國有企業內部重組會計與稅務處理研究

劉暢

有序推進內部重組不僅有利于國有企業增強企業的核心競爭力，也能夠為企業培育新動能，增強企業發展活力。但從目前的情況來看，企業內部重組過程中還存在相關的會計問題、納稅問題和潛在的稅務風險。

一、國有企業內部重組的必要性

在我國的國民經濟體系中，國有企業占據著重要地位，推進國有企業的縱深改革已然成為共識。此外，國家也多次下達關于國有企業改革的相關文件，以深化改革工作，激發企業活力。

（一）推進專業化整合，提高企業核心競爭力

國有企業內部重組是一種較為常見的整合資源的方式。通過加大資源整合力度，不僅能夠推進國有企業的專業化整合，為企業發展注入新的活力，也能夠提高國有企業的核心競爭力，使國有企業的抗風險能力有所增強。

（二）有利于解決現存矛盾，迎合國家改革發展

國有企業為我國提高綜合國力作出了巨大貢獻。但從目前的情況來看，國有企業中尚未健全現代企業管理制度，企業運營的效率也有待提升，甚至還出現了國有資產流失等嚴重問題。而推進國有企業的內部重組，不僅能很好地解決這些現存矛盾，也能夠迎合國家的改革與發展，順應經濟發展的趨勢。

二、國有企業內部重組中存在的相關會計與稅務問題

國有企業內部重組是目前新發展時期下的必經之路，也能夠保證國民經濟健康、穩定發展。然而，國有企業內部重組中還存在著諸多問題，包括會計與稅務方面所存在的爭議，使國有企業的內部重組工作受到一些阻礙。

（一）公允價值的計量問題

國有企業進行內部重組包括整體資產的置換。在資產置換過程中，需要確定資產置換是否屬于普通的非貨幣性交易，還應嚴格按照會計準則要求，判斷資產是否具有商業實質、公允價值能否可靠計量，以此決定是否采用賬面價值入賬。

（二）流轉稅問題

在國有企業的內部重組中，大多數稅種都在稅法或其他法規中有明確規定，處理方法較為簡單，但資產轉移中形成的流轉稅問題往往存在爭議。在流轉稅方面，現行的稅收制度對國有企業內部重組大多采用優惠的稅收政策：企業產權的交易行為不需要繳納增值稅；若企業以不動產、無形資產投資的方式入股，在接受投資方利潤分配的前提下，股權轉讓不需要繳納增值稅。

（三）產權轉移過程中形成的稅務問題

為了使國有經濟健康穩定發展，國家大力推進國有企業的深化改革，幫助國有企業在實際的發展進程中優化現存資源、降低發展風險。對于國有企業中轉讓機器設備等資產轉讓實現的收益，政府不僅大力支持，還給予了相應的稅收優惠政策，以鼓勵這種資本流動。

三、國有企業內部重組的會計處理研究

國有企業必須嚴格按照相應會計準則的要求與指導，對企業內部重組做出規范處理。以下將從同一控制下的吸收合并與資產無償劃轉兩個方面分析國有企業內部重組的會計處理。

（一）同一控制下的吸收合并

在同一控制下，企業的吸收合并本質上屬于非交易性的集團內部重組。因此，按照會計準則規定，其會計處理應該使用賬面價值來計量。對于合并方企業，其會計處理為：借記資產類相關科目，貸記負債類相關科目與權益類相關科目。對被合并方企業，其會計處理為：

借記負債類相關科目與權益類科目，貸記資產類相關科目。對于母公司來說，其會計處理一般借記長期股權投資—合并方，貸記長期股權投資—被合并方。

（二）資產無償劃轉

《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》規定：企業國有產權的無償劃轉是指國有產權在政府機構、國有獨資企業、國有獨資公司、事業單位之間的無償轉移。因此，國有獨資企業、獨資公司以及下屬各級國有獨資企業之間的內部重組，只要是涉及產權調整的整合，都可以采用資產的無償劃轉方式。

對于劃入方，其會計處理為：

借：長期股權投資

貸：資本公積（資本溢價）

對于劃出方，其會計處理為：

借：資本公積（資本溢價）

貸：長期股權投資（被劃撥企業）

另外，資本公積不足以沖減，需要依次沖減盈余公積、未分配利潤。

四、國有企業內部重組的稅務政策研究

對于國有企業內部重組的具體方式及分類，會計準則的要求與稅法上的要求其實是存在差異的，也因此增加了國有企業的涉稅風險。本文將從以下四個方面進行分析：

（一）企業所得稅

2015年《關于資產（股權）劃轉企業所得稅征管問題的公告》規定，企業債務重組、法律形式改變、資產或股權收購、合并、資產無償劃轉、分立等，將根據具體條件的不同，適用一般稅務處理或者特殊稅務處理。因此，國有企業應當對此重視起來，具體問題具體分析。

