電子商務稅收法律制度現狀及完善對策研究

陳張浩

麗江文化旅游學院，云南 麗江 674100

一、背景

隨著我國互聯網經濟的快速發展，電子商務這一交易模式應運而生，網絡交易已經成為人們日常生活中不可取代的一部分。但是，電子商務的快速發展，也伴隨著平臺管理、工商和稅務監管、個人信息保護、網絡侵權等問題的大量涌現［3］。其中，電子商務稅收流失的問題尤為嚴重，因此完善電子商務稅收法律制度迫在眉睫。針對此問題，我國于2019 年1 月1 日正式施行《中華人民共和國電子商務法》（以下簡稱《電子商務法》），但其中針對電子商務稅收的規定僅為原則性規定，基于電子商務網絡性、虛擬性等特點，電子商務稅收如何與我國現行稅收征管制度相結合，實踐中存在大量問題。同時，近年來，個人微商、直播帶貨等網絡交易新模式不斷出現，全民均可參與。一方面，個人微商、直播帶貨有利于增加銷售渠道，方便消費者，刺激消費，推動經濟發展，給更多人就業致富機會，但另一方面，也產生了行業規范差，導致稅收流失的情況，相應法律制度需要繼續完善。因此，我國市場監督管理總局于2021年3 月15 日頒布了《網絡交易監督管理辦法》，自2021 年5 月1 日起施行。本文將通過分析上述法律、部門規章及其他法律法規中關于電子商務稅收的有關規定，研究和分析電子商務稅收法律問題，以期提出完善電子商務稅收法律制度的相關建議。

二、電子商務及電子商務稅收的概念

根據《電子商務法》第二條規定：“電子商務”并不像我們行業里所直觀理解的那種通過互聯網“賣貨”，而是可以理解為在互聯網、企業內部網和增值網上以電子交易方式進行交易活動和相關服務的活動，是傳統商業活動的電子化、網絡化、信息化［4］。從內涵層面上看，《電子商務法》更傾向于是“網絡交易法”，即所有通過互聯網進行營利的活動都受《電子商務法》的調整。其中的例外是，通過互聯網進行的金融活動、新聞播放、音視頻播放、網絡游戲等少數幾個行業專業性較強，涉及其他方面的規制，不屬于電子商務的范疇，不受《電子商務法》的調整［5］。

而電子商務稅收，顧名思義，即對利用方便快捷的電子網絡來進行線上的商品銷售或者提供足不出戶的線上網絡服務的相關經營活動進行征稅的一種行為。《電子商務法》第十一條規定，電子商務經營者必須依法納稅。同時，電子商務稅收具有虛擬化，隱蔽性、非確定性、征管困難等特點。

三、我國現行電子商務稅收法律制度分析

（一）納稅主體

電子商務稅收的納稅主體為電子商務經營者。電子商務經營者分為電子商務平臺經營者及平臺內經營者，兩者都需納稅，如何規范確定上述主體，則是在市場準入時進行市場主體登記。例外是依照法律、行政法規不需要進行登記的電子商務主體在首次納稅后應當申請辦理稅務登記。值得注意的是，微商、代購、網絡直播也納入電子商務經營者的范疇，受該法制約，且應履行納稅義務。

但《電子商務法》的上述規定均為框架性、原則性規定，無法充分滿足新形勢下行業發展與監管需求，需要進行細化以滿足實踐中的可操作性。且任何法律都具有滯后性，必須以實際問題為出發點，不斷完善相關法律制度，讓平臺經營者、平臺內經營者、執法監管機構均有法可依。因此，我國市場監督管理總局制定的《網絡交易監督管理辦法》對社交電商、直播電商中的經營者身份進行了認定，同時具體規定了“便民勞務活動”與“零星小額交易活動”的判定標準。不再將規制對象局限于一些典型的電商平臺，而是以“是否利用信息網絡銷售商品或者提供服務”作為最終認定標準。也不再將金融類產品或者服務以及各類利用網絡提供文化產品服務的情形排除適用，使得上述領域的網絡交易活動有法可依。

