基于審計整改的國家審計效果實證研究

張雨桐

(南京審計大學(xué)，江蘇 南京 211815)

0 引言

我國自1983 年設(shè)立審計署開始實行審計監(jiān)督制度，各地審計機關(guān)對審計監(jiān)督開展了有益的探索，對審計發(fā)現(xiàn)的問題進行了處理和整改，然而審計工作中屢審屢犯的現(xiàn)象依然存在。黨和國家多次部署研究審計整改工作，審計署(2022 年)強調(diào)各地審計機關(guān)持續(xù)推動審計整改，堅決查處拒不整改、敷衍整改、虛假整改等問題。國家審計是否真正有效、效果如何逐漸成了近年來關(guān)注的焦點。

基于此，文章充分考慮了審計整改存在問題的多樣性和整改效果衡量的全面性，以提升審計整改效果為基本目標，探索性地將實證研究方法應(yīng)用到審計整改領(lǐng)域，通過收集相關(guān)數(shù)據(jù)對審計整改效果和與之相關(guān)的審計人員投入、審計信息公開、審計公告等因素進行量化，利用統(tǒng)計學(xué)工具進行研究設(shè)計和分析，最終獲得影響審計整改的相關(guān)因素與審計整改效果之間的內(nèi)在邏輯，梳理當(dāng)下國家審計整改存在的問題進一步論述實施審計整改的必要性，并有針對性地提出審計整改的實施方法與建議。

1 文獻綜述與研究假設(shè)

1.1 文獻綜述

現(xiàn)有的文獻研究分析了審計整改的存在問題，主要包括:審計機關(guān)對審計后續(xù)整改情況和效果的披露相對較少[1]、從完善體制機制角度進行監(jiān)督檢查還有待提高等[2－5]、審計整改落實、執(zhí)行和結(jié)果反饋的監(jiān)督檢查不到位[6]，這些因素的存在使得審計整改效果不佳。

審計后的整改工作對保證政府審計的權(quán)力至關(guān)重要[7]，審計機關(guān)要進一步改善審計工作，將審計整改發(fā)現(xiàn)的問題及時解決:馬志娟等認為審計整改可采取分別審計整改跟蹤檢查、審計整改聯(lián)動機制、向人大報告整改情況、向社會公眾公告整改情況等方式[8]；侯麗芳認為在審計制度方面進行創(chuàng)新，如提高審計整改的合理性、建立統(tǒng)一的審計整改標準、健全審計整改公告制度和追責(zé)制度等[2]；吳勛認為對審計整改提出規(guī)范結(jié)果公告、擴大績效審計范圍、加大責(zé)任審計力度等建議[3]。

縱觀上述文獻，大多學(xué)者都可以詳盡地說明審計整改存在的問題與解決方法，但是尚缺少針對審計整改的實證研究，為此，通過實證研究的方法對提升審計整改效果的分析有待深入探究。

1.2 研究假設(shè)

一般情況，審計機關(guān)內(nèi)執(zhí)行審計的工作人員作為審計重要的執(zhí)行者直接影響審計質(zhì)量。雖然審計信息的公開能夠發(fā)揮社會監(jiān)督和輿論監(jiān)督的作用，但是高麗陽等認為審計公告的數(shù)量對審計整改并無顯著的促進作用[9]；鄭小榮也認為政府審計策略性公告行為抑制審計結(jié)果公告在國家治理和權(quán)力監(jiān)督中的作用，這雖然異于公眾知情權(quán)的理論，卻是政府審計機關(guān)實施策略性公告行為的必然結(jié)果[10]。由此，提出下列假說:

H1:基于審計人員數(shù)量考量，審計信息公開程度與審計整改效果負相關(guān)。

隨后，審計機關(guān)提交審計報告能夠從多個角度指出審計整改存在的問題，對審計整改過程的監(jiān)督也相對細致[11]，如果能提出有針對性的審計建議有助于被審計單位進行整改，大大提升審計整改的效率和效果。由此，提出的假設(shè)如下:

H2:審計機關(guān)向上提交審計建議與審計整改效果正相關(guān)。

2 研究設(shè)計

2.1 變量說明

2.1.1 被解釋變量

被解釋變量是對審計整改的效果進行全面的衡量，現(xiàn)有文獻主要是從當(dāng)期審計發(fā)現(xiàn)的問題資金的整改情況、案件處理情況、審計移送的追責(zé)情況、審計建議采納情況幾個方面作為指標來進行衡量[9，12]。基于此，文章將審計問題資金整改Sum、移送處理事件落實情況Event、移送處理人員落實情況Person、審計建議采納情況Proposal 作為衡量審計整改效果的變量。

2.1.2 解釋變量

一般認為，增加專業(yè)審計人員的投入一般對提升審計查處的效率大有裨益。隨著審計公告制度的逐步完善，各級審計機關(guān)每年都會把當(dāng)年的審計工作情況通過審計公告的方式對外公布，用審計機關(guān)對外公布的審計公告數(shù)量表示審計信息公開程度[9，11]，文章選取各級審計機關(guān)的審計公告數(shù)量Notice 作為審計信息公開程度進行度量。加大審計工作報告力度能夠推進審計整改這一關(guān)鍵環(huán)節(jié)作用于國家治理[13]，文章選取各級審計機關(guān)每年提交的審計信息、建議、報告總量Report 作為審計機關(guān)向上提交的審計建議變量的衡量標準。

