南京國民政府前期的金庫建設與集中型財政形塑

關鍵詞：統一金庫制；委托金庫制；國庫網；征收分立；集中型財政

摘 要：南京國民政府成立后，為適應財政經濟的需要，冀圖構建集中型財政體制，遂逐步建立與之相匹配的國庫制度。鑒于中央銀行實力的擴充，尤其是國庫局的成立，代庫形式由行政金庫制轉變為統一金庫制，中央銀行得以獨享國庫代理權。在庫款保管方式上，雖以銀行存款制最為優良，但仍實行委托金庫制，即委托中央銀行管理國庫資金。基于中央銀行金融網的快速擴張，國庫分支庫得以在各地籌設，并初步形成以上海為中心的國庫網絡，這就有利于將分散于各地的國稅款統由國庫集中收解、保管，一定程度上提高了財政資金集中度。此外，財政部又以所得稅為對象進行征收分立試驗，改變了過去稅款稽征、經收不分的狀況，有利于稅款的及時、足額入庫。可以說，國民政府在金庫建設方面的努力，不僅是集中型財政形塑的必經之路，亦是國家權力集中化的重要表現。

中圖分類號：F810.2 文獻標識碼：A 文章編號：1001-2435（2024）06-0079-11

The Construction of the Treasury and the Shaping of Centralized Finance in the Early Period of the Nanjing National Government

ZHANG Chao （Institute of Modern History，Chinese Academy of Social Sciences，Beijing 100101，China）

Key words：unified treasury system；delegated treasury system；treasury network；separate collection；centralized finance

Abstract：After the establishment of the Nanjing National Government， in order to meet fiscal and economic needs， efforts were made to construct a centralized fiscal system， and a corresponding national treasury system was gradually established. With the expansion of the Central Bank's power， especially the establishment of the National Treasury Bureau， the treasury system transitioned from an administrative treasury model to a unified treasury system， allowing the Central Bank to exclusively hold the treasury agency rights. In terms of treasury fund management， although the bank deposit system was considered the most effective， a delegated treasury system was still implemented， whereby the Central Bank was entrusted with managing national treasury funds. With the rapid expansion of the Central Bank's financial network， local treasury branches were established across various regions， creating a preliminary treasury network centered in Shanghai. This facilitated the centralized collection and management of national tax revenues from across the country， thereby enhancing the concentration of fiscal funds to some extent. In addition， the Ministry of Finance conducted experiments on the separate collection of income tax， changing the previous situation where tax assessment and revenue collection were not differentiated. This improved the timeliness and adequacy of tax payments being deposited into the treasury. It can be said that the National Government's efforts in treasury construction were not only an essential step in the formation of a centralized fiscal system but also an important manifestation of the centralization of state power.

根據財政分配上集權與分權的程度不同，財政管理體制有集中型與分散型之分。和文凱指出，晚清財政為分散型財政的延續，即清廷的財政運作分散，“大量具體的稅收款項被中央直接指派到各地，用于具體的開支，而沒有總匯到北京的戶部”。1民國肇建，北京政府進行財政整理，冀圖實現財政的集中運作，以取代晚清分散型財政。不過，此后北京政府又規復前清舊制，實行解款制度2，并增設專款制度3，導致財政運作再次分散。及至1916年后，因各地軍閥割據，地方財政形成獨立之勢，財政集中管理更是舉步維艱。南京國民政府成立后，原有分散型財政已不能適應社會經濟結構的變化。迫于財政壓力，國民政府尋求解決財政集中運作的新途徑。在確立預算、劃分國地收支、整頓稅收等措施的基礎上，逐步建立起健全的現代國庫體制。4

一般而言，在國家財政的集中化管理過程中，國庫制度扮演著相當重要的角色。國庫作為國家財政出納之總匯，集中管理稅款，再根據政府預算統籌分配各項開支，這就極大地提高了政府的財政管理效率。因此，歷屆執政者皆頗為重視國庫建設。如果說北京政府時期是我國現代國庫體制的建立期，那么南京國民政府前期則是其發展期。國民政府通過新成立的中央銀行經理國庫，逐步確立統一金庫制和委托金庫制，并積極敷設國庫分支庫，進行征收分立試驗，有效提高了財政資金集中度，一定程度上解決了財政資源分散控制問題，實現了財政收支關系的均衡。

