(yīng)等級調(diào)撥價格-按收購等級數(shù)量結(jié)轉(zhuǎn)的煙葉銷售成本。由于煙葉等級較多，難以一一進(jìn)行因素分析，將銷售當(dāng)年煙葉毛利用數(shù)量、單價、成本進(jìn)行簡化分解。

煙葉銷售毛利=上年收購煙葉銷售毛利+本年收購煙葉銷售毛利=上年煙葉銷售毛利+本年收購煙葉銷售數(shù)量×（平均銷售單價-平均銷售成本）。

當(dāng)年銷售煙葉平均銷售單價僅與預(yù)計銷售的煙葉等級結(jié)構(gòu)有關(guān)，平均銷售成本由該預(yù)計銷售煙葉等級所分?jǐn)偟臒熑~成本決定。銷售當(dāng)年收購煙葉成本包括該部分煙葉直接成本和該部分煙葉應(yīng)分?jǐn)偟漠?dāng)年煙葉生產(chǎn)投入、煙葉基礎(chǔ)設(shè)施補貼、煙葉收購費用。煙葉直接收購成本=煙葉收購價款（含現(xiàn)金補貼）+煙葉稅-可以抵扣進(jìn)項稅。

4.煙葉稅=煙葉收購資金×（1+10%）×20%。

5.煙葉環(huán)節(jié)增值稅=銷售煙葉收入×9%-煙葉收購環(huán)節(jié)進(jìn)項稅=銷售煙葉收入×9%-（煙葉收購資金+現(xiàn)金補貼+煙葉稅）×9%=本年收購煙葉銷售數(shù)量×平均銷售單價×9%-［煙葉收購資金+現(xiàn)金補貼+煙葉收購資金×（1+10%）×20%］×9%。

煙葉稅和煙葉進(jìn)項稅無論當(dāng)年能夠銷售多少煙葉均全額計入稅利，但在計算煙葉成本時需根據(jù)銷售部分煙葉收購價款占比確定。

6.煙葉生產(chǎn)投入、煙葉基礎(chǔ)設(shè)施補貼、煙葉收購費用。按收購等級數(shù)量結(jié)轉(zhuǎn)的煙葉銷售成本=該等級煙葉收購成本×煙葉生產(chǎn)投入分配率+該等級煙葉收購成本×煙葉收購費用分配率。煙葉生產(chǎn)投入分配率=當(dāng)年全部煙葉生產(chǎn)投入金額/當(dāng)年全部煙葉直接收購成本。煙葉收購費用分配率=當(dāng)年煙葉收購費用總額/當(dāng)年收購的全部煙葉收購成本。

7.其他業(yè)務(wù)利潤主要包括卷煙煙箱銷售、煙用物資銷售、房屋租賃收入、房屋租賃水電費銷售、工業(yè)公司試驗服務(wù)費收入等情形。煙用物資銷售以及房屋租賃水電費收取均按采購價進(jìn)行，且能取得進(jìn)項稅發(fā)票，因此該部分銷售不影響稅利，且不影響增值稅。卷煙煙箱銷售收入=卷煙煙箱銷售數(shù)量×銷售單價。考慮部分煙箱用于特異型煙分揀情況，可以按卷煙煙箱平均回收率計算。即卷煙煙箱銷售數(shù)量=卷煙銷量×5×煙箱銷售單價×煙箱回收率。

房屋租賃收入及增值稅可根據(jù)出租合同年租金確定。工業(yè)公司試驗服務(wù)費收入根據(jù)合同確定。

8.資產(chǎn)處置收益、增值稅及土地增值稅可根據(jù)資產(chǎn)處置預(yù)案情況，結(jié)合資產(chǎn)預(yù)計出售價格進(jìn)行測算。

9.其他收益主要為個人所得稅返還、地方政府財政補貼等。其他收益（個人所得稅返還）及提取的增值稅可根據(jù)上年個人所得稅繳納金額×2%確定。

10.資產(chǎn)減值損失、信用減值損失可參考?xì)v史數(shù)據(jù)和資產(chǎn)狀況確定。

11.營業(yè)外收入主要為報廢物資凈收入，金額較小，可參考?xì)v史數(shù)據(jù)確定。

12.營業(yè)外支出主要包括報廢物資凈損失、捐贈支出。捐贈支出可根據(jù)捐贈計劃確定。報廢物資凈損失金額較小，可參考?xì)v史數(shù)據(jù)確定。