（二）電子商務平臺經營者的報送、提示義務

《電子商務法》第十條要求，電子商務經營者應當依法辦理市場主體登記，僅對三種情形開綠燈，即個人銷售自產農副產品、家庭手工業產品、從事便民勞務活動以及零星小額交易活動。顯然，跟此前《網絡交易管理辦法》（已廢止）第七條規定的具備登記注冊條件的依法辦理工商登記相比，《電子商務法》已經不再設置太大的彈性空間，而且為了確保注冊登記落實下去，還配套了第二十八條要求電商平臺應當依照稅收征收管理法律、行政法規的規定，向稅務部門報送平臺內經營者的身份信息和與納稅有關的信息，并應當提示依照本法第十條規定不需要辦理市場主體登記的電子商務經營者依照本法第十一條第二款的規定辦理稅務登記［6］。《網絡交易監督管理辦法》第三十一條及《網絡直播營銷管理辦法（試行）》第八條也作了類似規定，即電子商務平臺經營者負有報送平臺內經營者納稅信息，及提示不需要辦理市場主體登記的平臺內經營者辦理稅務登記的義務。

四、我國電子商務稅收實踐中存在的問題

（一）尚未建立系統性法律體系

我國目前還沒有系統完善的電子商務稅收法律制度，在《電子商務法》也僅僅強調了電子商務經營者有納稅義務，致使稅務機關不能依據明確的法律對電子商務強化稅收征管，嚴重一點說，甚至導致了電子商務交易排除在法治監管外，造成稅款流失。

（二）難以確定納稅地點及納稅期限

由于電子商務的虛擬化，電子商務經營者到底是在消費地、商品或服務提供地納稅，抑或是在電子商務網站注冊地納稅，稅務機關實踐中難以確定電子商務經營者的經營地以及納稅行為發生地，以至于無法確定稅收管轄權。

我國現行稅法制度主要依照支付方式、取得及收到銷售憑據的時間來確定納稅義務的發生時間。但由于整個電子商務過程的無紙化，不提供紙質憑據，再加上電子信息容易被篡改而不被發現，其納稅義務發生時間難以準確判定。

（三）難以發現銷售行為，確定銷售收入

電子商務經營者主要通過電子商務平臺進行交易，一般沒有實際的經營場所，居家經營為常態。同時即便有實際經營場所，也可能經常流動，使稅務機關進行稅收征管與核查舉步維艱。電子商務面對的消費群體大多是個人，而大多數人都不會去積極地索取發票，甚至從來不索取發票或者不知道可以開具發票。另一方面，電子商務經營者促銷手段繁雜，存在不做賬或做兩套賬，少報收入等問題，稅務機關需要掌控真實的銷售情況極為困難。

（四）難以獲取第三方信息

電商監測數據同時涉及多行業、多部門，如電商平臺運營商、金融平臺服務商、銀行及監管單位等，目前雖然部分數據在各部門間實現了共享，但未能做到全面的數據對接與傳遞，獲取第三方信息存在一定難度。如何排除“刷單”或“瞞報”等因素，對獲取的交易信息和銷售數據進行成本費用的準確認定，進而達到納稅風險的合理評估，難度較大。

五、我國電子商務稅收制度的完善建議

通過上文的論述可知，我國現行電子商務稅收法律制度主要規定了電子商務納稅主體的具體類型及電子商務平臺經營者的報送、提示義務等一小部分內容，而電子商務稅收的其他方面則按照傳統稅法的規定執行。因此，從稅法要素來看，現行電子稅收法律制度缺乏對征稅對象和納稅地點的規定，另外一大方面的法律漏洞則為電子商務稅收征管的相關規定沒有配套出臺。如何解決上述問題，則需要繼續完善電子商務稅收法律制度。

（一）加快電子商務的稅收立法

在稅法中重新界定有關電子商務稅收的基本概念，對現行稅收要素進行適當的補充和調整，規范電子商務稅種、稅目、納稅時間、征稅對象、納稅期限和納稅地點等，逐步建立和完善符合電子商務要求的稅收征管體系。同時，可以依據《中華人民共和國稅收征收管理法》對現行稅法進行調整，補充電子商務稅務稽查的相關法律法規，明確納稅主體和征稅對象的相關政策，使稅源監控和稅務稽查做到有法可依。

（二）明確電子商務稅收的征稅對象及納稅地點

我國現行電子商務稅收法律制度僅規定了電子商務稅收的納稅主體，對稅收要素中征稅對象及納稅地點未作規定。征稅對象，也可以稱為征稅客體或課稅對象，指的是對什么征稅，是對稅收種類進行區分的重要判斷標準。電子商務因其商品和服務的虛擬化，導致模糊了征稅對象之間的界限，使得電子商務稅收的征稅對象難以界定，筆者認為可以對商品的性質進行明確劃分，考慮其產生的方式及外部屬性，區分征稅對象的性質，進而確定具體的征稅對象。