揆諸學界現有研究，從研究時段來看，著重關注抗戰時期公庫制度的構建及實踐5；從研究視角來看，多聚焦于中央銀行經理國庫業務6，而基于金庫制度本身的功能與地位，探討其如何有效地對財政資源進行控制的研究尚付闕如。鑒于此，本文冀圖爬梳相關檔案、報刊文論等史料，梳理南京國民政府前期金庫建設的相關史實及過程，對國民政府統一國庫的努力作出恰當評析，以理解該時期金庫制度變化與集中型財政形塑之關聯。

一、從行政金庫制到統一金庫制的轉變

自有政府組織，即有財政；自有財政，即有國庫。7但因各國政情不同，各時代財政經濟的差異，其國庫的類別初不一致。依據主管權分散程度之不同，國庫有官廳金庫制、行政金庫制、統一金庫制之別。古代各國采用官廳金庫制，即各官廳自設金庫，以經管其收支。但該制缺點甚多，如現金分散，無法酌盈劑虛；機關繁多，開支龐大。所謂行政金庫制，亦稱復合金庫制，即各機關的收支，一部分依統一金庫制度處理，一部分依行政類別，另設金庫處理。該制多由采用特別會計制度的事業而產生，如郵電、鐵路等國營事業。因此，仍不免各自為政，形成國家公款由各機關分管及各機關有無不通等不良現象。統一金庫制，即國家一切出納皆由同一金庫管理，不許各自為政。縱觀各國國庫制度發展之趨勢，多由官廳金庫制，進為行政金庫制，再進為統一金庫制。

回溯我國傳統庫藏體系，從周朝至清中葉，系采用獨立金庫制，即各官廳按行政系統自設實物庫，不由其他機關經理。及至晚清，頻繁的入侵戰爭與賠款，使原本入不敷出的財政狀況更加嚴重。財政危機迫使清廷意識到，落后的財政體制已經不能適應當時的社會經濟，傳統庫藏亦不例外。因此，清廷實行財政改制，其中設立國家銀行、建立現代國庫為一項重要內容。1908年2月，戶部銀行改為大清銀行，同時奏定《大清銀行則例》，明確大清銀行的國家銀行性質，賦予其經理國庫事務的特權。盡管大清銀行享有中央銀行的性質，但并不能統一國庫代理權，因交通銀行專司輪、路、電、郵各局所收支款項，亦享有事實上的代理權。可見，清末以來，國家銀行已開始經理國庫，并在代庫形式上由官廳金庫制轉向行政金庫制。

民初，為整理財政，北京政府非常重視國家銀行代理國庫，并承繼前清，仍采用行政金庫制。一方面，北京政府對中國銀行極為倚重，在法律上賦予其國庫代理權；另一方面，受制于政治因素影響，交通銀行亦被賦予國庫代理權。此后，凡各省賦稅之收入及行政上支付事務，由中國銀行代理；無中國銀行之省份，則由交通銀行代理。1此外，鹽業銀行、勸業銀行及各省官銀錢局等金融機構亦可代理國庫。其他如匯豐銀行，“因不平等條約關系，為中國關、鹽稅及一部分公債基金之保管機關，即含金庫性質”。2由此觀之，這一時期的金庫制度雖有其名，但管理體制較為紊亂。

南京國民政府成立后3，蔣介石在原則上是統一財政的支持者乃至推進者4，而統一財政又以統一國庫為重點。因此，國民政府力求建立健全的國庫制度，并將中央銀行視為關鍵。1927年8月，國民政府頒布《金庫條例》，規定總分支金庫職掌內一切事宜由中央銀行辦理。1928年6月，全國經濟會議召開，金融組提交《金庫條例草案》，再次規定國家銀行代理金庫。同年11月，中央銀行在上海正式成立。根據《中央銀行條例》第五條規定，中央銀行被賦予經理國庫之特權。中央銀行在業務局設國庫科5，李惕生任科長，辦理國庫出納事宜。不過，其事務簡單，“對于國庫之匯解及支付，均系整入整出，性質不過財政部會計、國庫二司之出納而已”。6在吸收公款方面，國民政府曾多次通令中央各機關及各省政府將所有公款轉存中央銀行。盡管國民政府三令五申，但公款出納仍未能由中央銀行集中辦理。事實上，當時“一切尚在草創時期，財政收支未入常軌，各行政機關自國庫領得經費后，仍各有其往來銀行，各收入機關自行經收稅款，于繳解國庫之前，亦仍存放其往來銀行”。7此種情形下，中央銀行代庫不過徒有虛名，并不能有效發揮代庫職能。同時，因歷史關系，“中國銀行、交通銀行向兼理金庫事務，而在事實上各地分支庫欲由中央銀行即時籌辦，尚屬不易”，故中交兩行條例呈請政府修改時，仍以金庫事項分畀兩行經理。8從此層面來講，金庫制度仍采用行政金庫制。在財政學人看來，此制雖可暫時設置，但實為一種過渡辦法。