13.三項費用包括管理費用、銷售費用、財務(wù)費用。可以按照主要支出項目分為工資性支出、折舊攤銷類費用、黨組織工作經(jīng)費、財務(wù)費用、專賣經(jīng)費、卷煙交易費用、其他費用等。工資性支出根據(jù)核定工資額度確定。折舊攤銷類費用分為年初在用資產(chǎn)本年應(yīng)計提折舊部分和本年新增資產(chǎn)新增折舊部分。年初在用資產(chǎn)本年應(yīng)計提折舊部分可通過分析資產(chǎn)購置和折舊年限等情況計算得出，因此可作為常量。卷煙交易費用=卷煙采購成本×交易費率0.35‰。黨組織工作經(jīng)費根據(jù)上年實際支出工資總額的1%預(yù)計。財務(wù)費用、專賣費用可參照去年實際確定。其他費用主要為各類采購支出+零星采購等未納入采購的支出項目。其他費用支出可根據(jù)稅利目標(biāo)情況進(jìn)行調(diào)整，并作為審核投資計劃、采購計劃的依據(jù)。

14.卷煙環(huán)節(jié)增值稅=卷煙收入×13%-卷煙購進(jìn)金額×13%=卷煙單箱值×銷量/（1+13%）×13%-卷煙采購成本×13%。

上述影響因素中卷煙毛利率、房屋租賃收入及除煙箱以外的其他收入、其他收益、工資性支出、年初在用資產(chǎn)本年應(yīng)計提折舊部分、黨組織工作經(jīng)費、財務(wù)費用、專賣經(jīng)費、資產(chǎn)減值損失（信用減值損失）、營業(yè)外收入11項為相對固定項目，變化彈性較小或難以準(zhǔn)確預(yù)測，可作為常量。期初卷煙庫存以及上年度收購煙葉的收入、成本在年初已確定，這3 項也應(yīng)作為常量。另外，稅金及附加中核算的消費稅等9項稅金也與稅利總額無關(guān)。綜上，計算分析的34項影響稅利的因素中，可變敏感因素主要有11項：卷煙單箱值、卷煙銷量、卷煙采購成本（不含稅，下同）、當(dāng)年收購煙葉銷售數(shù)量、當(dāng)年收購煙葉平均銷售單價、煙葉收購資金、現(xiàn)金補貼、煙葉專業(yè)化服務(wù)支出、煙葉基礎(chǔ)設(shè)施投入、煙葉收購費用、其他非固定費用。其中，煙葉收購資金、現(xiàn)金補貼既影響增值稅、煙葉稅，也可通過當(dāng)年銷售煙葉平均銷售成本影響稅利。煙葉專業(yè)化服務(wù)支出、煙葉基礎(chǔ)設(shè)施投入、煙葉收購費用通過當(dāng)年銷售煙葉平均銷售成本影響稅利。影響稅利因素情況如表1所示。

表1 影響稅利的敏感因素情況表

三、確定影響稅利因素的敏感系數(shù)

（一）計算敏感系數(shù)。以某地市煙草公司為例，運用敏感性分析方法，通過將11 項影響稅利的變量逐一變動5%測算稅利變動程度，得到各影響稅利因素的敏感系數(shù)。敏感系數(shù)，即敏感因素每變動1%，稅利總額變動的百分比。以卷煙單箱值為例，若變動前卷煙單箱值30 000 元，變動5%后為31 500 元，此時稅利變動率為6.38%，敏感系數(shù)為6.38%/5%=1.2765。即單箱值增加1%，稅利總額提升1.2765%。

為方便日常使用，從敏感因素變動100 單位影響的稅利金額、稅利變動100 單位需要敏感因素變動的金額兩個維度開展敏感系數(shù)應(yīng)用，結(jié)果如表2所示。

