企業稅收遵從度的模仿性同形現象研究

李梓菡

（英國卡迪夫大學商學院，英國 卡迪夫 CF103EU）

新制度主義組織趨同理論認為，現代組織在形式與實踐上表現出極大的相似性，原因在于強制性同形、規范性同形和模仿性同形（DiMaggio等，1983）。強制性同形指組織所處環境施加的壓力導致的同形，規范性同形指規范性制度約束下造成的同形，而模仿性同形指按照其他組織的形式塑造自身產生的同形。企業稅收遵從①是企業服從稅收法律的規定所表現出的心理狀態，而稅收遵從度則是受該心理狀態影響產生的遵從程度。按照新制度主義組織趨同理論，企業是否稅收遵從若存在同形性屬于受到監管壓力和稅法規范導致的強制性同形和規范性同形，而企業稅收遵從度的高低是否具有同形性則屬于模仿性同形的范疇。模仿性同形具有很強的公共政策意義，因為其會產生“乘數效應”②。已有研究發現，管理層特征（李吉園等，2020）等企業內部因素和稅務中介組織（張座銘等，2020）等外部因素均會影響企業的稅收遵從度。那么企業之間的稅收遵從度是否會相互影響？基于此，本文重點關注了企業的稅收遵從度是否具有模仿性同形以及經濟不確定性是否增強了企業的模仿性同形現象，以期為增強企業稅收遵從度、提高稅收征管效率以及構筑合作的稅收利益整體和助力忠誠型稅收遵從的實現提供理論支持和依據。

一、理論基礎與研究假設

從監管層面看，市場經濟的發展不斷創生新的業務形態，監管部門需要根據新問題的出現調整監管要求，完善稅收制度。從技術層面看，企業根據會計利潤經相應調整計算出應納稅所得額，然后計算應納稅額。無論是會計的成本費用類項目還是稅法中的相應調整，企業均有相應的裁量權。正如新制度主義組織趨同理論認為“當組織目標不清晰時，當組織中技術較為復雜時，組織會按照其他組織的形式進行模仿，產生模仿性同形”。如果稅收遵從度存在模仿性同形，那么具體的模仿對象就值得進行研究。DiMaggio等（1983）指出，組織通常會模仿更成功的組織或更具合法性的組織。相關的實證研究對此進行了證實。吳蝶等（2021）發現企業本期的環境信息披露策略也會模仿上期行業中的領導企業。領導企業的行為通常被認為是可靠的，企業在進行稅務決策時，為了減少探索成本而選擇模仿領導企業是現實且理性的。基于此，本文提出如下假設：

H1：企業本期稅收遵從度與上一期同行業領導企業稅收遵從度正相關。企業稅收遵從度模仿行業中的領導企業

不確定性是模仿性同形產生的巨大誘因。新制度主義組織趨同理論認為，當組織所在的環境不確定性提高時，以其他組織為參照建立自己的制度結構的動機便會增強。現有關于組織行為的研究證實了經濟不確定性對模仿行為的正向調節作用（王疆，2014）。經濟不確定性是企業在日常生產經營中面臨的環境不確定性之一，面對銷售收入上下波動的風險，企業對現金流的需求增加，企業的稅務決策會更加謹慎，此時模仿其他企業合法有效的稅務決策有助于獲取合法性的同時減少不確定性。基于此，本文提出如下假設：

H2：經濟不確定性的提高增強了企業稅收遵從度的模仿性同形現象

二、研究設計

本文選取2017～2021年A股上市公司5年數據為研究樣本，企業數據來自國泰安（CSMAR）數據庫，剔除了金融保險類行業和數據存在缺失值的樣本、ST、*ST及PT樣本③。

對于假設1和假設2，本文采用更為穩健的雙向固定效應模型，參照吳蝶等（2021）的研究，構造式（1）：

其中，TaxGapi，t為被解釋變量，Topi，t-1為解釋變量，Xi，t為控制變量，Year為時間效應，Symbol為企業個體效應。α為常數項，β為解釋變量的回歸系數，也是本模型關注的核心回歸系數，γ為控制變量的回歸系數，ε為殘差項。

被解釋變量（TaxGap）為稅收遵從度。現有關于稅收遵從度的衡量指標主要分為兩類：一類是直接測度指標，包括納稅人補繳的稅款和稅務機關的納稅信用評級；另一類是間接測度指標，即通過衡量稅收不遵從度反面推導稅收遵從度，包括賬面-應稅收入差異和實際稅負率。直接測度指標只能衡量企業是否進行了稅收遵從，而對于企業稅收遵從的程度因其具有隱蔽性，直接測度指標具有較大爭議。同時，基于數據的可得性本文采用間接測度指標進行衡量。Chan等（2010）的研究指出賬面-應稅收入差異與稅務機關出具的審計調整額正相關，該指標可以用來衡量企業稅收遵從度。借鑒陶東杰等（2019）的研究，主回歸中采用賬面-應稅收入差異（TaxGap）④衡量稅收遵從度。該指標越小，企業稅收遵從度越高。為了增強結論的可靠性，在穩健性檢驗部分同時采用實際稅負率（TaxBearing）⑤衡量稅收遵從度。該指標越大，企業稅收遵從度越高。