及至30年代初期及中期，國民政府力圖建立公共財政的管理體系，聯綜組織是其財政法律制度的核心內容。所謂聯綜組織，即分命令、主計、出納、審計四大系統，“各本其超然獨立之精神，發揮分工合作之功效”。1當時，命令、主計、審計系統皆付諸實行，唯獨出納系統，即國庫系統尚未完全確立。該系統的建立是完成聯綜組織最關鍵一步，也是建立近代財政體系的最后一道程序。因此，國庫革新成為諸多財經學人關注的焦點。如有學者認為現行金庫制度“表面上雖具有系統，實際上未收一貫之效”，故應進行改良，采行統一金庫制。2會計委員會主任委員雍家源指出“財政紊亂，各自為政，國庫情形本身無異于復雜金庫制”，應先確立統一金庫制。3

1931年12月，國民黨四屆一中全會通過改善財政制度方案，其中一項重要的內容為統一公庫出納。4有鑒于此，國民政府于1933年2月頒布《中央各機關經管收支款項由國庫統一處理辦法》（以下簡稱《國庫統一處理辦法》）。該辦法之主旨，“在使各部會負責督促綜核其主管各項之收支，并使國庫統一處理，完成其全部收支記錄，可謂國庫制度初步之改進”。5然而，時人對該辦法“實難以抱充分之樂觀”6，因其“只為各機關解款及直放款、坐支撥付款抵解轉賬之程序法而已”7，并非真正統一國庫辦法。馬寅初亦指出：“該辦法為適應當時環境，未能將所有之國家款項全由國庫統收統支，仍保留坐支、撥付制度8，無形之中予收入機關以自收自用之機會，而支出機關遇到國庫枯竭時，只得望洋興嘆。”9

隨著《國庫統一處理辦法》的頒行，中央銀行代庫事務日趨增繁，國庫科已無法肩負重任。為謀積極協助政府推行庫政，其組織機構自應加強。同年12月，時任中央銀行總裁孔祥熙呈請國民政府核準，將國庫科改組為國庫局。101934年1月1日，國庫局正式成立，胡祖同任總經理，內分文書、會計、庫務、債券、保管五科，分別辦理國庫款項的經收經付、發行公債庫券及其到期還本付息等事務。11該局的成立表明，中央銀行的代庫業務在形式上益漸具體化，在管理上益趨專業化。

國庫局成立后，為謀求國庫出納的統一，遂主張實行統一金庫制。在國庫局看來，就事實言，“中央銀行分設機構不多，經收稅款勢難兼顧，而中、交兩行與中央政府發生關系亦久，委托代理原無不可。惟在原則上機關分歧，有悖統一集中之旨，于政府綜管財政、統核度支諸多不便”。12因此，其提議呈請國民政府指定該局為國庫唯一機關，取消他行代理國庫權限，改由中央銀行根據實際情形分別委托代理，并函請財政部核準備案。國庫局又指出，該提議對中、交兩行并無影響，對國庫局而言，則利于統一事權，易于經管。

1935年5月，國民政府正式頒布《中央銀行法》，此項要求得以實現。該法第二十六條規定，國庫及國營事業金錢之收付，均由中央銀行經理。省、市、縣金庫及其公營事業金錢之收付，應由中央銀行代理；在中央銀行未設分行之地方，得由中央銀行委托其他銀行辦理。這就從法理層面賦予了中央銀行統一代理國庫的權利。與此同時，中、交兩行的條例也做了相應修改，兩行可繼續代理部分國庫事宜，但須由中央銀行授權委托。