表2 敏感系數(shù)應(yīng)用表

（二）企業(yè)運營中敏感因素對稅利的影響分析。為精準(zhǔn)管控預(yù)算執(zhí)行，財務(wù)部門需根據(jù)年度稅利任務(wù)，結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理目標(biāo)，統(tǒng)算預(yù)算指標(biāo)執(zhí)行進(jìn)度，以月中、月末為時間維度進(jìn)行月度稅利測算，明確業(yè)務(wù)變動對稅利指標(biāo)影響度，向企業(yè)管理層報告稅利測算結(jié)果，并提出管理建議。企業(yè)運營中，部分預(yù)計指標(biāo)因客觀因素發(fā)生變動造成稅利缺口或者年度稅利目標(biāo)發(fā)生變化時，需其他指標(biāo)變動才能較好地實現(xiàn)稅利目標(biāo)。

經(jīng)過分析，煙葉投入類項目（煙葉收購資金、煙葉現(xiàn)金補貼、煙葉專業(yè)化服務(wù)、煙葉基礎(chǔ)設(shè)施投入、煙葉收購費用）在生產(chǎn)投入計劃確定前可以進(jìn)行調(diào)整，而在確定后可調(diào)整幅度較小，在下半年的稅利測算中可視為不可調(diào)整因素。因此，在下半年的稅利測算時，具有調(diào)整彈性的稅利影響指標(biāo)有卷煙銷量、卷煙單箱值、卷煙采購成本、當(dāng)年收購煙葉銷售數(shù)量、當(dāng)年收購煙葉平均銷售單價、其他非固定費用。

運用本量利分析的思路，將相關(guān)指標(biāo)中已發(fā)生確定的部分作為固定部分，未發(fā)生部分作為可變部分。以山東某地市煙草公司20×2 年1—9 月份數(shù)據(jù)已發(fā)生的情況為例，若全年稅利需增加100萬元，通過測算得出10—12月份敏感因素的變化程度，結(jié)果如表3所示。

表3 企業(yè)運營中敏感因素稅利影響分析表 單位：萬元

若需采取多變量一起調(diào)整的方式實現(xiàn)稅利目標(biāo)，則可逐一根據(jù)可變動情況確定影響稅利數(shù)，帶入變動因素對稅利影響金額進(jìn)行具體分析。例如，因某中煙工業(yè)有限公司調(diào)撥煙葉等級變化，稅利同比減少823 萬元。如采用增加煙葉銷售，需同時調(diào)整當(dāng)年銷售煙葉平均單價、平均成本、煙葉銷量三個變量。分析發(fā)現(xiàn)，可增加銷售某中煙2 000擔(dān)煙葉，該部分可增加稅利151萬元，同時可調(diào)減卷煙采購成本2 956 萬元。根據(jù)敏感系數(shù)應(yīng)用表，影響稅利2 956/100×13=384.28（萬元），為實現(xiàn)稅利保持穩(wěn)定，還需調(diào)減費用823-151-384.28=287.72（萬元）。綜上，為應(yīng)對煙葉等級變化帶來的稅利影響，綜合采取了增加煙葉銷售、調(diào)減卷煙采購成本、調(diào)減費用三個措施實現(xiàn)穩(wěn)定稅利的目標(biāo)。

四、建立稅利指標(biāo)動態(tài)監(jiān)控機制

（一）分階段明確業(yè)財溝通內(nèi)容。根據(jù)預(yù)算指標(biāo)特性，在部門確定業(yè)財雙向溝通的“原因、內(nèi)容、目標(biāo)”基礎(chǔ)上，突出事前、事中、事后三個融合節(jié)點，確保業(yè)財融合的頻次、深度和實用度。

1.事前深入溝通階段。預(yù)算編制階段，通過業(yè)務(wù)、財務(wù)層面的充分溝通交流，強化預(yù)算信息聚焦度，明確業(yè)務(wù)財務(wù)兩個層面的年度預(yù)算指標(biāo)任務(wù)、涵蓋事項，在深入分析上年預(yù)算執(zhí)行情況、本年經(jīng)營常規(guī)及非常規(guī)事項發(fā)生可能的基礎(chǔ)上，逐一梳理年度預(yù)算總、分指標(biāo)，充分運用“自上而下、自下而上、上下結(jié)合”的綜合預(yù)算管理方式，使用增量預(yù)算法、零基預(yù)算法等預(yù)算方法，財務(wù)部門通過組織填制“清單式”的預(yù)算編制表等方式對全年預(yù)算進(jìn)行分類分層編制及審核匯總，確保預(yù)算編制的準(zhǔn)確性和稅利指標(biāo)預(yù)測的精準(zhǔn)性。