（二）契稅

契稅是指不動產的產權發生轉移、變動時，向新業主所征收的一次性稅收?，F行的財稅政策規定，國有企業及事業單位合并、破產、分立、資產無償劃轉等符合一定條件的，可以減征甚至免征契稅。因此，國有企業要明確相關政策，恰當處理涉稅問題，避免造成不必要的稅費損失。

（三）增值稅

國有企業在內部重組的過程中往往將債權、負債、實物資產、勞動力等分開進行轉讓，以保證各項資產明確。這樣一來，不僅導致各項債權、負債、實物資產等全部處于增值稅的征稅范圍，同時也增加了內部重組的成本。實際上，國有企業通過合并、置換等方式將債權、負債、實物資產、勞動力等一并轉讓給其他公司或個人，就不屬于增值稅的征收范圍，從而節省稅費，推動內部重組有效進行。

（四）印花稅

在國有企業的內部重組過程中，可能會由于合并、分立或改制而形成一些新企業，這些企業因改制而簽訂的產權轉移書據是免于貼花的，資金賬簿已經貼花的部分也不需要重復貼花。

五、國有企業內部重組的實證分析

（一）同一控制下的吸收合并

例如，位于上海的H公司是一家國有企業，其業務范圍非常廣泛，包括旅游業、服務業以及運輸業等。截至目前，H公司有多家全資和控股的子公司，管理鏈條也相對比較復雜。同時，H公司層級較多，近年來還合并了房地產行業相關公司X公司。H公司試圖通過X公司的合并來開辟房地產業務，并且在實際的發展過程中通過X公司來進行相關項目的管理工作。然而，近年來房地產行業整體的發展呈現下滑趨勢，使得X公司在實際發展過程中虧損嚴重，人員大量流失。多方面影響因素使得X公司發展艱難，針對這種情況，H公司對其進行了資源的優化與整合，實施了同一控制下的吸收合并，同時派遣相關的工作人員直接控制X公司中的項目。在進行吸收合并前，H公司持有60%的X公司股份，賬面價值總計6000萬元，并以定向增發股票的方式購買了X公司40%的股權。其中每股面值1元、公允價值8元。目前，X公司的銀行賬面存款共計300萬元，投資性房地產大約28500萬元，其他應收款900萬元，交易性金融資產300萬元，其他應付款12000萬元。H公司對X公司進行同一控制下吸收合并的具體會計處理如下（單位：萬元）：

借：銀行存款 300

交易性金融資產 300

投資性房地產 28500

其他應收款 900

貸：長期股權投資—X公司 6000

股本 900

資本公積 11100

其他應付款 12000

抵消分錄：

借：其他應付款—H公司 12000

貸：其他應收款—X公司 12000

在稅務處理方面，若吸收合并時的股權支付金額不低于總金額整體的85%，則需要采用特殊性的稅務處理方式來處理所得稅。在此案例中，企業股東在企業吸收合并發生時取得的股權支付金額不低于交易支付總金額的85%，適用于國有企業內部重組的特殊稅務處理方法。因此H公司不需要確認遞延所得稅。

（二）資產無償劃轉

在百分之百直接控制的母子公司之間，母公司向子公司劃轉其所持有的股權、資產，并按照賬面價值計量時，母公司沒有獲得任何股權、非股權支付，這種情況屬于母公司向子公司的資產無償劃轉。企業在接受這種資產無償劃轉時，應按照會計準則規定確認為當期收益，若接受控股股東或控股股東的子公司直接、間接劃轉，應作為權益性交易，相關利益計入所有者權益（資本公積）。

例如，C公司為一家國有企業，D公司是其全資子公司，2021年底，D公司實收資本為800萬元，賬面凈資產為1000萬元。2022年初，C公司將自身不動產無償劃轉給子公司D，不動產的賬面原值為1200萬元，已累計折舊200萬元，公允價值5500萬元。資產無償劃轉后，D公司的注冊資本不變。按公允價值計算增值稅，共應繳增值稅500萬元，其中C公司與D公司均不是房地產行業相關公司，業務處理不涉及土地增值稅。

對劃入方來說，其會計處理為（單位：萬元）：

借：固定資產 5000

應交稅費—增值稅（進項稅額）500

貸：資本公積 5500

對劃出方來說，其會計處理為：

借：固定資產清理 1000

累計折舊 200

貸：固定資產1200

借：長期股權投資1500

貸：固定資產清理1000

應交稅費—增值稅（銷項稅額）500

六、結 語

總而言之，國有企業應意識到新經濟形勢下推進內部重組的必要性，采取有效措施來不斷優化企業的內部結構，激發企業活力，從而迎合國家的改革發展。同時，在推進內部重組的過程中，國有企業也應嚴格遵循各項財稅政策，解決相關的會計問題與納稅問題，避免稅務風險，并選擇適合自身的重組方式，這樣才能最終實現國有企業的良性發展，提高企業市場競爭力。