至此，原屬中央銀行與中國銀行、交通銀行共享的國庫代理權，從1935年后轉變為中央銀行統一代理，再由其委托他行代理。從本質上講，雖只為形式之轉換，但手續變更后，對中央銀行經理國庫大有裨益，其因在于中央銀行委托代理可隨時收回，“其應得利益亦不致久為他行所占”。1

二、委托金庫制的確立及其后續倡議

國庫資金來自政府收入，而對于資金的保管，則依據國庫制度本身之不同而各異。具體說來，國庫保管方式有三種：一為獨立金庫制，即政府自設金庫，以管理國庫資金出納事務。古代政府均實行該制，但耗費較多，手續繁瑣。二為委托金庫制，即政府委托銀行管理國庫資金，并須給銀行相當費用。銀行將國庫資金與營業資金截然劃分，絲毫不能挪用。美國在1913年成立聯邦儲備銀行后，即實行此制。三為銀行存款制，即政府以存款方法委托銀行管理國庫資金，一方面政府可得相當之利息，另一方面銀行可將資金運用于存、放、貼、匯，貨幣得以靈活流通，資金不至呆藏，財政與經濟雙方皆受益。英國一直實行該制，日本則從1922年開始實行。綜觀各國國庫發展之趨勢，多由獨立金庫制，進為委托金庫制，再進為銀行存款制。

民初，統一國庫為整理財政之最要綱領。北京政府曾仿效日本規制，頒布《金庫規則》，實行委托金庫制。2及至南京國民政府成立后，根據《金庫條例》規定，中央銀行代理金庫事務。金庫款項應與中央銀行營業資金分別存儲，但由財政部長核準，以一部分之金庫款移作銀行存款者，不在此限。3無獨有偶，上文提及的《金庫條例草案》中亦明確提出，“國家銀行應將金庫款項與營業資金分別存儲之，但經財政部長核準，得以金庫款項之一部分移作存款”。4可見，金庫制度以委托金庫制為原則，存款制則為例外。

就國庫學理言，自以銀行存款制最為優良，但國民政府為何仍實行委托金庫制呢？考其原因，中央銀行尚在籌備，實力不敷，“尚不能負銀行中之銀行的責任”5，故采用上法，以輕其負擔。同時，部分財政學人亦贊成委托金庫制，如譚平就認為該制雖不如存款制之妥善，“惟以國情言，深恐完全辦到委托制度，亦未得見諸實現，何遑提論存款制”。6

盡管委托制在立法上已確立，但此后的實踐過程中卻出現諸多缺點。首先，國民政府委托中央銀行代理國庫，須給予中央銀行保管的費用，并不能達到財政上節流之目的。其次，中央銀行不得將國庫資金混入營業資金，自由加以運用，更不得將資金運用于調劑金融，這就造成資金呆滯的現象。再次，針對國庫資金，國民政府依法定時或臨時舉行檢查，造成人力、財力的浪費。與此同時，進入1930年代后，在宋子文、孔祥熙的大力扶植下，尤其是得益于1935年的銀行業改組以及法幣改革，中央銀行的業務不斷拓展，對金融市場的控制逐漸加強。

基于委托金庫制存在的若干缺陷以及中央銀行實力日漸增強，財政學界主張實行銀行存款制的倡議甚囂塵上。雍家源認為“國庫現時固由中央銀行經理矣，仍系屬于委托金庫制之性質，不如改為銀行存款制，一面可免除行政機關之中飽，一面仍有利于市面金融也”。7還有財政學人指出為收財政建設之效，政府應及早實行此制。8

上述主張還可從1936年立法院起草的《公庫法草案》中得到具體體現。該年初，為集中辦理各級政府財政收支及保管事宜，立法院財政委員會1決議起草公庫法，并推定委員衛挺生負責起草2。在衛挺生看來，“公庫制度為財務行政改革之中心問題，其影響于全部行政之健全，至大且深”。3因此，衛氏參照西方各國國庫制度，并斟酌本國實際情形，起草了公庫法的內容，其中就包括確立銀行存款制。2月14日，時任財政委員會委員長馬寅初舉行經濟財政聚談會，專門討論草案內容。衛挺生指出：“在各國國庫制度中，以銀行存款制最為進步，有防止財政舞弊之利，而無妨礙經濟發展之害。因此，該草案系根據銀行存款制的精神擬定。”針對銀行存款制是否可行，主計處歲計局副局長楊汝梅（予戒）認為現在委托制尚未辦到，存款制是否能行，尚成問題，因為銀行倘若倒閉或有其他危險，全國財政將立陷困難。在中央銀行方面固無問題，但各省市銀行信用則不確定。雍家源基于楊氏的擔憂，也指出“銀行倒閉，財政必受大損失，故新銀行制度以及財政對銀行的監督，必須厲行”。46月16日，財政委員會再次商議《公庫法草案》及原則草案。5此后，經反復討論，《公庫法草案》正式擬定實行銀行存款制等內容。6