解釋變量為行業領導企業稅收遵從度（Top），采用同行業資產規模排名前20%的企業剔除本企業后的稅收遵從度平均值度量。本文用企業自身稅收遵從度與上一期模仿對象稅收遵從度之間的相關關系衡量模仿性同形現象。為了更清楚的說明模仿與被模仿的先后關系，本文對被解釋變量進行了滯后一期的處理。

控制變量選取營業收入（Revenue）、經營性現金凈流量（OpeCashFlow）、總資產凈利率（ROA）、資產負債率（AssetLia）、賬面市值比（BookToMarket）、非債務稅盾（NonDebtTaxShield）、總資產（LnAssets）、股權性質（EquityNature）和是否經四大審計（Big4）。同時，本文在模型中控制了個體和時間效應。

對于假設2，本文加入交乘項構造式（2）：

其中β1、β2、β3分別是相應變量的回歸系數，本部分重點關注交乘項的回歸系數β3。EU為經濟不確定性的代理變量，借鑒楊旭東（2018）的研究，該變量用企業近5年銷售收入的波動予以衡量，由于外界經濟環境的變化會導致企業銷售收入發生波動，因此，用收入的波動可以衡量經濟不確定性程度。值得注意的是，在企業銷售收入變化中，一部分是由自身穩定增長所致，因此，本文采用回歸模型將穩定增長的部分剔除，同時，經行業調整之后得到企業面臨的經濟不確定性。

三、實證結果分析

（一）企業稅收遵從度模仿對象分析

表1顯示企業本期稅收遵從度（Obey）與行業中領導企業上一期稅收遵從度（Topt-1）在1%的水平上顯著正相關，說明企業稅收遵從度模仿了行業中的領導企業，假設1得到支持。

表1 稅收遵從度模仿對象和回歸分析

（二）經濟不確定性對企業稅收遵從度模仿同形現象的影響分析

表2匯報了當企業稅收遵從度模仿行業中的領導企業時，Topt-1×EU系數為正且在1%的水平上顯著。這說明當經濟不確定性提高時，企業會增加對于領導企業稅收遵從度的模仿，企業的稅收遵從度模仿性同形現象增強。假設2得到支持。

表2 經濟不確定性對企業模仿性同形現象的回歸分析

（三）穩健性檢驗

為了增強結論的可靠性，本文進行了穩健性檢驗。一是更換稅收遵從度的衡量方式。借鑒張座銘等（2020）的計算方法，采用實際稅負率（TaxBearing）衡量企業的稅收遵從度。二是更換經濟不確定性的衡量方式。借鑒Ghosh 等（2009）的研究，用經濟動態性和經濟豐富性兩個維度來衡量經濟不確定性。回歸結果與前文一致⑥。

四、內部資源和外部環境分析

當經濟不確定時，企業內部資源和能力的差異以及外部環境將進一步影響企業間信息交流的可能性和模仿意愿，從而影響模仿性同形現象。因此，本文進一步從企業內部數字化水平和外部地區社會信任水平兩個角度進行分析。

（一）企業內部數字化水平的調節作用分析

企業內部資源和能力的差異會影響企業間信息交流的可能性。數字化水平高的企業其數字抓取、數字處理和數字分析的能力通常較強，這充分優化了企業與各利益相關者之間信息交流的方式，降低了信息不對稱的可能性。本部分將分樣本考察經濟不確定性下，企業內部數字化水平對稅收遵從度模仿性同形現象的影響。數字化水平參考陳慶江等（2021）的研究，采用爬蟲技術（Python）對年報進行文本分析，用與數字化相關的關鍵詞⑦出現的頻數來衡量。回歸結果如表3列（1）～列（2）所示，數字化水平高的企業交乘項顯著為正，而在數字化水平低的企業中并不顯著。同時T檢驗結果顯示，兩組間系數差異顯著。綜上，高數字化水平企業在經濟不確定時企業稅收遵從度模仿性同形現象更顯著。

表3 數字化水平和社會信任水平的調節作用分析

（二）企業外部地區社會信任水平的調節作用分析

社會信任增強了企業間的模仿意愿，為了探討經濟不確定性下企業所處地區的社會信任水平是否對其稅收遵從度模仿性同形現象產生影響，本部分在前文的基礎上區分社會信任水平進行了分樣本檢驗。社會信任水平的衡量參考潘臨等（2021）的研究采用中國城市商業信用環境指數⑧經手工整理之后得到。分樣本回歸結果如表3列（3）～列（4）所示，高社會信任水平地區的企業交乘項顯著為正，而低社會信任水平地區的企業并不顯著。綜上所述，當經濟不確定時，社會信任水平增強了企業稅收遵從度的模仿性同形現象。