2.1.3 控制變量

為了控制其他因素對研究對象的潛在影響，根據(jù)傳播學(xué)理論將各省人均實際GDP 增長率納入控制變量[9]；被審計單位數(shù)量直接反映國家審計機關(guān)的工作量[14]；審計效果還會受審計機關(guān)數(shù)目影響[15]。因此文章將被審計人員數(shù)量People、審計機關(guān)數(shù)目Organ、實際GDP 增長率和年度虛擬變量Year 作為控制變量。

2.2 回歸模型

依據(jù)現(xiàn)有文獻，對前文中提出的假設(shè)進行回歸檢驗，研究審計整改對國家審計效果的影響，構(gòu)建模型公式如下:

其中，Explained 為被解釋變量，Explanations 為解釋變量，Controls 為控制變量。

3 實證結(jié)果分析

3.1 描述性統(tǒng)計

文章對總體樣本以及樣本分組之后的自變量分別進行了描述性統(tǒng)計，關(guān)于被解釋變量，其中移送處理落實事件整改比例的平均值最低，只有25.7%，移送處理落實人員和移送處理落實事件的最小值都是0，說明某些年度某些地區(qū)存在沒有對移送人員和事件進行整改的情況。除此之外，整改金額比例和移送處理落實人員的最大值存在大于100%的情況，其原因可能是當(dāng)年對往年積壓的整改金額和移送人員進行了落實，這也從側(cè)面說明我國審計整改可能存在時滯性。關(guān)于解釋變量，審計機關(guān)向上級部門提交的審計建議(Report)中最大值175 821和最小值55 相差明顯，標準差達到68 446，說明不同地區(qū)不同年度提交審計建議的數(shù)目差距十分大，我國審計整改制度和審計公告制度還有改善空間。(表1)

表1 總體樣本描述

3.2 相關(guān)性分析

在回歸分析之前，文章將采用皮爾遜相關(guān)系數(shù)對變量進行相關(guān)性檢驗，檢驗結(jié)果如表2 所示。

表2 皮爾孫相關(guān)性分析

根據(jù)皮爾遜相關(guān)性分析的結(jié)果，審計人員投入與審計建議采納比例在5%水平上顯著負相關(guān)，即可能是因為審計人力成本投入過多，使得審計工作人浮于事，可能降低審計建議的質(zhì)量，使得審計建議采納比例降低。審計信息公開程度與審計建議采納比例都在0.1%的水平上顯著負相關(guān)，符合H1 假設(shè)，這與傳統(tǒng)公眾知情權(quán)理論和政府信息公開原則不同，他們認為完善審計整改公告制度、規(guī)范整改披露能夠促進審計整改工作[15－16]。研究發(fā)現(xiàn)，審計公告的對外發(fā)布雖然能對被審計單位的整改工作施加外部動力，但是迫于輿論壓力被審計單位可能會只解決表面問題，使得審計整改效果低下。審計機關(guān)向上提交的審計建議與移送處理落實人員和移送處理落實事件都存在正相關(guān)關(guān)系，符合文章預(yù)期，但是與審計建議采納比例相關(guān)系數(shù)顯著負相關(guān)，不支持H2假設(shè)，因此本文用ANOVA 對第三個假設(shè)進行方差分析，進一步研究其相關(guān)性。

3.3 ANOVA 方差分析

在對三個解釋變量進行ANOVA 方差分析時，發(fā)現(xiàn)只有審計機關(guān)提交審計建議通過顯著性檢驗，與審計整改金額有顯著差異，顯著性是0.009，說明審計機關(guān)提交審計建議能提高審計整改效果，符合H2 假設(shè)。審計機關(guān)向政府提交審計建議、信息和報告后，能夠促進查出問題的被審計單位重視審計整改工作，保障審計整改效率性和效果性。(表3)

表3 ANOVA 方差分析

4 結(jié)論與建議

文章充分考慮了審計整改存在限制的多樣性和整改效果衡量的全面性，通過收集相關(guān)數(shù)據(jù)對審計整改效果和與之相關(guān)的審計信息公開、審計公告等因素進行量化，發(fā)現(xiàn)基于審計人員數(shù)量的考量，審計信息公開程度與審計整改效果負相關(guān)，審計機關(guān)向上提交審計建議與審計整改效果正相關(guān)，在分析的過程中發(fā)現(xiàn)審計整改仍監(jiān)督略顯不力、問責(zé)有待加強、時效有待提升等限制。面對以上情況，審計機關(guān)需要制訂相關(guān)措施進一步改進。

4.1 建立長效機制

針對不同的審計項目，審計機關(guān)對審計人員要進行適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)，保障審計整改的有序推進。審計人員要充分運用審計結(jié)果，重點追蹤審計查出問題的整改落實情況，提高審計監(jiān)督和整改的實效性。

4.2 健全問責(zé)體系

各省市自治區(qū)審計廳進一步健全問責(zé)結(jié)果跟蹤機制，培養(yǎng)審計人員問責(zé)意識，加大問責(zé)力度。努力發(fā)揮審計應(yīng)有的社會效益和經(jīng)濟效益，使違法違紀行為切實得到查處。

4.3 提升整改效率

審計機關(guān)可以推動審計整改關(guān)口前移，及時督促被審計單位進行整改工作，提高對審計整改的重視程度，平等看待審計整改和審計工作，以實際行動不斷提高審計整改工作的質(zhì)效。