瑞華會計師事務所對康得新審計失敗的案例研究

孫奚能

（作者單位：南京審計大學）

一、案例概況

（一）案例公司介紹

康得新復合材料集團股份有限公司成立于2001 年8月21 日，總部位于中國江蘇省。公司主要從事高分子材料的研發、生產和銷售業務，并于2010 年7 月A 股上市。2019 年1 月21 日，康得新爆出了財務危機丑聞。盡管公司賬面上有122 億元的銀行存款，卻無法償還價值10 億元的兩筆超短期融資債券。更令人震驚的是，銀行回應稱其可用銀行存款余額為0。因此，康得新于2021 年3月12 日對2015—2018 年的財務報表進行了追溯調整，發現連續四年的凈利潤均為負值，達到了重大違法強制退市的標準。隨后，深圳證券交易所于4 月6 日決定對康得新實施重大違法強制退市。

瑞華會計師事務所成立于2013 年4 月，由中瑞岳華和國富浩華合并而成，是一家專業化、規模化和國際化的大型會計師事務所。業務范圍包括股票發行與上市、公司改制、企業重組、資本運作、財務咨詢、管理咨詢和稅務咨詢等領域。然而，根據2021 年5 月28 日央視財經的報道，瑞華會計師事務所因涉嫌參與康得新上市公司的財務造假而被中國證監會立案調查。隨后，瑞華會計師事務所還被曝出更多的審計失敗案例，其旗下公司的IPO項目全部被終止。

（二）案例介紹

2019 年1 月，康得新因未及時支付15 億的短期融資券而受到中國證監會調查。2020 年9 月22 日，證監會對康得新的財務欺詐和其他違法行為進行了正式的行政罰款。收到處罰通知后，康得新追溯審查了2015—2018 年的財務報表。2021 年2 月28 日，康得新發布了追溯重述的財務報表，調整后的凈利潤為148.1 萬元。連續4 年的負凈利潤使得公司面臨嚴重違反監管規定被退市的風險。公安部于2020 年9 月9 日完成了對康得新財務欺詐和其他活動的調查，將此事提交檢察院審查，并以隱瞞重要信息罪起訴。

康得新的犯罪事實和證據明確且確鑿，證監會對其進行了罰款和市場禁入等處罰，并將涉嫌犯罪的情況移交司法機關進行刑事調查。在2013—2018 年，瑞華會計師事務所為康得新的年報提供了連續6 年的審計服務，每年收取210 萬元的審計費，并始終出具無保留意見。

二、康得新財務造假過程

（一）虛增收入

在2015—2018 年，康得新公司涉嫌進行了一系列欺詐行為，包括偽造內銷和電子產品業務以及部分外銷收入。這些欺詐行為的實施方式是由康得新的高級管理層通過將資金從公司或康得集團的銀行賬戶轉移出去，并通過多個銀行賬戶和第三方，最終以銷售回款的方式重新流入康得新的銀行賬戶。

（二）違規使用募集資金

康得新在2015 年和2016 年通過非公開發行方式募集了大量資金。這些資金主要用于償還銀行貸款和為子公司張家港康得注入新增資本。張家港康得新隨即將這些新增資本投入到兩條生產線中。然而，在2018 年7 月至12 月，康得新卻將這些募集的資金用于支付設備采購款給賽鼎寧波和沈陽宇龍。康得新指示這兩家公司將收到的采購款支付給特定的供應商。然而，這些指定供應商實際上只是虛構的存在。通過一系列虛假交易，最將大部分資金回流到康得新的銀行賬戶。

（三）大股東占用資金

康得新的3 家合并范圍內的子公司在北京銀行西單支行共開設了4 個銀行賬戶。根據康得新年度報告所披露的信息，這些賬戶的余額分別為4 599 634 797.29 元、6 160 090 359.5元、10 288 447 275.09元和12 209 443 476.52 元。然而，經過實際核查，這些賬戶實際上的余額為零，并且全部被康得新的控股股東康得集團占用。這意味著康得集團在這些合并的子公司賬戶中設置了銀行賬戶，并根據協議將這些賬戶中的資金流入康得集團的賬戶。這一操作導致這些子公司賬戶的余額為零，所有資金都被康得集團占有。

