鄉村治理現代化背景下村級會計委托代理模式的演化與優化

任宏云 朱家位（正高級會計師）李迪心

（1 云南農業大學經濟管理學院 2 云南農業大學財務處 3 云南財經大學 云南 昆明 650201）

一、引言

中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發的《關于加強和改進鄉村治理的指導意見》提出，到2035年，我國鄉村公共服務、公共管理、公共安全保障水平顯著提高……鄉村社會治理有效、充滿活力、和諧有序，鄉村治理體系和治理能力基本實現現代化。當前，我國已經實現全面脫貧，正在向鄉村振興的目標邁進。鄉村振興要求建設產業興旺、生態宜居、鄉風文明、治理有效和生活富裕的鄉村新常態。在鄉村治理中，農村財務管理的作用不可忽視，其不僅可以維護村集體和村民的利益，還是實現鄉村振興的重要環節，是農村經濟建設的關鍵一環。目前農村財務管理主要采用村級會計委托代理的模式，此模式對于提高農村自下而上的會計核算水平，規范資金、資產、資源（“三資”）管理，改善農村群眾與干部之間的關系，推進鄉村治理現代化有積極作用。但是，隨著改革的深化、經濟社會的發展，農村經濟活動越來越復雜，需要優化改進村級會計委托代理模式，提高農村財務管理水平。

二、村級會計委托代理模式的演進與變遷

村級會計委托代理模式，即“村級財務+鄉鎮管理”，是在村民集體自愿原則基礎上，以不改變村民的收入、財產和村集體中的村民使用、審批、監督和處分農村“三資”權力前提下，經村民大會同意，與會計服務中心簽訂會計工作委托代理協議，對村集體經濟活動進行會計核算和管理的形式。村級會計委托代理模式的實行，在法治層面需要國家和政府制定政策推廣、規范和管理。

（一）政策演進。隨著農業稅費改革的推進，稅費減免開始走上歷史舞臺。自2000年開始，我國開始提出建立村財鄉管模式，并將其在農村地區推廣使用，這是村級會計委托代理模式的雛形。2010 年，農業部、財政部等相關部門頒布了《關于進一步加強村級會計代理服務工作指導意見的通知》，使村級會計代理正式成為農村財務管理和資金管理的主要模式和發展的新方向，以更加適合農村會計和財務管理發展需要。2013 年，《關于進一步加強和規范村級財務管理工作的意見》發布，強調鄉一級政府要加快建設村財鄉管模式，并將其全面推行、廣泛運用到日常村級會計核算和農村財務管理中。這些政策的出臺一方面彌補了鄉村治理中農村財務管理缺乏政策規范的不足，使村級會計委托代理模式逐步走向規范化；另一方面政策的不斷優化解決了其在實際運用過程中暴露出來的問題，使農村會計委托代理制得到更好的實施。2019 年，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發了《關于加強和改進鄉村治理的指導意見》，強調必須提高鄉村治理能力，規范村級會計委托代理制，加強農村集體經濟審計監督，提高農村的財務管理水平，使村級事務得到及時公開。為了解決農村地區“村財鄉管”過程中產生的一些問題，2023年農業農村部印發《關于開展全國農村集體資產監管提質增效行動的通知》。通知中指出目前農村集體財務管理存在不規范的問題，需要解決“村財鄉管”過程中“只顧埋頭記賬，不利村級實情”的現象，對“村財鄉管”的委托代理模式提出了更高的要求。

（二）模式變遷。村級會計委托代理模式的變遷主要分為以下幾個階段：在實行初期，主要采用的是村賬鄉代理，包括“單代理”制與“雙代理”制兩種代理方式。“單代理”制與“雙代理”制的代理范圍有所不同，同時“雙代理”制對“單代理”制存在的問題進行了改進，但還是存在一些弊端，不利于鄉村治理現代化的實現。村級會計委托代理制進一步演變，社會中介被引入到農村財務管理中，形成村賬所代理的新模式，進一步加強了村級會計核算的準確性和獨立性。

1.村財鄉代理。

（1）“單代理”制。村級會計“單代理”制度是指委托鄉（鎮）有關部門設立農村會計代理中心的委托代理機制，該中心由鄉（鎮）政府統一管理。“單代理”制將村級賬務處理交給統一的管理機構，由其對村里的賬務進行記錄、處理。在“單代理”制下，會計獨立性不夠，財務處理規范性不夠，不利于村級資產、資源、資金的有效管理。

（2）“雙代理”制。“雙代理”制度是指在村級集體資金的所有權不發生變化的前提下，將村級集體會計、貨幣資金管理和現金存款委托給村級財務標準管理中心。在該模式下會計電算化、財務處理和貨幣資金的日常監督都是由村級財務標準管理中心完成，這一系列流程均需要由村民代表大會全體人員或者大部分村民同意才可執行。“雙代理”在“單代理”的基礎之上將農村的貨幣資金以及現金存款等均交給鄉（鎮）組織的管理中心進行集中管理，這進一步提高了“村財鄉管”的管理效率，有效解決了村財鄉管過程中的監管問題。除此之外還避免了農村以往僅實施“單代理”時存在的會計賬務和資產、資金分離等問題，使村級財務管理更加規范，有利于推進鄉村治理現代化進程。