需指出的是，部分財政官員及學人也主張地方金庫制度實行銀行存款制。如時任會計局副局長聞亦有建議為改革地方政府財務管理，地方金庫制度應采用該制。7有學人基于地方金庫對于農村金融的調節作用，建議及早采用該制，但代庫銀行應注意兩點：其一，銀行本身是否具備嚴密組織及干練人才，銀行分支行處是否遍布各地；其二，代理金庫之銀行，應由地方銀行或國立銀行擔任。8若具體到省、縣兩級金庫，在省級層面，以浙江省為例，該省金庫制度采用委托金庫制，即委托浙江地方銀行及其分支行代理金庫，政府存入該行之款，“不但毫無利息，且須按月負擔金庫經費。同時政府存款，銀行不能自由運用，對于金融與社會，影響尤巨”。9因此，該省財政官員林鐘秀、錢江等人主張試行存款制10，“以樹立良善金庫制度之先鋒，并作普遍推行之模范”。在縣級層面，根據資料顯示，浙江蘭溪縣自1933年9月改為實驗縣11后，在全國范圍內首次將委托金庫制改為銀行存款制，由中國銀行經理金庫事宜，成績頗著。根據時任縣長胡次威的統計，“僅就節省開支、增加收入而論，除每年度節省金庫主任薪給600元外，在1934年度增加存款利息收入6 616 140元，1935年度上半年亦增加存款利息收入3 239 620元”。因此，當時在中央政治學校研究部工作的程清舫就認為各縣金庫制度多為委托金庫制，雖不失為一種財務行政的新改革，“然欲期現金保管出納益臻完善境地，收支機構更形健全，則須進一步的改為銀行存款制，政府與社會雙方皆受其利”。12

上述有關庫款保管方式的倡議，皆是根據當時國庫現狀，結合現代國庫學理而提出的，應當說是有針對性的。財政官員及財政學人之所以關注該議題，在于國庫問題實為財權集中化之要旨。該思想背后是強烈的民族主義1，即統一財政，構建現代財政國家之夙愿。

三、分支庫的籌設與國稅的收解

經理國庫是國民政府授予中央銀行的一項特權，也是它的主要業務之一。在上文的討論中，金庫制度在資金保管方式上實行委托金庫制，即委托中央銀行管理國庫資金。現在著重討論另外一面，即中央銀行如何進行資金的管理，這就涉及在全國范圍內設立國庫組織——分支庫的問題。一般而言，分支庫的設立是國庫建設水平的重要象征。根據分支庫設置的疏密，即可知金庫制度有無基礎。分支庫設立愈密，則握存稅款、挪移經費的現象愈少。此外，分支庫的設立可以使稅款直接繳解國庫，中間不需要轉解，這將大大縮短稅款的納庫時間，提高納庫效率。

那么，究竟應如何設立國庫組織？根據《金庫條例》的規定，金庫系統采用三級制，分為總金庫、分金庫和支金庫。總金庫設于中央銀行總行所在地，分支金庫設于中央銀行分支行所在地。分金庫統屬于總金庫，支金庫統屬于分金庫。2而在此后擬定的《金庫條例草案》中亦明確規定，金庫系統仍為三級制，總金庫設于國民政府所在地，分金庫及支金庫設于各省及各地方。各金庫由財政部委托國家銀行掌理之。3有鑒于此，從1929年7月1日開始，中央銀行在上海總行設立國庫總庫；在南京、杭州、漢口、福州、九江分行分別設立國庫分庫，分庫以省名為簡稱；在徐州、無錫、蕪湖、蚌埠支行以及安慶、南昌辦事處分別設立國庫支庫，支庫以地名為簡稱。4