納稅地點一般是指：負有繳納稅款義務的單位和個人，繳納稅款的具體地點。我國現在實施的稅收制度是以領土原則和有形原則確定納稅地點，但是，因為電子商務的虛擬化、無形化和隱匿化，電子商務經營者之間的經濟往來一般沒有相對較為集中或者固定的交易場所，在這樣的背景下，電子商務的納稅人確定納稅地點就變得十分困難，電子商務經營者到底是在消費地、商品或服務提供地納稅，抑或是在電子商務網站注冊地納稅，在電子商務納稅選擇地點靈活性和流動性較強的背景下，稅務機關實踐中難以確定電子商務經營者的經營地以及納稅行為發生地，以至于無法確定稅收管轄權。筆者認為，在我國進行交易，納稅地點應為銷售方所在地。

（三）賦予電子商務平臺經營者代扣代繳資格

賦予電子商務平臺經營者代扣代繳資格，能有效保護稅源，同時也能防止偷漏稅，保證國家的財政收入。從稅局的角度來看，電商平臺所獲取的銷售數據能有效地證明業務發生的真實性，為商戶納稅提供了憑據；從納稅流程的角度來看，由平臺代征，不僅可以保證稅金計算的準確性，同時也減輕了B 端和C 端用戶的納稅工作負擔。同時，平臺對電商商戶等虛擬注冊企業進行管控，更加誠信可靠。在電商環境下，平臺會對電商商戶的資格進行相應的審查，對商戶的審核就包括了企業信息登記，稅務信息審核，商戶所有人個人信息核驗等幾大步驟。平臺通過系統結算，有效地對商戶的物流、資金流進行監管和控制，一定程度上能避免虛假交易，同時保證稅金的清繳和入庫。最后，代征模式對于稅收征管來說，不僅能在一定程度上減輕賣家的溝通負擔，從另一方面也可以規范賣家的納稅申報行為，有效規避掉部分商戶的不報、漏報、謊報等違規行為。

（四）規范電子發票的應用

一是規范電子發票的開具、使用、查詢、結算等應用，逐步啟用全國統一的電子發票管理平臺，規范要求電子商務經營者在進行網上交易時必須開具電子發票；二是規定從事電子商務的個人、企業，首先必須取得稅務機關注冊開具電子發票的資格，選擇需要使用的電子商務平臺，然后從事電子商務，電子商務經營者每賣一件商品的同時開具電子發票，從而起到規范電商管理、控稅作用；三是加強宣傳，樹立個人購物或購買服務時開具發票的意識，讓普通老百姓養成要求電子商務經營者開具發票的好習慣。

（五）培養“網絡時代”稅收稽查管理人才

信息時代的快速發展，計算機網絡的普及，網絡經濟時代的到來必然導致電子商務成為貿易發展趨勢，在這樣的背景下，如何加強電子商務的稅收管理適應網絡經濟的發展，不僅對法律制度方面提出了要求，對稅務機關而言也是一個新的挑戰，建設一支復合型人才隊伍就顯得十分重要。具體實施辦法方面，需要盡快健全稅收人才的引進機制，建立多元化的稅務人才激勵制度，不斷提高稅務人員的知識、技能、素質，以期形成一支適應能力強，能跟上時代步伐的復合型稅收人才隊伍。

六、結語

我國現行電子商務稅收法律制度主要規定了電子商務納稅主體的具體類型及電子商務平臺經營者的報送、提示義務等一小部分內容。電子商務稅收的其他方面則按照傳統稅法的規定執行。但在實踐中，電子商務稅收存在尚未建立系統性法律體系、難以確定納稅地點、難以判定納稅期限、難以發現銷售行為、難以獲取第三方信息等問題。如何解決上述問題，則需要繼續完善電子商務稅收法律制度。筆者認為具體可以從加快電子商務稅收立法、明確電子商務稅收的征稅對象及納稅地點、賦予電子商務平臺經營者代扣代繳資格、規范電子發票的應用、培養“網絡時代”稅收稽查管理人才等方面完善電子商務稅收法律制度，以加強對電子商務稅收的征管，避免稅收流失問題。