2.村財所代理。在村級財務交由鄉鎮代為管理之后，村財鄉代理產生新的問題。一方面，村賬鄉管可能會導致“村賬鄉用”，使一些部門賬務造假有可乘之機；另一方面，在村干部與村民的矛盾得到緩解的同時，由鄉（鎮）代理村級財務使部分村民在利益受損時有可能將責任歸咎于上級政府，不利于社會和諧。因此，引入以會計師事務所為代表的社會中介組織進行村財管理優勢比較突出。會計師事務所有專業技術人員多、內部制度與管理標準嚴謹等優點，在引進村財所代理以后，農村財務管理水平大大提高，管理風險也大大降低，從而能夠有效避免各鄉（鎮）政府部門濫用鎮級財務現象的產生，同時會計師事務所作為獨立的第三方組織開展鎮級會計管理，也能夠增強工作的獨立性。會計委托代理模式由村財鄉代理演變為村財所代理，將來還可能演變成其他更適合農村的形式。在當前背景下，農村村民逐漸富裕，鄉村治理更需要加入現代化的思想和技術，委托代理機制的演變將促進鄉村治理現代化更快的實現。

（三）研究現狀。在鄉村治理現代化背景下，村級會計委托代理模式的演進和發展，一直是學者研究關注的焦點。有些學者主要關注目前村級委托代理模式存在的問題；有些學者主要關注村級會計委托代理制的優化和創新，使其更適合農村地區的使用要求。

針對村級委托代理模式存在的問題，田文娟、朱蓉等（2020）認為，鄉村振興背景下農村財務管理存在財務管理制度不健全、財務管理程序和方法不規范等問題，從而對鄉村振興的實現產生了消極影響。李國志、王永金（2021）對牟定縣村級會計委托代理工作的推進進行了分析，發現存在部分村鎮不太關注代理服務、村民財務管理觀念比較落后、農村會計檔案內容混亂等問題，導致村級會計委托代理制在農村的實施受到阻礙。易雪輝、劉毅（2021）分析了村級財務管理新的發展趨勢，在此基礎上，對村級會計委托代理模式存在的問題進行了深入探討，認為村級會計委托代理記賬目前仍然存在無法與村民自治有效結合、核算工作水平欠缺、會計信息質量不足、財會隊伍力量薄弱以及專業素質不足等問題。

針對村級會計委托代理制的創新和改進機制，郭思媛（2020）在實地調研的的基礎上提出從技術、資金、人員和制度四個方面來優化農村財務管理的路徑，為村級會計委托代理模式的創新指明了方向。龍顯雙（2019）針對云南省芒市會計委托代理工作中存在的問題提出了一些對策，認為重點在于強化村級會計隊伍會計知識和能力的培養，由此實現村級會計委托代理工作逐步實現規范化。戴瓊、廖柏生（2020）分析了村集體組織的現狀及特點，認為農村會計委托代理制改進的方向主要在以下幾個方面：一要加快構建與村集體經濟組織發展相適應的會計制度體系；二要在會計工作過程中厘清村級會計的核算主體；三要完善相關基礎設施，加強對受托代理記賬機構的遴選和管理，保證委托代理制可以在農村發揮其作用。車時（2019）認為目前需要建立合理化村級會計委托代理，首先需要改變管理理念，形成適合農村發展的會計管理思想，對農村“三資”進行更好的管理；其次是要完善內部控制制度，良好的內部控制制度可以有效防止會計核算錯誤、財務舞弊等現象的發生，使會計委托代理制有效實施；最后，要建立完備的獎懲制度，有問題懲罰，有貢獻獎勵。

從以上可以看出，學者對會計委托代理制的研究已經越來越深入，能夠認識到目前該模式存在的主要問題，但大多數研究的關注點集中在一個村或縣的村級會計委托代理模式的實行情況，所提出的解決方案缺乏普適性。當前我國農村地區正處于積極實現鄉村振興的重要階段，需要發揮農村財務管理的重要作用，因此，本文立足于鄉村治理現代化背景，對村級會計委托代理模式的困境進行了分析，并提出了優化的路徑。

三、村級會計委托代理模式的困境分析

村級會計委托代理模式在一定程度上解決了農村會計人才缺乏、會計處理不規范等問題，提高了農村財務治理的能力。通過村級會計委托代理對農村集體資金進行管理，對村級財政收支進行審查，對村級賬戶進行公開，提高農村財務的透明度，可以有效規范農村財政管理活動，解決農村會計和財務方面出現的貪污問題，解決村級賬戶混亂造成的干部群眾關系不和睦難題。然而，在鄉村治理現代化背景下村級會計委托代理模式依舊存在一些問題，具體體現在委托代理機構能力不足、村民理解和執行能力不夠以及缺乏法律約束、監督能力不高等方面。