需說明的是，財政部作為國庫主管機關，對分支庫的籌設也極為關注。1930年，財政部以預算開始實行，全國收支均將以金庫為樞紐為由，決定于短期內設立金庫。由國庫司5擬具進行程序，決于第一年籌設蘇、浙、皖、贛、湘等省分庫，第二年籌設閩、粵、魯、豫等省分庫，第三年籌設川、桂、滇、黔等省分庫，第四年籌設遼、吉、黑等省分庫，第五年籌設陜、甘、新、寧、青等省分庫6。

以上述計劃為基礎，中央銀行積極籌設分支庫。根據賈士毅《民國續財政史》的統計，截至1931年年底，分支庫共計24處，其中分庫6處、支庫18處。71934年國庫局成立后，庫務科負責國庫組織的具體事務，更加積極推動支庫的建設。根據庫務報告，先后增設衢州、安慶、三都、延平、漳州、南城、吉安、泉州等八支庫。8截至1935年8月，中央銀行經理國庫共計41處，其中總庫1處、分庫7處、支庫33處。分庫由一等分行經理，主要分布于南京、漢口、杭州等省會城市；支庫由二、三等分行、辦事處經理，分布于工商業發達、交通便利的重要城市。9若以省區論，則又以國民政府控制的江蘇、浙江、福建、江西等省設立最多。

此后，國庫分支庫又繼續增設。如福州分行設建甌辦事處，建甌支庫亦同時成立，簡稱建庫。10同時，根據中央銀行組織規程，各分行須專設機構辦理國庫事宜，如一等分行設國庫課，二等分行設國庫組，三等分行及辦事處設國庫系。以1936年為例，因原有二等分行未曾專設國庫組甚多，時任國庫局局長呂咸呈準理事會通過，逐步建立，并派張步青、黃馨、孔昭瑔分別擔任蘭州、長沙、福州分行國庫組主任。1截至1937年年底，國庫分支庫數量達53處2，初步形成了以上海為中心，輻射中國東部及中部地區的國庫網。

需指出的是，分支庫的增設得益于中央銀行金融網的快速擴張。截至1933年11月，中央銀行在全國各地設立分支行及辦事處達33個。1935年4月，中央銀行資本總額達1億元，同時決定在全國各地設立分支機構，使之能夠有效地擔負起調劑全國金融的職責。此后，國民政府公布《中央銀行法》，并實行法幣改革，中央銀行勢力急劇擴張。至1936年年底，中央銀行設立分支機構達45處，觸角遍于全國，影響也深入內地。3

各地分支庫次第設置，全國所有財賦自應集中國庫，以符統籌統支之制。因此，國民政府曾多次要求將國稅盡數存放中央銀行。如1930年10月18日，中央銀行總裁宋子文呈文國民政府，指出“國稅應盡數交由所在地之中央銀行存解”。24日，國民政府通令各省政府及財政機關，將國庫收入款項悉交中央銀行存解。4然而，受地方割據勢力影響，稅款多被截留，拒不繳庫，或稽延時日。5以關稅為例，1930年中原大戰期間，為汲取經濟資源，閻錫山強令津海關將關稅截留，遭海關稅務司貝泐（Francis H.Bell）拒絕后，閻錫山又自行任命英國人辛博森（Lennox Simpson）為津海關稅務司，派人強行接收津海關。6其實，造成上述狀況的根本原因，還是在于國民政府無法真正掌控各省財政。其初期權力所及，僅在蘇、浙、皖、贛等省，其它相當部分省份除關稅外，稅收仍由各省自收自支。7

從1935年開始，鑒于國民政府逐漸控制各省財政，財政部將統一國庫收支定為行政計劃之一，四川、甘肅、寧夏等省所有國稅均分別收回。此外，“因國庫收支事務日見增多，各分支庫對于應辦手續間有未能明了之處”，國庫局遂修正《國庫分支庫收支款項辦法》。8及至1936年，財政部繼續推進收回事宜，晉、綏、湘等省將國稅收入及軍事機關并軍隊編制暨餉額等項報告財政部，其會同軍政部詳細查核辦理，期于該年度內切實收回。“一面并擬著手調查滇、黔、粵、桂等省國家收支款項，以便酌量情形逐漸收回，總以達到國庫收支能完全統一之目的”。9