三、審計過程中存在的問題

（一）未充分評估內控有效性

根據瑞華審計團隊對康得新的6 次審計，他們未發現康得新在2009—2017 年存在重大的內部控制不一致問題。盡管證監會在2013 年的現場檢查中發現了康得新在關聯關系披露、成本核算、庫存管理和資金管理方面的問題。康得新在2014—2018 年持續存在關聯方交易披露不健全和資金管理不規范的問題卻未受到瑞華的充分關注。

（二）過度依賴外部審計證據

瑞華的報告顯示，關于貨幣資金的主要審計程序包括函證、對賬單的獲取以及利息收入測試。然而，瑞華僅憑借獲得北京銀行對資金歸集賬戶銀行余額的函證就斷定貨幣資金不存在舞弊風險。實際上，康得新自2015 年以來，貨幣資金占資產總額的比重一直高于40%，并且2017 年有息負債急劇增加，形成了“存貸雙高”的情況，表明銀行存款存在財務異常或造假的風險。此外，相對于其龐大的貨幣資金而言，康得新的理財收益較低，這意味著大量貨幣資金未被充分利用，存在關聯方占用上市公司資金的可能性。

（三）未對高風險科目充分執行審計程序

證監會公告指出，康得新公司采用了多種手段虛構銷售業務，包括以次充好、偽造業務活動和臨摹簽名等，以增加虛假的收入和利潤。然而，在2014—2017 年的審計過程中，瑞華未對康得新海外業務的收入確認持懷疑態度，未關注異常回函和出入庫記錄之間的異常情況。審計人員在追溯銷售合同收入確認時，未謹慎審查和判斷重要的外部證據，如發運單和驗收單。此外，瑞華在對毛利的分析中缺乏深入探討，僅簡單地復制企業財務數據。在收入截止性測試中，瑞華未充分關注銷售退回金額占比，測試范圍和數量不夠全面，導致收入確認的真實性難以保障。

四、審計失敗的原因

（一）會計事務所方面

1.獨立性缺乏

康得新在2017—2011 年的審計機構是鵬城，2012年的審計機構是原國富浩華，而自2013 年開始，康得新選擇了瑞華作為審計機構。但是鵬城、原國富浩華和瑞華這三家審計機構實際上是由同一批人員使用不同的公司名義運作。因此，盡管瑞華滿足了審計準則對關鍵審計合伙人輪換時間的要求，但由于長期為康得新提供審計服務，很難在實質上保持獨立性。

2.審計程序有誤

注冊會計師在執行審計程序時，可以根據需要選擇適當的程序，這些程序可以單獨使用或組合使用。雖然輪換審計合伙人是為了增強審計的獨立性和專業能力，但很難對整個審計項目組的獨立性和專業能力進行評估。

此外，不同審計項目組之間共享審計工作底稿可能帶來一些潛在問題。審計工作需要獨立的思考和分析，而共享底稿可能導致審計人員受到先前思維和方法的影響，從而無法全面客觀地評估客戶的財務狀況。此外，客戶可能利用共享底稿的機會預先準備證據鏈，以掩蓋或操縱財務數據，增加審計工作的風險和挑戰。

另外，審計人員工作量過大可能對審計工作產生負面影響。由于工作量超負荷，風險評估程序難以準確識別康得新存在的重大錯報風險。

3.審計固有風險

康得新公司的財務舞弊行為是由管理層精心策劃和實施的，涉及公司內部的各個層級。盡管瑞華審計項目組按照常規的審計程序和方法，并遵循審計準則的規定開展審計工作，卻仍然未能發現康得新的重大財務舞弊行為。這是因為瑞華審計項目組在獲取審計證據時面臨一些限制，必須依賴第三方函證來獲取必要的審計證據。然而，這種函證方式存在風險，當審計項目組收到錯誤的函證時，很容易受到誤導，陷入被審計單位事先設置的陷阱中。此外，供應外部審計證據的被詢證方選擇與被審計單位串通造假，使得注冊會計師很難發現這種串通行為，從而無法發現財務報表中存在重大錯報或財務舞弊的風險。