（一）委托代理機構專業人員數量和能力不足。

1.委托代理機構專業人員數量不足、工作量太大。目前，村級會計委托管理模式大多數采取的是“村財鄉代理”，由鄉（鎮）政府成立農村會計代理中心進行統一管理。現實情況下，往往一個會計代理中心需要代管多個村的會計賬務，這導致會計代理中心工作人員工作量上升，現有工作量超過了會計人員所能承受的最高負荷。另外，目前許多會計從業人員不愿意去基層鄉鎮工作，鄉鎮會計從業人員缺口比較大，這是提高委派會計工作的一大不利因素。

2.委托代理機構專業人員能力不夠。近些年來，農村經濟活動明顯增加，鄉企融合、網絡直播、鄉村旅游等在農村經濟活動中所占的比例不斷增大，農村的資產、資金和資源越來越多，導致村級賬務處理變得越來越復雜，再加上地域差異、行業差異等，導致業務要求、技術手段、核算目標、賬務處理等都不太一致，在采用“村財鄉代理”制時，各鄉（鎮）會計處理中心的會計人員出現了專業度不夠的問題。

（二）宣傳力度、村民受教育水平不足。有些鄉（鎮）對會計委托代理模式宣傳力度不足，再加上大多數農村居民的受教育程度較低，導致絕大多數村民對該模式的了解程度不足，甚至不太支持該模式應用。農村居民對會計委托代理模式的關心程度較低，既不利于農村資金的管理、村民自治能力的提高，也不利于村民對會計委托代理的了解和監督，增加了鄉村治理能力現代化實現的難度。

（三）財務監管不夠、監督意識不足。在村級會計委托管理模式下，村級財務數據被濫用的現象也有發生，主要是由于目前該模式的監督力度不強。首先，委托代理部門和機構的會計賬務處理不規范，對其管理的規定不清晰。其次，相關部門以及有關人員的監管力度不夠，對委托代理部門或者機構的監督內容不明確。由于村級會計委托大多還是在政府內部進行委托，使得會計監督無法有效實施。最后，村民監督意識不足，沒有發揮主人翁作用。

四、鄉村治理背景下村級會計委托管理模式的優化

農村財務管理能力提升是鄉村治理走向現代化不可缺少的一個重要環節。實踐證明，在村級會計委托代理模式實施之后，村級會計核算狀況已經開始向好的方向發展，法治、自治和德治也開始在農村財務管理中發揮作用，該模式對實現鄉村治理現代化有積極意義。但是，該模式也存在一些問題，為使該模式更好地發揮作用，建議采取以下優化措施：

首先，針對村級會計委托管理模式中委托機構中人才缺失和專業度不足的問題，應當加強對相關人員的培訓，提升干部的專業素養和道德素養，同時加大對高素質人員的引進力度，充實鄉（鎮）以及村級財務人員隊伍。長時間以來，農村財務管理常常出現人才不足、財務人員專業度不夠的問題。委托代理機構是村級會計委托代理模式中發揮重要作用的一個環節，培養和選擇專業的委托代理機構可以使農村財務管理過程實現事半功倍的效果，因此，政府和相關部門應當積極組織委托代理機構進行專業知識培訓，通過培訓，可以在一定程度上提高其專業能力，彌補他們在會計、財務等方面的知識漏洞，有效提高其工作能力和效率；通過人才引進，可以充實村級管理人員隊伍，有效提高基層治理水平。以上系列措施還可以有效提高相關人員的道德水平，實現鄉村治理現代化體系建設中的“德治”目標。

其次，針對村民不了解、不支持的問題，應當加強對村級會計委托管理模式的宣傳和推廣，同時提高村民對財務核算業務的參與度。鄉村治理能力的提高離不開全體村民的參與，在村級會計委托管理過程中，村民對相關事務不敏感、不關心不利于農村管理公開化、透明化。但是，大多數農民的知識水平有限，對財務相關的知識了解不夠深入，因此，想要解決村級會計委托代理模式的這一問題還需要在村民這一根源處解決。各地基層政府可以通過建設村級的理財小組來調動村民積極性，提高村民主人翁意識，實行財務公開，并對財務公開內容做到應通知盡通知，明確每筆款項的來源和最終去向。這一系列措施可以提高農村居民的主人翁意識，提高村民們的自治意識和能力。以上系列措施有利于實現鄉村治理現代化體系建設中的“自治”目標。

最后，針對監督不足的問題，可以從以下三個角度尋求解決方法。第一，政府層面上，應當盡快將相關規范納入法治，做到有法可依。目前政府沒有針對村級會計委托管理模式提出具體的實施方法，導致各地基層政府在使用該模式進行財務管理時無法統一，在這種情況下，管理和監督效果有限。第二，在基層管理過程中，村級會計委托管理模式實施過程中還可設置專門的監管機構，對委托管理的賬務和資產按時進行核查，杜絕“村賬鄉用”這類事件的發生。第三，在村民層面上，還可以將村民自查作為該模式的一個可靠方式，通過定期公開村莊的財務狀況，鼓勵村民有問題及時向上級反映，有效杜絕村級財務貪污腐敗現象的發生。以上系列措施有利于實現鄉村治理現代化體系建設中的“法治”目標。