五、結論及建議

（一）研究結論

本文基于新制度主義組織趨同理論，采用雙向固定效應模型對上市公司數據研究后發現，企業稅收遵從度會模仿同行業領導企業，存在模仿性同形現象。當經濟不確定性提高時，模仿性同形現象增強。這種現象在內部數字化水平高的企業和外部社會信任感強的地區更加顯著。當企業內部數字化水平較高時，數字化產生的資源和能力的優勢會提高經濟不確定時企業間信息交流的可能性，稅收遵從度的模仿性同形現象更顯著。當外部社會信任增強時，良好的營商環境會增強經濟不確定時企業間模仿的意愿，稅收遵從度的模仿性同形現象更顯著。

（二）對策建議

1.加強“引領示范”提高稅收征管效率。研究發現，稅收遵從存在模仿性同形且通過模仿領導企業避免額外的監管，模仿性同形的“乘數效應”為稅務機關降低稅收征管成本、提高稅收征管效率提供了渠道。稅務機關應該重點關注行業中的領導企業，動態更新領導企業名單，及時向社會通報領導企業紅黑榜，通過對領導企業的強監管進而影響行業整體的稅收遵從度。稅務機關應該因地制宜，在領導企業中抓典型、樹先進，完善稅收違法“黑名單”制度，發揮榜樣的力量，降低自身監督成本的同時因勢利導督促全社會企業提高稅收遵從度。新冠肺炎疫情加大了經濟不確定性程度，在此背景下，稅務機關更應該分行業分區域建立健全稅收遵從紅黑榜，加大稅收不遵從行為懲戒力度，善用輿論的力量巧用“乘數效應”“引領示范”提高稅收征管效率。

2.通過“數字化轉型”構筑合作的稅收利益整體。研究表明經濟不確定時，企業數字化水平的提高增強了稅收遵從度的模仿性同形現象。數字經濟構筑了社會萬物的新型生態關系，企業納稅人變成了“數據人”，其日常生產經營，投資融資，戰略規劃與決策均經過數據平臺被記錄和分析。企業根據數字化信息模仿領導企業，稅務機關也應加強大數據稅收征管體系與企業數字化系統的融合，加強真實信息的實時共享，積極構建稅務機關、納稅人以及第三方服務平臺信息共享、相互監督、合作共贏的稅收利益整體。

3.構建“社會信任”助力忠誠型稅收遵從的實現。研究表明經濟不確定時，地區社會信任水平的提高增強了稅收遵從度的模仿性同形現象，因此，應該發揮社會信任在稅收遵從過程中的輔助作用。首先，企業內部要構建誠實守信的公司治理體系，培育信任和諧的企業文化。其次，稅務機關應加速健全納稅信用評價體系。現有納稅信用評價體系納稅信用采集途徑單一，稅務機關應該拓寬納稅信息的采集渠道，與銀行、海關和市場監督管理局等部門搭建信用信息共享的云平臺，全面掌握納稅人的涉稅信息。現有納稅信用評價數據滯后且結果半公開，稅務機關可引入納稅信用積分制度，供納稅人隨時查詢，同時提升納稅信用評價結果的公開性，展示納稅信用長期數據，建立納稅信用管理長效機制。最后，在全社會構建信用征信聯動機制，引領示范全社會誠信建設。引入市場化、社會化的第三方信用評級機構對企業和地區進行信用評級，在全社會積極宣傳誠實守信的美德，創造良好的營商環境，助力企業從制度型稅收遵從和防衛型稅收遵從到忠誠型稅收遵從的轉變。

① 相對于增值稅的嚴格以票計稅，企業對于企業所得稅具有一定的裁量權。因此，本文的稅收遵從指的是對企業所得稅的稅收遵從。

② 乘數效應是指經濟活動中變量小幅度的增減通過社會互動產生放大的連鎖反應。

③ 所有連續變量均采用上下1%的縮尾處理，對所有標準誤進行了公司個體層面的聚類。

④ TaxGap=[利潤總額-（所得稅費用-遞延所得稅費用）/年末所得稅率]/資產總額。

⑤ TaxBearing=所得稅費用/營業收入。

⑥ 限于篇幅所限，暫不進行匯報，留存備索。

⑦ 與數字化相關的關鍵詞經過查詢相關文獻、分析政府工作報告和權威媒體報告共確定了包括金融科技、機器學習、物聯網在內的34個關鍵詞。

⑧ 中國城市商業信用環境指數取自中國城市商業環境指數官網（http：//www.chinacei.org）。