再就具體稅項言，國稅以關稅、鹽稅、統稅為主要來源，且都為間接稅。除江海關收稅處與中國銀行約定至1931年2月始由中央銀行接辦外，其他如漢口、九江、蕪湖、杭州等地關稅，凡中央銀行分支行處已經設立的，悉由中央銀行經收。10在鹽稅、統稅方面，鹽務稽核總所轉飭各分所，交由中央銀行存解；11統稅署訓令各省區統稅局、管理所，“各項稅款均可飭令各廠、各公司逕繳所在地中央銀行代收”12。至于其他國稅及公款，遵照中央法令，移交中央銀行收解者固屬不少，“但意存觀望、未即實行者，亦所難免，或借口借款合同束縛，或以墊款透支為條件”1，或以該行分支處尚未普遍設立為理由。具體而言，有關各項國稅收入的數額，詳見表1。

在各類國稅中，以關稅收數最多，鹽稅、統稅次之，煙酒稅、印花稅雖總體略有增加，但并無重大進展，其他種稅款則增減互見。1935年度，國稅收入受華北走私猖獗、國內外嚴重經濟恐慌等因素影響，有所減少。

綜合來看，基于中央銀行金融網的快速擴張，國庫分支庫逐步在各地籌設，并在全國范圍內初步形成國庫網。國庫網的建立有利于將分散于各地的國稅款統由國庫集中收解、保管，極大提高了財政資金集中度，有效解決了財政資源分散控制的問題。

四、以所得稅為對象的征收分立試驗

北京政府時代，財務管理制度一直存在收支命令權與執行權未分的問題，即收支機關不僅掌管命令權，又擁有執行權，這就導致各機關經常出現坐支、撥付等現象。南京國民政府成立初期，該問題持續存在。若具體說來，又表現在兩個方面：第一，財政機關兼掌出納保管，即財政機關對各種財源的收入款和各機關支用的經費款，不但有發出收付命令權，還有實行出納保管權。如1933年的湖南省財政廳便是這種情形，該省省款的出納保管差不多集中在財政廳會計課。2第二，各公務機關自行收支保管。如當時湖南各縣區教育經費，便是由各教育機關自行收支保管。此種情形下，該機關不僅負有教育上的任務，還兼有征收機關、出納機關等權責。1

上述情形實為財務行政的惡習、貪污舞弊的根源。若從根本上講，此種情形也不利于財政資金的集中管理。因此，財政學人紛紛主張實行征收分立。如陸大年2就指出：“在統一金庫之國家，征收機關向納稅人發出收入命令，令其繳納現金于國庫分金庫之代理銀行。支出機關則向債權人發出支付命令，令其向金庫支取現金。”因此，征收與支出機關均不留現金，而金庫又不負簽發命令之責。“如此牽制，方可消弭作弊行為。我國現在尚未達到此種地步，亟應仿照實行。”3財政部則采取慎重的試驗態度，因擔心支出方面牽涉太多，推行不易，所以從較為容易的收入方面著手；又因地方稅收過于龐雜，所以從中央稅收著手。4此后，財政部選擇以所得稅為對象，進行征收分立試驗。

其實，早在1934年，國民政府曾以印花稅為對象進行初步試驗。該年9月，稅務署與郵政總局制訂辦法，規定自11月1日起，由全國郵局代售印花稅票。5征收機關及地方政府等僅負抽查、檢查及督察之責。新制實行后，“于行政效率上有所收獲，稅收前途益可樂觀”。6不過，與一般租稅的征收不同，印花稅由民眾自行購買稅票貼用，故其試驗并不具有代表性，而需要更進一步的試驗。

所得稅的正式開征始于1936年10月1日。其所用人員均為考取與受訓者，其稅收機構亦煥然一新，可謂新人辦新稅。7正因為在人事上有了這樣的基礎，所以方能實行征收的分立。根據《所得稅暫行條例》規定，開征采用稽征與經收絕對分立，這就“創稅收機關不自收受保管其稅收之先例，為實施統一國庫出納之嚆矢”。8具體言之，所得稅征收機構分為兩大系統：一為稽征機關，其職務為調查稅源、計算稅率、催繳稅款以及各項行政事宜；一為經收機關，其職務專為收納與處理稅款等。二者各自獨立，前者管稅務而不收受稅款，后者管稅款而不涉及稅收行政，故可發揮內部牽制之效。9