2.事中共享信息階段。預(yù)算執(zhí)行階段，在業(yè)務(wù)層面，重點對市場開拓確認(rèn)情況、“兩煙”生產(chǎn)經(jīng)營情況、各項費用列支情況定期進(jìn)行信息歸集，并及時將其通報財務(wù)層面，確保財務(wù)層面適時掌握各項業(yè)務(wù)開展。在財務(wù)層面，重點對各部門預(yù)算數(shù)據(jù)執(zhí)行、進(jìn)度情況、年度執(zhí)行缺口等財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分層分類歸集，并反饋到有關(guān)單位、部門，確保各業(yè)務(wù)層面適時掌握各項財務(wù)指標(biāo)的執(zhí)行進(jìn)度，明確執(zhí)行目標(biāo)，推進(jìn)實現(xiàn)業(yè)財目標(biāo)同向、發(fā)力同頻，切實提升預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)督分析水平，強化預(yù)算執(zhí)行動態(tài)管控。

3.事后反饋利用階段。預(yù)算結(jié)果考核評價階段，業(yè)務(wù)、財務(wù)在一個預(yù)算期間結(jié)束時及時圍繞期間預(yù)算編制項目準(zhǔn)確率、執(zhí)行偏差率及偏差原因等進(jìn)行分析互通，各級財務(wù)部門及時對預(yù)算管理整體情況進(jìn)行評價反饋，形成預(yù)算管理閉環(huán)，為下一個預(yù)算期間的業(yè)財融合及預(yù)算管理奠定基礎(chǔ)。

（二）進(jìn)行制度固化。業(yè)財溝通機制有效運行后，可以提煉有效做法，通過文件形式將業(yè)財融合方式、內(nèi)容固定下來，為深入推進(jìn)業(yè)務(wù)財務(wù)溝通力度和深度，實現(xiàn)業(yè)財數(shù)據(jù)實時共享，提升預(yù)算精準(zhǔn)管控能力奠定制度基礎(chǔ)。

（三）對稅利實現(xiàn)情況進(jìn)行動態(tài)監(jiān)控。

1.定期進(jìn)行預(yù)算通報。全面通報年度稅利執(zhí)行情況和業(yè)務(wù)部門預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度情況，并對執(zhí)行偏差過大的項目進(jìn)行分析論證，從而明確部門職能責(zé)任，尋找執(zhí)行偏差要因，合理制定解決措施，以使偏差在可控制的合理范圍之內(nèi)。

2.嚴(yán)格開展績效考核。充分發(fā)揮考核約束與激勵作用，強化稅利指標(biāo)引領(lǐng)，加大稅利指標(biāo)考核權(quán)重，圍繞稅利指標(biāo)逐步建立涵蓋預(yù)算編制、執(zhí)行與控制、分析、調(diào)整等各個環(huán)節(jié)的考核內(nèi)容。通過考核，引導(dǎo)企業(yè)各單位和職能部門形成發(fā)展合力，努力向企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展目標(biāo)邁進(jìn)。

五、小結(jié)

本文運用本量利分析工具，逐項識別影響稅利的敏感因素，明確各影響因素的影響程度及給定月份的調(diào)整彈性，為稅利預(yù)測、管控提供了有效手段，并為預(yù)防突發(fā)情況提供最佳應(yīng)對方案，確保稅利目標(biāo)實現(xiàn)。同時，本文對稅利指標(biāo)動態(tài)監(jiān)控機制的建立進(jìn)行了初步的探討。但在實際工作中，如何實現(xiàn)業(yè)務(wù)經(jīng)營數(shù)據(jù)與財務(wù)數(shù)據(jù)的實時共享，實現(xiàn)業(yè)財深度融合仍是下一步需要重點研究的方向。