（二）康得新方面

康得新公司的財務造假行為是由原實際控制人、董事長鐘某領導、策劃、組織并實施的，涉及多個方面，包括制定虛假業績指標、協調與造假相關的客戶和供應商、提供資金支持等。徐某作為董事和總經理，在生產運營中協調其他部門，并參與外銷業務造假。王某作為董事和財務總監，明知是造假行為，仍然服從鐘某的指揮，具體組織和執行虛增利潤的工作。張某某作為財務中心副總經理，參與編制虛構業務底稿，并根據王某和鐘某的指示傳達虛假指標給各子公司，與虛假供應商和客戶進行配合。康得新公司的原董事長兼總裁肖某在2018 年報期間得知財務舞弊和銀行賬戶余額為零的情況，但沒有在年報中披露這些問題和異常，也未向投資者提醒投資風險，未盡到勤勉盡責的職責。康得新公司的原董事劉某某未能察覺到或發現康得新長期性的系統性財務造假，未盡到勤勉盡責的職責。康得新公司的原獨立董事未能發現或察覺到康得新長期性和系統性的財務造假行為。

（三）外部壞境方面

1.處罰過于寬松

在康得新財務造假案中，中國證監會對涉案人員進行了罰款處罰，總計罰款金額達到246 萬元。令人震驚的是，康得新公司在2015—2018 年期間虛增的利潤竟達到142.03 億元，是罰款金額的5 774 倍。這顯示了財務造假的嚴重程度，而面對如此龐大的違規收益，面臨的罰款卻顯得微不足道。更令人擔憂的是，該案中缺乏對協助造假的第三方的處罰，這似乎為造假行為提供了縱容和保護。

2.會計師事務所供大于求影響審計質量

在審計市場中，競爭對手為了獲取客戶，常常以低價競爭，導致會計師事務所之間形成了互相壓價的不良競爭環境。為追求業務增長和優質客戶，一些會計師事務所可能會在一定程度上犧牲實質獨立性。以康得新案為例，瑞華會計師事務所愿意為其提供長達10 多年的審計服務，放棄了一定的獨立性。此外，審計準則對應對財務舞弊的具體措施不夠明確，導致審計事務所在面對精心策劃、隱瞞的財務舞弊時難以發現問題。

五、啟示

（一）會計事務所與注冊會計師角度

在執行鑒證審計工作時，注冊會計師需要堅持獨立性和客觀公正原則。獨立性包括形式上和實質上的獨立。雖然形式上的獨立可以通過調查問卷等方式來判斷，但實質上的獨立很難通過問卷或其他方式準確評估，主要依賴于注冊會計師自身的職業道德和操守。因此，注冊會計師應保持高度的職業操守，避免受外界壓力和經濟利益的影響，以確保客觀公正地發表審計意見。

此外，隨著新經濟時代和新型商業模式的興起，信息技術的不斷進步和創新，注冊會計師需要創新審計程序和方法來適應這些變化。當越來越多的公司采用人工智能、云計算、大數據等信息技術時，采用傳統的審計程序和方法可能無法有效發現公司財務舞弊行為。因此，注冊會計師在未來的發展中需要積極創新審計程序和方法，將信息技術融入審計過程中，以提高審計的效率和準確性。

（二）被審計單位角度

為了公司的長遠發展和社會的穩定，加強誠信教育是至關重要的。首先，公司應該倡導誠信的企業文化，特別注重對管理層的誠信教育。其次，管理層應根據公司的發展戰略制訂具體可執行的計劃，創造就業機會并為社會創造經濟價值。然而，如果管理層投機取巧，不勤勉盡責，或者只追求個人利益而忽視員工和公司的未來，將會對公司發展產生不利影響，甚至給社會帶來危害。因此，公司應定期對重要崗位人員進行遵紀守法培訓，督促他們保持遵紀守法的態度，并提高其遵紀守法的能力。這樣一來，公司能夠確保管理層的誠信和遵紀守法，實現發展目標，創造經濟價值，同時避免對員工和社會造成潛在的危害。

（三）監管部門角度

鑒于對審計失敗的處罰經常違反審計準則，中國注冊會計師協會需要特別注意審計準則的修訂，并根據審計工作的需要制定標準。審計標準是審計工作的指導文件，審計準則委員會應密切關注國際審計準則的變化，不斷更新審計準則的內容，確保與國際審計準則一致。為提高審計質量，財政部可以建立全國各地的民間審計資金，財政部收集和編制全國合格注冊會計師事務所，統一分配認證業務，需要根據上市公司的規模收取一定的審計費用，所有審計費用匯總到民間審計基金，直接由財政部將審計費用轉移到相應審計機構。如果在審計過程中出現審計失敗，應增加處罰，以確保審計質量的提高。