與此同時，財政部設立所得稅事務處，主持稽征行政事宜。各省市設所得稅辦事處，分轄各省市稅務；省內各地設所得稅區分處，負責實際稽征。稅款之經收則完全采用委托金庫制，由中央銀行總辦；在未設中央銀行之地則由其委托中國、交通兩行以及三等以上郵局負責代收。借助于銀行、郵政金融網絡，所得稅的經收機關廣泛分布，共計2 799處，寧夏、青海、新疆、西康等邊遠省份，亦皆有經收機關。滬、漢等處，“因地方繁盛，除有中央銀行分行經收外，更加托郵局代收，俾納稅人繳納稅款時，得以便捷”。10就經收數額言，以1936年度為例，所得稅歲入預算為500萬元，年度決算時為648.727114萬元，超過預算總額148.727114萬元。11

需說明的是，所得稅的收解辦法，即稽征機關負責核定應納稅額，填發納稅通知書，由納稅人持通知書直接向銀行或郵局繳納。各經收機關收到稅款后，于每旬末日，悉數解交國庫總庫，再報告主管所得稅征收機關。就國庫收入程序言，此方法表面上雖似由納稅人徑繳代理國庫的銀行或郵局，但仍不能認為徑繳國庫，因其實際上先由代庫銀行匯收，再轉行列收庫賬。因此，在呂咸看來，其程序與此后頒布的《公庫法》相比，“雖已有局部之改進，但不能認為銀行代理國庫部分已直接徹底列收庫賬”。12

總之，所得稅作為中央稅和直接稅，財政部利用新人辦新稅，實行稽征和經收絕對分立，改變了過去稅款征收、經收不分的狀況，有利于財政資金的及時、足額入庫，防止了中飽拖延。此次試驗也為后續財政資金直接收繳國庫提供了經驗。

五、結 語

南京國民政府成立后，為適應財政經濟的需要，冀圖構建集中型財政體制，以解決北京政府時代財政運作長期分散的問題。有鑒于此，國民政府實施財政統一政策，并通過確立預算、劃分國地稅、整頓稅收等措施，初步形成以中央集權為主的財政管理體制。然而，這只是財政集中運作的一個重要方面。考慮到中國地域的遼闊、稅收規模和結構發生的重大變化，如何將分散且龐大的財政資金集聚并進行合理分配，成為國民政府財政部又需要面對的難題。此種情形下，就有必要建立與集中型財政相匹配的國庫體制。需指出的是，金庫建設雖有利于財政的集中運作，但并不能高估其集中化的價值，其因有四：第一，國庫收支范圍僅限于國民政府統治力所及區域。第二，在財政部所管控的中央財政體系中，稅款收入仍存在挪用、截留，坐支、撥付情形時有發生。第三，軍費支出、緊急命令支出仍不受國庫控制。第四，在國地劃分的背景下，財權與財力集中于中央政府，導致地方政府財權與事權不匹配。

縱觀南京國民政府前期的金庫建設，確實朝著集聚財源的方向演進，不僅保證了預算財政的執行，更加速了集中型財政的形塑。具體說來，在代庫形式上，雖初期采用行政金庫制，但隨著中央銀行實力的擴充，尤其是國庫局的成立，最終轉變為統一金庫制，即中央銀行獨享國庫代理權。在庫款保管方式上，則采用委托金庫制，即委托中央銀行管理國庫資金。基于中央銀行金融網的快速擴張，國庫分支庫得以在各地籌設，初步形成以上海為中心，輻射中國東部和中部地區的國庫網。國庫網的建立在于將分散在各地的國稅款統由國庫集中收解、保管，極大提高了財政資金集中度，有效改變了財政資源分散控制的局面。這不僅使國民政府對全國財政收支情況了如指掌，還可加強財務控制，從而對庫款實現合理支配。此外，財政部又以所得稅為對象進行征收分立試驗，改變了過去稅款稽征、經收不分的狀況，有利于稅款的及時、足額入庫。楊格認為中國在抗日戰爭全面爆發之前十年的變化中，最顯著的一個方面就是中央權力的加強和財政貨幣事務的改革。1可以說，國民政府在金庫建設方面的努力，不僅是集中型財政形塑的必經之路，亦是國家權力集中化的重要表現。

責任編輯：劉詩能